ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 вересня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/8982/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волковая К.В., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції
апеляційну скаргу Державної організації "Комбінат "Зірка" 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 року 
у справі №280/8982/20 
за позовом  Державної організації "Комбінат "Зірка"  
до  Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області     
про визнання протиправними та скасування окремих обов`язкових вимог,- 

ВСТАНОВИВ:
09 грудня 2020 р. Державна організація "Комбінат "Зірка" звернулась до суду з адміністративним позовом до Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області в якому просила визнати протиправними та скасувати пункт 2 та пункт 3 обов`язкових вимог Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області щодо усунення порушень фінансової дисципліни від 12.05.2020 за № 04-08-06-14/1706.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю спірних пунктів вимоги, та обгрунтуванням, що обраний відповідачем спосіб усунення виявлених порушень, а саме зобов`язання позивача звернутись до суду за відшкодуванням зайво виплаченої заробітної плати не є належним способом усунення порушень.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 р. у справі № 280/8982/20 в задоволенні адміністративного позову Державної організації "Комбінат "Зірка"  до  Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області      про визнання протиправними та скасування окремих обов`язкових вимог - відмовлено. 
Судом встановлено, що за результатами проведеної ревізії  фінансово-господарської діяльності позивача, виявлено порушення в частині невірного розрахунку, нарахування та виплати заробітної плати та відпускних, що призвело до завдання матеріальної шкоди. Виявлені порушення відображені в акті ревізії, на підставі висновків якого складено  обов`язкову до виконання вимогу щодо усунення  порушень фінансової дисципліни. Так, відповідно до пп. 2 та 3 обов`язкових вимог, з метою повного усунення виявлених порушень, відповідач вимагає від позивача забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 130-136 КЗпП України зайво виплаченої заробітної плати. Не погодившись з якими позивач звернувся до суду.
Суд першої інстанції дослідивши встановлені обставини дійшов висновку, що  вимога органу державного фінансового контролю в частині визначення характеру та обсягу збитків, як акт індивідуальної дії, вичерпала себе в момент її направлення підконтрольній установі, та самостійно не змінює обсяги прав та обов`язків позивача. Судом наголошено, що предметом оскарження у порядку адміністративного судочинства може бути лише таке рішення, яке породжує безпосередньо права чи обов`язки для позивача. Натомість, у справі, яка розглядається, Держаудитслужба пред`явила вимогу про усунення порушень, виявлених під час ревізії ДО «Комбінат «Зірка», при цьому як п.2 так і п.3 вимоги вказують на виявлені збитки та їхній розмір. За таких обставин суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог адміністративного позову.
Не погодившись з рішенням суду, Державною організацією "Комбінат "Зірка"  подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 р. у справі № 280/8982/20, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Скаржник вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, рішення прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права. Скаржник зазначає про помилковість висновків суду щодо відсутності імперативного характеру оскаржуваної вимоги, оскільки сама вимога є обов`язковою для виконання, що свідчить про її імперативний характер та вказує на те, що дана вимога пливає на права та обов`язки підприємства. 
За клопотанням Управління Східного офісу  Держаудитслужби, ухвалою від 30.08.2021 року  справу призначено до  апеляційного перегляду  у відкритому судовому  засіданні  у режимі  відеоконференції. Ухвала суду є в загальному доступі. Для участі у справі з`явився лише представник відповідача, який з посиланням на судову практику, підтримав  викладену у відзиві на апеляційну скаргу  правову позицію  суду щодо  відсутності підстав для задоволення адміністративного позову ДО « Комбінат Зірка». Після завершення судового засідання   надійшло клопотання  позивача  про відкладення  розгляду справи.  
        Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав   для задоволення апеляційної скарги, та зазначає:
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, у період з 03.02.2020 по 24.04.2020 ревізійною групою проведено планову ревізію фінансово-господарської діяльності Державної організації «Комбінат «Зірка» за період з 01.01.2017 року по 31.12.2019 року про що складено акт ревізії за № 08.06-20/2 від 24.04.2020 року.
Ревізією встановлено, що протягом 2017-2019 років позивачем здійснювалася доплата до мінімального рівня заробітної плати, як це передбачено статтею 3-1 Закону України від 24.03.1995 № 108/95-ВР «Про оплату праці». Ревізією правильності розрахунку доплати до рівня мінімальної заробітної плати встановлено, що в ДО «Комбінат «Зірка» протягом 2017-2019 років при обчисленні заробітної плати для забезпечення її мінімального рівня включалися оклад (тарифна ставка), доплата за класність, доплата за ненормований робочий день. При цьому, до розрахунку не включалися такі виплати як: доплата за роботу в нічний час і доплата за шкідливі умови праці, які не повинні включатися до розрахунку відповідно до ст. 3-1 Закону №108, а також до розрахунку не включилися доплата за суміщення професій, доплата за роботу в святкові і вихідні дні, премії, які повинні включатися до розрахунку згідно з вимогами ст. 3-1 Закону № 108.
Тобто, внаслідок не включення до розрахунку доплати до мінімальної заробітної плати доплати за суміщення професій, доплати за роботу в святкові і вихідні дні, премії, працівникам позивача протягом 2017-2019 років зайво нараховано та сплачено доплату до мінімальної заробітної плати в загальній сумі 1 234 850,80 грн. (у тому числі: у 2017 році - 224 818,25 грн, у 2018 році - 427 329,65 грн, у 2019 році - 582 702,90 грн), на яку нараховано єдиний соціальний внесок в загальній сумі 265 503,33 грн. (у тому числі: у 2017 році - 49 088,46 грн, у 2018 році - 92 286,07 грн, у 2019 році - 124 128,80 грн).
Крім того, ревізією дотримання законодавства при нарахуванні та здійсненні виплат заробітної плати працівникам за час відпустки встановлено, що відповідно до абз. 1 п. 10 Постанови Кабінету Міністрів України від 08.02.1995 № 100 «Про затвердження Порядку обчислення середньої заробітної плати» (далі - Порядок № 100) у випадках підвищення тарифних ставок і посадових окладів на ДО «Комбінат «Зірка» як у розрахунковому періоді, так і в періоді протягом якого за працівником зберігається середній заробіток, заробітна плата, включаючи премії та інші виплати, що враховуються при обчисленні середньої заробітної плати, за проміжок часу до підвищення коригувалися на коефіцієнт їх підвищення.
Ревізією встановлено, що при розрахунку відпускних 15 працівникам позивача проводилося коригування середньої заробітної плати у випадках підвищення тарифної ставки (посадового окладу) працівникові у зв`язку з присвоєнням вищого розряду, переведенням на іншу вищеоплачувану роботу (посаду), що є порушенням абз. 3 п. 10 Порядку № 100. Внаслідок вказаного порушення 15 працівникам позивача протягом 2017-2019 років   зайво нараховано та сплачено відпускні в загальній сумі 6 627,12 грн (у тому числі: у 2017 році - 597,05 грн, у 2018 році - 620,37 грн, у 2019 році - 5409,70 грн), на яку нараховано єдиний соціальний внесок в загальній сумі 1457,97 грн (у тому числі: у 2017 році - 131,35 грн, у 2018 році - 136,48 грн, у 2019 році - 1190,13 грн).
На підставі акту ревізії № 08.06-20/2 від 24.04.2020 року Держаудитслужбою в Запорізькій області складено та надіслано на адресу позивача обов`язкові вимоги щодо усунення порушень фінансової дисципліни від 12.05.2020 р. за № 04-08-06-14/1706.
Так, відповідно до п.п. 2, 3 обов`язкових вимог, з метою повного усунення виявлених порушень, відповідач вимагає від позивача забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 130-136 КЗпП України зайво виплаченої заробітної плати внаслідок не включення до розрахунку доплати до мінімальної заробітної плати доплати за суміщення професій, доплати за роботу в святкові та вихідні дні, премії на суму 1 234 850,80 грн. та єдиного внеску в сумі 265 503,33 грн., а також зайво виплачених відпускних на суму 6 627,12 грн. та єдиного внеску в сумі 1 457,97 грн., а всього на суму 1 508 439,22 грн.
Не погоджуючись із п.п. 2,3 вимоги Управління східного офісу Держадитслужби у Запорізькій області від 12.05.2020 за № 04-08-06-14/1706, позивач  звернувся до суду.
Дослідивши обставини по справі, колегія суддів вважає за можливе погодитись з висновками суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення вимог адміністративного позову з огляду на наступне.
Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні врегульовано Законом України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26.01.1993 №2939-XII (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні. Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.
Згідно зі статтею 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Згідно ст. 8 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» орган державного фінансового контролю:
1) здійснює державний фінансовий контроль та контроль за: виконанням функцій з управління об`єктами державної власності; цільовим та ефективним використанням коштів державного і місцевих бюджетів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), одержаних під державні (місцеві) гарантії; достовірністю визначення потреби в бюджетних коштах при складанні планових бюджетних показників; відповідністю взятих бюджетних зобов`язань розпорядниками бюджетних коштів відповідним бюджетним асигнуванням, паспорту бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі); веденням бухгалтерського обліку, а також складанням фінансової і бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету; станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів; усуненням виявлених недоліків і порушень;
2) розробляє пропозиції щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому;
3) вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб;
4) здійснює інші повноваження, визначені законами України та покладені на нього Кабінетом Міністрів України.
Орган державного фінансового контролю розглядає листи, заяви і скарги громадян про факти порушення законодавства з фінансових питань. Звернення, в яких повідомляється про крадіжки, розтрати, недостачі, інші правопорушення, негайно пересилаються правоохоронним органам для прийняття рішення згідно з законодавством.
Згідно зі статтею 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства (пункт 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (пункт 13).
Згідно пункту 1 Положення про Державну аудиторську службу України затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 43 від 03 лютого 2016 року Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Підпунктом 4 пункту 4 Положення визначено, що Держаудитслужба відповідно до покладених на неї завдань вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.
Відповідно до підпунктів 16, 23 пункту 6 Положення Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що органу державного фінансового контролю надано можливість здійснювати контроль за використанням коштів державного і місцевого бюджету та у разі виявлення порушень законодавства пред`являти обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення таких правопорушень.
При виявленні збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, орган державного фінансового контролю має право визначати їх розмір та звернутися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
Вимога органу державного фінансового контролю спрямована на коригування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства і у цій частині вона є обов`язковою до виконання.
Щодо відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги. Такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Тобто, вимога органу державного фінансового контролю про усунення порушень, виявлених у ході перевірки підконтрольних установ, є обов`язковою до виконання лише в частині усунення допущених порушень законодавства і за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки, оскільки такі збитки стягуються у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю.
При цьому, правильність обчислення збитків має перевірятись судом, який розглядає позов Державної аудиторської служби України про стягнення збитків, а не під час вирішення справи за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною, з огляду на те, що в порядку адміністративного судочинства може бути оскаржене лише таке рішення, яке породжує безпосередньо права чи обов`язки для позивача.
Наведена правова позиція викладена як у постанові Верховного Суду України від 20 травня 2014 року № 21-93а14, так і у постанові Верховного Суду від 23.04.2019 року у справі №820/339/17.
У даній справі, Східний офіс Держаудитслужби в Запорізькій області пред`явив вимогу про усунення порушень законодавства, виявлених під час ревізії, і ця вимога вказує на виявлені збитки та їхній розмір.
Крім того, пункти вимоги щодо необхідності опрацювання матеріалів ревізії та вжиття заходів щодо усунення виявленого порушення в установленому законодавством порядку самі по собі не створюють жодних негативних наслідків для позивача, оскільки не зобов`язують Державну організацію «Комбінат «Зірка» прийняти конкретне рішення.
За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку щодо відсутності підстав для задоволення позову, оскільки чинним законодавством України Держаудитслужбі надано повноваження в разі виявлення порушень законодавства за наслідками ревізії пред`являти обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення таких правопорушень, при цьому предметом оскарження в адміністративному судочинстві може бути лише така вимога, яка породжує обов`язки для підконтрольної установи, натомість зазначення у вимозі інформації про виявленні порушення не створює та не припиняє права чи обов`язки, а лише фіксує певні факти.
Колегія суддів вказує, що при вирішенні даного спору по суті не може бути надано оцінку встановленим в ході перевірки фактам та виявленим порушенням, оскільки це має бути предметом окремого судового розгляду за позовом Держаудитслужби.
Крім того, доводи позивача фактично зводяться до незгоди з актом ревізії та викладених у ньому порушень, що в свою чергу також не може бути предметом оскарження, оскільки складати акт із зазначенням у ньому виявлених порушень та в подальшому виносити відповідної вимоги є обов`язком та повноваженнями контролюючого органу.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи  апеляційної скарги  позицію суду  не спростовують, а тому підстав для    скасування  рішення не має.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної організації "Комбінат "Зірка" на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від  15 березня 2021 р. у справі № 280/8982/20 - залишити без задоволення.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від  15 березня 2021 р. у справі № 280/8982/20 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст. 328, 329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко