П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/6140/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Нагірняк М.Ф.   
Суддя-доповідач -  Граб Л.С.   
08 грудня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Граб Л.С. 
суддів:  Смілянця Е. С.  Сторчака В. Ю. , 
за участю: секретаря судового засідання: Шпикуляка Ю.В. 
представника відповідача: Савицької І.С. 

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Зарічанське лісове господарство" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомленнь - рішеннь, 
В С Т А Н О В И В :
В квітні 2019 року Державне підприємство "Зарічанське лісове господарство" (далі ДП "Зарічанське лісове господарство") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі ГУ ДПС у Житомирській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення- рішення від 01.02.2019:
-№000181401 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 274667,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 68667,00 грн.;
-№0001881401 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 100514,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 25129,00 грн.;
-№0001901306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 3618,90 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 2261,25 грн.; 
-№0001921306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на загальну суму 510,00 грн. штрафних санкцій;
-№0001911306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 305,85 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 188,45 грн., 76,35 грн. пені;
-рішення №0001931306 від 01.02.2019 про застосування штрафних санкцій, за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за жовтень 2015 року в розмірі 170,00 грн.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 04.11.2019, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10.03.2020, позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 01.02.2019року №0001901306, №0001911306 та рішення №0001921306. В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 04.03.2021 рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 04.11.2019 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10.03.2020 скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 28.07.2021 в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
Відповідач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що у відповідності до ч.4 ст.304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. 
Позивач, будучи належним чином повідомленим про час та місце розгляду справи  уповноваженого представника для участі у справі, до суду не направив, що згідно ч.2 ст.313 КАС України, не перешкоджає розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що остання не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що   уповноваженими особами ГУ ДФС у Житомирській області проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання ДП "Зарічанське лісове господарство" податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 19.12.2018 №1497/06-30-14-01/36548884. 
На підставі вказаного акту, 01.02.2019 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення:
-№0001871401щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 274667,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 68667,00 грн.;
-№0001881401 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 100514,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 25129,00 грн.;
-№0001901306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 3618,90 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 2261,25 грн. та 875,15грн. пені; 
-№0001921306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на загальну суму 510,00 грн. штрафних санкцій;
-№0001911306 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 305,85 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 188,45 грн., 76,35 грн. пені;
- №0000301401 про застосування штрафних санкцій за затримку реєстрації податкових накладних в розмірі 3400,00грн.;
-рішення №0001931306 від 01.02.2019 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за жовтень 2015 року в розмірі 170,00 грн. 
04.03.2019 податкові повідомлення-рішення оскаржені позивачем в адміністративному порядку, однак рішеннями ДФС України від 03.04.2019 та від 04.04.2019 скарги ПП "Зарічанське лісове господарство" залишені без розгляду, а вказані податкові повідомлення-рішення - без змін.
Вищезазначене слугувало підставою для звернення позивачем до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про необгрунтованість позовних вимог та відсутність підстав для їх задоволення. 
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, враховуючи висновки Верховного Суду у даній справі, колегія суддів виходить із наступного. 
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на прибуток підприємств врегульовані положеннями Податкового кодексу України (далі ПК України), який підлягає до застосування у редакції на момент виникнення спірних правовідносин.
За змістом пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", згідно з абзацом одинадцятим статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, первинні документи для цілей оподаткування повинні містити відомості про факти реальної підприємницької та іншої діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Підпунктом 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Статтею 135 ПК України встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит- сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пп. "а" п. 198.1 ст.98 ПК України врегульовано, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
П. 198.2 ст.198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За приписами  п.198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За правилами пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та складу податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.
У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків-покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 2 грудня 2019 року у справі №826/13060/18.
Верховний Суд скасовуючи рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 04.11.2019 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10.03.2020 у даній справі, зазначив, що  визнання судами першої та апеляційної інстанцій обґрунтованими висновків відповідача щодо завищення позивачем собівартості реалізованої продукції внаслідок включення вартості транспортних послуг, наданих Позивачу ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 є  передчасними, оскільки предметом судового аналізу під час розгляду подібних спорів повинні бути не тільки документи, які надані підприємством для підтвердження даних бухгалтерського обліку або податкова інформація в системі «Податковий блок». При цьому, погоджуючись із припущеннями контролюючого органу про відсутність у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 трудових і матеріальних ресурсів (у тому числі транспортних засобів), судами попередніх інстанцій не вказано на підставі яких документів встановлено такі обставини, оскільки податкова інформація не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме Позивачем податкового законодавства. Водночас, таке припущення не виключає можливості виконання контрагентами господарських операцій, адже залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру: аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу); основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу. Таким чином, судами попередніх інстанцій залишилось не з`ясованим можливість залучення контрагентами позивача трудових ресурсів за цивільно-правовими  договорами, як і використання інших ресурсів (у тому числі транспортних засобів) на підставі цивільно-правових договорів для здійснення перевезення відповідного товару на виконання взятих зобов`язань згідно з укладеними договорами з Позивачем.  
Верховний Суд у постанові по даній справі також звернув увагу на те, у ході судового розгляду позивач стверджував, що в кожній товарно-транспортній накладній відображено лісництво, з якого здійснюється перевезення пиломатеріалів до місця розташування складів позивача, ці витрати невід`ємно пов`язані з нарахуванням заробітної плати працівників по заготівлі пиломатеріалів, розрахунками за готову продукцію, загальним фінансовим результатом господарської діяльності; під час проведення перевірки жодного факту завищення заробітної плати, або наявність прихованої дебіторської чи кредиторської заборгованості підприємств, які відображені в товарно-транспортних накладних не було виявлено, в акті відображено факт проведення повних річних інвентаризацій по кожному з підрозділів та лісництв та відсутні недостачі та позаоблікові залишки лісопильної продукції; під час перевірки не встановлено наявності заборгованості за аналогічні послуги чи факту проведення розрахунків за аналогічні послуги з іншими суб`єктами господарювання, в той час як здійснення лісорубних, лісопильних робіт Відповідачем не заперечується.
Отже, Верховний Суд дійшов висновку, що безпосередній перевірці судами першої та апеляційної інстанцій підлягали фізичні, технічні та технологічні можливості певного суб`єкта господарських відносин до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції. При цьому, судам важливо ретельно перевірити всі доводи сторін з метою повного та всебічного встановлення фактичних обставин по справі. Всупереч наведеному, відповідні обставини залишились поза судовою перевіркою судів першої та апеляційної інстанцій.
Щодо завищення адміністративних витрат підприємства по рядку 2130 «Звіту про фінансові результати» внаслідок включення вартості будівельних робіт за договорами підряду на проведення ремонтних робіт нежитлового приміщення (інвентарний № 1031118/40 за адресою: АДРЕСА_1 ) з ФОП ОСОБА_3 на суму 832788 грн. Верховний Суд вказав, що  суди першої та апеляційної інстанцій не дослідили та не мотивували віднесення вартості проведених робіт до капітального, а не поточного ремонту, та не надали оцінки доводам скаржника, залишивши відповідні обставини поза судовою перевіркою.
В частині ж висновків щодо завищення інших операційних витрат підприємства, що відображені у рядку 2180 «Звіту про фінансові результати» за 2016 рік на загальну суму 433358 грн внаслідок включення вартості товарно-матеріальних цінностей, по яких встановлено крадіжки та нестачі, а також дебіторської заборгованості за 2016 рік, по якій минув строк позовної давності у періоді 2009-2011 роках, Верховний Суд звернув увагу на те, що суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях обмежились цитуванням висновків перевірки та зазначенням про неподання позивачем доказів на спростування таких висновків.
Верховний Суд також зазначив про необхідність здійснення належного аналізу доводів та арґументів сторін по операціях позивача з контрагентом ТОВ «Пром Гарант Плюс».
Щодо наявності досудового розслідування у кримінальному провадженні №22016101110000035 за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною п`ятою статті 191, частиною другою статті 205 КК України відносно суб`єкта підприємницької діяльності ТОВ «Пром Гарант Плюс», то Верховний Суд вказав,  що факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами, водночас висновок про нереальність господарської операції, побудований на обставинах іншої справи у межах кримінального провадження, не може визнаватися обґрунтованим без повного та всебічного дослідження обставин конкретної операції та надання оцінки окремим взаємовідносинам сторін.
Визначаючись щодо взаємовідносин позивача з контрагентами ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , колегія суддів виходить із такого. 
Спірні господарські операції з перевезення пиломатеріалів зумовлені договором про надання транспортних послуг, укладеного між ДП "Житомирський військовий лісгосп" (правонаступником якого є Позивач) та ФОП ОСОБА_1 від 26.03.2015 №171.
Аналогічний договір № 159 31 жовтня 2016 ДП "Житомирський військовий лісгосп" укладено з  ФОП ОСОБА_2 .
В той же час, господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 24 січня 2019 року у справі №810/3871/17,  від 26 лютого 2019 року у справі №2а/0470/8752/11 та від 28 березня 2019 року у справі №826/8442/17.
Крім того, відповідно до частини першої статті 909 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов`язується доставити довіреній їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов`язується сплатити за перевезення вантажу установлену плату.
Укладання договору перевезення вантажу підтверджується складенням товарно-транспортної накладної (частина третя статті 909 ЦК України).
Поряд з цим, як вбачається зі змісту вищезазначених договорів позивача з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , всупереч вимогам ст.909 ЦК України в останніх   відсутні обов`язкові складові щодо вираження волі сторін про "порядок та умови погрузки, розгрузки та перевезення лісопродукції", про відправника та одержувача такої продукції,  про спеціальний вид транспортних засобів для надання таких спеціальних послуг. 
Згідно з пунктом 1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.97 N 363 (далі - Правила N 363), договір про перевезення вантажів-це двостороння угода між перевізником, вантажовідправником чи вантажоодержувачем, що є юридичним документом, яким регламентуються обсяг, термін та умови перевезення вантажів, права, обов`язки та відповідальність сторін щодо їх додержання. Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
За змістом пункту 11.1 Правил N 363  основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб`єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
На підтвердження реальності господарських операцій щодо перевезення пиломатеріалів ФОП ОСОБА_1 до матеріалів справи позивачем надано копії актів здачі-прийняття до договору про надання транспортних послуг та копії товарно-транспортних накладних.
Між тим, під час дослідження копій товарно-транспортних накладних встановлено, що всупереч вимогам Правил N 363 перевежна більшість останніх не містить інформації про автомобільного перевізника, щодо виду перевезення, про місцезнаходження пунктів навантаження та пунктів розвантаження вантажу та переліку супровідних документів на вантаж, тощо.
Крім того, у товарно-транспортних накладних водієм, крім ФОП ОСОБА_1 ,  зазначені Корехін, Карехін, ОСОБА_4 , в той час, як слідує з поданих податкових декларацій платника єдиного податку-ФОП ОСОБА_1 за 2015-2016 роки наймані працівники у останнього відсутні.
На підтвердження реальності господарських операцій щодо перевезення пиломатеріалів ФОП ОСОБА_2  позивачем надано суду копії актів здачі-прийняття до договору про надання транспортних послуг та копії товарно-транспортних накладних, в більшості з яких відсутня інформації про вид перевезення, місцезнаходження пунктів навантаження та пунктів розвантаження вантажу, перелік супровідних документів на вантаж, тощо.
Більше того, в таких товарно-транспортних накладних міститься інформація що автоперевізниками, тобто надавачами транспортних послуг є інші особи, а не ФОП ОСОБА_2 ,  а саме: ПП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ТОВ Петер Транс, а не ФОП ОСОБА_2 , яка є стороною і виконавцем договору від 31 жовтня 2016 №159, а із  податкової декларації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 за 2016 рік також встановлено факт відсутності найманих працівників. 
А отже, колегія суддів, зважаючи на те, що сторони мали можливість надати всі підтверджуючі докази, якщо такі були в наявності. однак позивачем не  надано в повному обсязі належних доказів, вважає обгрунтованим висновок суду першої інстанції в тій частині, що протягом 2015-2016 років ФОП ОСОБА_8 та ФОП ОСОБА_2 , не маючи найманих працівників, необхідної техніки та інших матеріальних ресурсів, економічно необхідних для надання послуг за зазначеними договорами, об`єктивно не змогли виконати об`єми робіт, які вказані в актах власними силами, а тому позивачем не доведено факту господарських операцій з вказаними контрагентами.
Щодо взаємовідносин  позивача  з контрагентом ТОВ "Пром Гарант Плюс", колегія суддів зазначає слідуюче.
Під час апеляційного розгляду справи з`ясовано, що 26.09.2016 між ТОВ "Пром Гарант Плюс" та ДП "Житомирський військовий лісгосп" укладено договір №0045/0054 від 26.09.2016  щодо поставки пального.
За змістом вказаного договору, відпуск товару (паливно-мастильних матеріалів) з АЗС повинен здійснюватися за довірчими документами (скретч-картки) на отримання товару відповідно до "Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами", затверджених постановою Кабінету Міністрів України № 1442 від 20.12.1997.
Так, п.10 цієї постанови розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Правові норми вказаної постанови не передбачають оформлення передачі нафтопродуктів шляхом видачі видаткових накладних.
Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Тобто, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти і з використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток).
Інформаційний чек, в якому зазначаються дата та час обслуговування, марка, кількість відпущеного товару, підтверджує фактично отримане пальне та засвідчує реальність здійсненої господарської операції. В свою чергу, надані позивачем податкові та видаткові накладні ніяким чином не підтверджують товарність таких відносин, а лише вказують на їх декларування. 
Однак, позивачем ні в ході перевірки, ні до суду не надано документів на підтвердження фактичного отримання паливно-мастильних матеріалів від ТОВ "Пром Гарант Плюс" згідно договору у відповідності до вимог постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997року №1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами».
Слід зазначити, що позивачем надано видаткові накладні на придбання окремих партій пального  від 28.09.2016 № 0045/0000084, від 31.10.2016 № 0045/0000430, від 28.11.2016 № 0045/0000726, від 28.12.2016 № 0045/0001039, однак виходячи із норм ст.74 КАС України, останні не можуть слугувати належним підтвердженням отримання позивачем паливно-мастильних матеріалів від ТОВ "Пром Гарант Плюс".
Варто звернути увагу, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.
Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
При цьому, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
Подібна думка висловлена Верховним Судом в постановах від 23 серпня 2019 року у справі №808/7378/14, від 31 січня 2020 року у справі №804/14364/15 та від 06 березня 2020 року у справі №810/2714/15. 
Надаючи правову оцінку взаємовідносинам позивача з контрагентом ФОП ОСОБА_3 колегія суддів вказує на слідуюче.
          З матеріалів справи встановлено, що між ДП «Зарічанське лісове господарство» та ФОП ОСОБА_3 укладено  договори підряду на виконання робіт з ремонту нежитлового приміщення Будівлі (інвентарний № 1031118/40 за адресою: АДРЕСА_1 ) від 10.04.2018 №41, від 17.04.2018 №42, від 03.05.2018 №43, від 14.05.2018 №45, від 12.06.2018 №50, від 19.07.2018 №56/55.
Сторонами визнається реальність таких будівельних робіт, їх обсяг та вартість, однак суть спору полягає у правомірності відображення таких робіт на загальну суму 767788,00грн. в рядку 2130 "Звіту про фінансові результати" як адміністративні витрати, тобто чи є вказані роботи за своєю суттю поточним чи капітальним ремонтом.
Так, на переконання контролюючого органу, згідно бухгалтерського обліку залишкова вартість будівлі, що ремонтувалась станом на 01.01.2018 становила 117429,22 грн.  Згідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року №92 первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. 
Водночас, із пояснень свідка ОСОБА_9 вбачається, що у вказаній будівлі до проведення ремонтних робіт були відсутні вікна, двері, частина даху, тощо, що виключало її використання. У зв`язку з цим, на думку відповідача, такі ремонтні роботи підлягають включенню до первісної вартості ремонтованого об`єкта.
В свою чергу, судом першої інстанції досліджено дефектні акти щодо найменування будівельних робіт, з яких встановлено, що ФОП ОСОБА_3 виконано, окрім іншого, роботи з улаштування покрівель рулонних з матеріалів, що наплавляються, розбирання покриттів покрівлі з рулонних матеріалів, розбирання кам`яної кладки простих стін із цегли, розбирання цегляних перегородок, розбирання площадок, улаштування покрівель рулонних з матеріалів, що наплавляються, облицювання цеглою кам`яних стін, укладання перемичок, відбивання штукатурки по цеглі та бетону зі стін та стель, розбирання облицювання стін з керамічних плиток, розбирання міжповерхових перекриттів по дерев`яних балках в цегляних будівлях, демонтаж дверних коробок, знімання дверних полотен, ниличників, підвіконних дощок тощо.
Відповідно до п.14-15 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 р. N 92 первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. 
Як зазначено в ДБН А.2.2-3-2014 п.3.7, капітальний ремонт - це сукупність робіт на об`єкті будівництва, введеному в експлуатацію в установленому порядку, без зміни його геометричних розмірів та функціонального призначення, що передбачають втручання у несучі та огороджувальні системи, при заміні або відновленні конструкцій чи інженерних систем та обладнання, у зв`язку з їх фізичною зношеністю та руйнуванням, поліпшення експлуатаційних показників, а також благоустрій території.
З огляду на зазначене. Колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції в тій частині, що виконані ФОП ОСОБА_3 види ремонтних робіт передбачали заміну та відновлення конструкцій (даху сумарно на площі 400м2) та призвели до поліпшення технічних характеристик будівлі і збільшення її ринкової вартості, а тому не підлягали віднесенню до капітального ремонту.
Також, згідно тверджень відповідача, позивачем завищено інші операційні витрати підприємства, які відображені в рядку 2180 "Звіту про фінансові результати за 2016 рік", а саме за 2016 рік в сумі 219560,00 грн., так як до бухгалтерських проведень Дт рахунку 94 Кт рахунку 375 було включено вартість ТМЦ, по яким було встановлено нестачі та крадіжки у 2009-2011 роках (а.с.53-54 т.1).
Сторонами у справі визнається загальна сума витрат платника (219560,00 грн.) зумовлених нестачами і крадіжками, що мали місце у 2009-2011 роках. 
Суть спору в цій частині зведена виключно до наявності чи відсутності права платника віднесення таких витрат до інших операційних витрат підприємства саме за 2016рік.
Відповідно п.5 та п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999року №318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Так як зменшення активів підприємства відбулися у 2009-2011 роках, доходи від реалізації відбулися у 2009-2011 роках, витрати по нестачах та крадіжках ТМЦ підприємство понесло також у 2009-2011 роках, а тому підприємство неправомірно відобразило у бухгалтерському обліку, фінансовій та податковій звітності за 2016 такі витрати. 
Як наслідок, такі витрати не підлягали врахуванню платником при визначенні своїх податкових зобов`язань з податку на прибуток за 2016рік.
Аналогічно, підприємством до інших операційних витрат за 2016рік  включено дебіторську заборгованість на загальну суму 193025,00грн. (по рахунку 94Кт рахунку 381) та дебіторську заборгованість на загальну суму 20773,00грн. (по рахунку 94Кт рахунку 3771), по якій строк позовної давності минув ще в період 2009-2012роках. 
Сторонами у справі також визнається загальна сума дебіторської заборгованості, по якій строк позовної давності минув ще в період 2009-2012роках. 
Суть спору в цій частині також зведена виключно до наявності чи відсутності права платника віднесення таких витрат до інших операційних витрат підприємства саме за 2016рік.
Поряд з цим, ДП «Зарічанське лісове господарство» ні в суду першої, ні апеляційної інстанції не наведено жодних обґрунтувань щодо правомірності дій платника по віднесенню такої безнадійної дебіторської заборгованості саме до інших операційних витрат за 2016 рік.  
За приписами  п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 року N 237, безнадійна дебіторська заборгованість виключається з активів підприємства за рахунок зменшення резерву сумнівних боргів або визнається в складі операційних витрат. У п. 4 цього ж Положення є визначення, яка заборгованість є  безнадійною дебіторською заборгованістю – це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності. Тобто в цьому стандарті чітко прописано, що дебіторська заборгованість, за якою минув строк позовної давності, повинна бути списана з балансу (на витрати підприємства або за рахунок резерву сумнівних боргів).
Водночас, пп.14.1.11. п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає, окрім інших, таким ознакам: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості; з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.
Як вірно зауважено судом першої інстанції, безспірно, в розумінні вимог п.20 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. N 318, до інших операційних витрат включається сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів. Разом з тим, фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток зменшуватиметься відповідно до пп. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, наведеним у пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, за наявності підтверджуючих документів.
Проте, всупереч вказаним вимогам платником підтверджуючих документів на підтвердження списання дебіторської заборгованості на загальну суму 193025,00грн. (по рахунку 94Кт рахунку 381) та дебіторської заборгованості на загальну суму 20773,00грн. (по рахунку 94Кт рахунку 3771), по якій строк позовної давності минув ще в період 2009-2012роках, у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів, саме у звітному 2016році не надано.
Не надано скаржником і жодного належного та допустимого доказу на спростування виявленого відповідачем порушення, що полягає у заниженні суми, яка збільшує фінансовий результат до оподаткування по рядку 1.1.1 Додатку РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток на суму 8278,00 грн. у 2018 році шляхом включення амортизаційних відрахувань, нарахованих на невиробничі основні засоби (альтанки) в сумі 1362,00 грн. та на суму амортизаційних відрахувань, зайво нарахованих на об`єкт основних засобів - приміщення "Будівлі" з інвентарним номером 1031118/40 за адресою: вул.Чуднівська 120 за період проведення його поліпшення з квітня по вересень 2018 на суму 6916 грн. 
Зазначене дає підстави вважати підставними висновки податкового органу щодо заниження підприємством податкових зобов`язань з податку на прибуток за перевіряємий період на загальну суму 274667,00 грн. 
Що стосується податкового повідомлення-рішення  від 01.02.2019року - №0001881401, то підставою для збільшення підприємству суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 100514,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 25129,00 грн. слугувало порушення останнім вимог пунктів п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.5 ст.198, п.200.1 ст.200, що призвели до заниження платником своїх зобов`язань з цього податку на вказану суму.
Відповідно до висновків, наведених в акті перевірки суть допущених платником порушень зведена до невизнання податкового кредиту на загальну суму 40076,00грн., сформованого Позивачем в результаті господарських відносин з ТОВ "Пром Гарант Плюс" щодо придбання паливно-мастильних матеріалів; заниження платником своїх зобов`язань з податку на додану вартість на загальну сум 60438,00грн. на списані ТМЦ, в тому числі альтанки та архітектурна форма "Руїни Херонесу", які не були використані платником у своїй господарській діяльності. 
Так, п. 198.3.    статті    198 ПК України   передбачено, що  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до   ст. 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом  193.1  статті   193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У п. 198.6.   ст. 198 ПК України  закріплено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом   201.11  статті  201 цього ж Кодексу.
Таким чином, право платника податків на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами.
Однак, як було зазначено вище, дослідженні судом письмові докази дали підстави суду зробити висновок про недоведеність реальності господарських операцій позивача з ТОВ "Пром Гарант Плюс", а тому не підлягали врахуванню для визначення ним своїх валових витрат та зобов`язань з податку на прибуток.
Крім того, податковим органом під час перевірки повноти визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 встановлено їх заниження на загальну суму 60438 грн., в т.ч. листопад 2016 – 43912 грн. (в листопаді 2016 року згідно акту списання нестач ТМЦ було списано нестачі на  загальну суму 219559,69; квітень 2017 – 6565 грн. (в квітні 2017 року згідно акту списання від 28.04.2017 № 123, 125 було списано ТМЦ на невиробничі потреби (альтанка) на загальну суму 32824,06 грн.); в червні 2017 року – 4637 (в червні 2017 року згідно акту списання від 30.06.2017 № 213 було списано ТМЦ на невиробничі потреби (альтанка) на загальну суму 23183,86 грн.); вересень 2017 – 5324 грн. (в вересні 2017 згідно акту списання від 28.09.2018 № 245 було списано ТМЦ на невиробничі потреби – будівництво архітектурної форми "Руїни Херсонесу" на загальну суму 26618,95 грн.)  
Між тим, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про   безпідставність доводів представника позивача, що вказані матеріальні цінності, в тому числі альтанки та архітектурна форма "Руїни Херсонесу" використовувалися платником у своїй господарській діяльності відповідно до статутних завдань підприємства, оскільки господарська діяльність платника та статутні завдання підприємства не є тотожними поняттями в розумінні податкового законодавства. 
Судом першої інстанції правомірно враховано, що відповідно до п.198.5. ст.198 ПК  України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
- придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
- придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
Зазначене свідчить про обґрунтованість доводів податкового органу про те, що на частину списаних ТМЦ, які використані не в господарській діяльності,  необхідно нараховувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість. 
Одночасно позивач відповідно до п.198.5. ст.198 ПК  України  зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну.
Допущені підприємством порушення вимог податкового законодавства правомірно стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення -рішення №0001881401 про збільшення останньому суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 100514,00 грн. і застосування штрафних санкцій в сумі 25129,00 грн. 
Як зазначено в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях від 01.02.2019року №0001901306 (щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 3618,90 грн. і застосування 2261,25 грн. штрафних санкцій та 875,15 грн. пені), №0001921306 (щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на загальну суму 510,00 грн. штрафних санкцій), №0001911306 (щодо збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 305,85 грн. та 188,45 грн. штрафних санкцій і 76,35 грн. пені), їх прийняття було зумовлено виключно тим, що платником, як податковим агентом, не були нараховані вказані податкові зобов`язання при наданні матеріальної допомоги фізичним особам, що перебували у трудових відносинах з підприємством.
Перевіркою встановлено, що платником протягом перевіряємого періоду було виплачено доходи (перераховано грошові кошти) фізичним особам, що надавались працівникам підприємства як допомога на поховання, у зв`язку з народженням дитини та у зв`язку з хворобою на загальну суму 24250 грн., проте податок на доходи фізичних осіб та військовий збір утримано не було.
Сторонами визнаються факти надання такої допомоги конкретним працівникам і їх розміри. Суть спору зводиться виключно до статусу такої допомоги та віднесення її до об`єктів оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Як зазначено скаржником, такі виплати визначені як нецільові благодійні допомоги, а тому не були оподатковані як доходи осіб, у зв`язку із застосуванням до них норм п.170.7. ст.170 Податкового України.
Згідно п.п.170.7.3. п.170.7. ст.170 ПК України не включається до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами - юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу, встановленого на 1 січня такого року.
Поряд з цим, в ході дослідження в судовому засіданні копій рішень (наказів) встановлено, що спірні кошти надавалися конкретним працівникам підприємства як матеріальна допомога (заохочення), про що прямо зазначено в таких наказах, а не як нецільова благодійна допомога (т.1 а.с.140-145).. 
В зв`язку з цим обґрунтованими доводи податкового органу, що такі кошти цільової матеріальної допомоги (заохочення) конкретним працівникам підприємства є базою оподаткування в розумінні ст.164 ПК України, а тому з урахуванням встановлених обставин, позивачем безпідставно протиправно не було нараховано податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Враховуючи викладене, податкові повідомлення-рішення від 01.02.2019 №0001901306, №0001921306, №0001911306 слід визнати правомірними.
Щодо оскаржуваного рішення №0001931306 від 01.02.2019 про застосування штрафних санкцій, за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за жовтень 2015 року про застосування штрафу в розмірі 170,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.
На переконання позивача дане рішення є протиправним, оскільки податковим органом не вказано яке саме порушення (неподання, несвоєчасне подання  або подання не за встановленою формою) звітності застосовано даний штраф до підприємства. 
Разом з тим, в акті перевірки прямо зазначено суть допущеного порушення: порушення платником податків строків подання звітності з єдиного внеску за червень 2016 року, а саме встановлено, що звітність по єдиному соціальному внеску подана 21.07.2016, а не 20.07.2016року що є порушенням ч.2 ст.6 Закону України" Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
Та обставина, що в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні №0001931306 від 01.02.2019 помилково зазначено, що порушення зумовлено поданням звітності за жовтень 2015року, а не за червень 2016р., не може слугувати єдиною та беззаперечною підставою для визнання його протиправним.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 243, 250, 304, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   14 грудня 2021 року.

Головуючий	 	 	Граб Л.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Смілянець Е. С.    Сторчак В. Ю.