ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 жовтня 2021 р.	Справа № 440/1326/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання - Севастьянової А.Ю.,
представника відповідача - Кошляк А.І.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою  Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2021, головуючий суддя І інстанції: С.С. Сич, м. Полтава, повний текст складено 27.04.21 року по справі № 440/1326/21
          за позовом               Приватного підприємства "ПАВІС"  
          до               Головного управління ДПС у Полтавській області                       
          про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ
Приватне підприємство "ПАВІС" (надалі - позивач, ПП "ПАВІС") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (ГУ ДПС у Полтавський області, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22 жовтня 2020 року №0001870705, яке прийнято на підставі акту фактичної перевірки (бланк №002705) від 06.10.2020 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 5100 грн до Приватного підприємства "ПАВІС" за незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірна перевірка була проведена з порушенням вимог чинного законодавства в частині дотримання відповідачем порядку проведення фактичних перевірок та за відсутності підстав, а порушення, які зафіксовані в акті перевірки від 06.10.2020 №0343/16/31/РРО/41462762, щодо проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів не мали місця, у зв`язку з чим вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню. 
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 по справі №440/1326/21 адміністративний позов Приватного підприємства "ПАВІС" (ідентифікаційний код 41462762, вул. Вадима Пугачова, 6, кім. 403, м. Кременчук, Полтавська область, 39600) до Головного управління ДПС у Полтавській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44057192, вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 22 жовтня 2020 року №0001870705, яким до Приватного підприємства "ПАВІС" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 5100 грн. (п`ять тисяч сто гривень).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на користь Приватного підприємства "ПАВІС" витрати зі сплати судового збору в розмірі 2270 грн. (дві тисячі двісті сімдесят гривень).
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та недотримання норм процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 по справі № 440/1326/21, прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, посилаючись на приписи ст. ст. 80, 19-1 Податкового кодексу України, зазначив, що фактична перевірка проведена у зв`язку з наявністю інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, про що зазначено в наказі ГУ ДПС у Полтавській області про проведення фактичних перевірок суб`єкта господарювання № 1745 від 02.10.2020. Пояснив, що оскільки в ході фактичної перевірки встановлено проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для кожного найменування товарів, а саме реалізація пачки цигарок «Davidoff Reach Purple» за ціною 45 грн, що підтверджується чеком №223 від 02.08.2020 о 18 год. 34 хв., фіскальний номер РРО №3000374911, відбулася без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, податкове повідомлення-рішення складено правомірно. При цьому, менеджер магазину «Маркетопт» не заперечував проти наявності вказаного порушення, про що свідчить його підпис в акті перевірки про відсутність зауважень до його змісту. 
У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити апеляційну скаргу ГУ ДПС у Полтавській області без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 по справі № 440/1326/21 - без змін, як законне та обґрунтоване.
В обґрунтування відзиву на апеляційну скаргу вказав, що відповідачем не зазначено в чому саме полягає порушення судом першої інстанції при ухваленні рішення норм матеріального та процесуального права; фактично ж наведено доводи, які вже були висловлені у відзиві на позовну заяву, досліджені та спростовані судом першої інстанції. Доказів, які б підтверджували допущення позивачем порушення податкового законодавства, відповідачем не надано. Посилання відповідача, як на доказ, на чекову інформацію, яка надходить по дротових, або бездротових каналах зв`язку, в яких відсутнє зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, вважає безпідставним, з огляду на те, що вказані документи не є достовірними у розумінні КАС України. Крім того, яким чином під час фактичної перевірки 06.10.2020, не маючи доступу до всіх первинних документів, контролюючий орган встановив, що 02.08.2020 мало місце порушення позивачем вимог чинного законодавства при реалізації цигарок, відповідач так і не пояснив, як і не надав до суду інформації, яка слугувала підставою для проведення фактичної перевірки (дата отримання, від кого та яким чином стосується позивача), що в свою чергу свідчить про незаконність видання наказу про призначення фактичної перевірки. Посилання відповідача, як на доказ виявленого правопорушення, на підпис менеджера магазину «Маркетопт» ОСОБА_1 в акті перевірки про відсутність зауважень, вважає необґрунтованими, тим більш, що відсутність в діях менеджера ОСОБА_1 складу адміністративного правопорушення згідно ч.1 ст. 155-1 КУпАП підтверджено постановою Комсомольського міського суду від 28.10.2020 по справі № 534/1495/20. 
В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги, з підстав та мотивів, викладених в скарзі, та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити. 
Представники позивача в судових засіданнях підтримали правову позицію, викладену у відзиві. В судове засідання, призначене на 19.10.2021 не прибули, у додаткових письмових поясненнях просили продовжити розгляд справи за своєї відсутності. 
У відповідності до ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у Полтавський області не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ПП "ПАВІС" (ідентифікаційний код 41462762) зареєстроване як юридична особа 17.07.2017 та має право на здійснення, зокрема, такого виду діяльності як 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний), що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 15).
06 жовтня 2020 року відповідно до наказу № 1745 від 02 жовтня 2020 року (а.с. 69) на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку діяльності магазину " Маркетопт " за адресою: м. Горішні Плавні, просп. Героїв Дніпра, 72 , в якому здійснює господарську діяльність ПП "ПАВІС" за період з 09 листопада 2017 року по дату закінчення перевірки у порядку, встановленому Податковим кодексом України. 
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки №0343/16/31/РРО/41462762 від 06.10.2020, в якому зафіксовано порушення ПП "ПАВІС" вимог пунктів 11, 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (а.с. 61-62), зокрема, 02.08.2020 о 18 год. 34 хв. при продажу сигарет "Давідов Р12" по ціні 45,00 грн та проведенні розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій №3000374911 не зазначено товарну підкатегорію згідно з УКТ ЗЕД (10 знаків) (а.с. 62), що вказує на невикористання режиму попереднього програмування в РРО найменування товару підакцизного із зазначенням товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. 
На підставі акту перевірки №0343/16/31/РРО/41462762 від 06 жовтня 2020 року ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 22 жовтня 2020 року №0001870705, яким до ПП "ПАВІС" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 5100 грн з підстав, передбачених пунктами 54.3.3 пункту 54.3 статті 54  Податкового кодексу України і пункту 7 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області від 22 жовтня 2020 року №0001870705 позивач серед іншого оскаржив його в адміністративному порядку до ДПС України (а.с. 16-22, 146-149).
Так, скарга позивача на податкове повідомлення-рішення від 22 жовтня 2020 року № 0001870705 надійшла до ДПС України 09 листопада 2020 року.
Рішенням ДПС України від 25 січня 2021 року №1828/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 22.10.2020 №№001820705 залишено без змін, а скарга - без задоволення (а.с. 153-155).
Листом ДПС України від 15.04.2021 №4403/5/99-00-20-01-02-05 повідомило суд, що в тексті рішення ДПС України від 25.01.2021 №1828/6/99-00-06-03-02-06 допущено описку, а саме замість податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 22.10.2020 № 0001870505 слід читати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 22.10.2020 №0001870705 (а.с. 143-145).
Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області від 22.10.2020 №0001870705 та звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з протиправності податкового повідомлення-рішення від 22.10.2020 №0001870705 та наявності підстав для його скасування, з огляду на незаконність призначення та проведення фактичної перевірки позивача, а також у зв`язку з недоведенням факту порушення позивачем п. 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі - ПК України).
Зокрема, як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. 
Відповідно до п.п. 19-1.1.14 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За визначенням, наведеним у підпункті 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, на виконання пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, зокрема: 
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2. п.80.2 ст.82 ПК України); у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України).
Відповідно до правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 08.09.2020 у справі №640/21536/19, фактична перевірка не може бути проведена податковим органом довільно. Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень визначених Податковим Кодексом.
Колегією суддів встановлено, що нормативною підставою для ініціювання та проведення спірної фактичної перевірки у наказі ГУ ДПС у Полтавській області № 1745 від 02 жовтня 2020 року зазначено підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, разом з цим, будь-яких посилань на фактичні обставини (підстави) призначення перевірки щодо змісту інформації, що свідчить про порушення платником податків законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, від якого суб`єкта така інформація отримана, в межах яких заходів ГУ ДПС у Полтавській області встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, посилання на норми права, які можливо порушені платником податків, у наказі контролюючим органом не відображено. 
Посилання відповідача у додаткових поясненнях від 20.04.2021, поданих до суду першої інстанції, як на підставу для призначення фактичної перевірки ПП «ПАВІС» на скрін-шот з Аналітичної системи «Податковий Блок» з інформацією про чек № 223 від 02.08.2020 за кодом товару 760209212656, ф.№ РРО 3000374911 (цигарки Davidoff Reach Purple) від 05.04.2021 (т.1 а.с.130) та скрин-шот почекової інформації РРО без зазначення дати (т.1 а.с.64), на думку колегії суддів, не може підтверджувати наявність в діях позивача вищевказаного порушення за 02.08.2020 року, оскільки по-перше, відображення вказаних документів, як інформації у розумінні вищенаведеної норми права, відсутнє в наказі, по-друге, такі скрин-шоти є лише витягом з бази даних контролюючого органу, які не містять дати виготовлення та графи із кодами товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а не первинними документами платника, за наслідками перевірки яких можуть встановлюватися певні порушення.  
Слід відмітити, що в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження обставин щодо отримання контролюючим органом почекової інформації до початку проведення перевірки. 
При цьому відповідачем ані до суду першої, ані до апеляційної інстанцій не надано належних, достовірних та допустимих доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу була саме вищезазначена інформація, яка не конкретизована суб`єктом владних повноважень у наказі на проведення перевірки.
Приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, однак, при цьому жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки ПП «ПАВІС», наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
Разом з тим, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.
Зазначений правовий висновок відповідає правовій позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 11 червня 2019 року у справі №1440/2045/18.
Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд застосовує усталену правову позицію, відповідно до якої, зокрема, є протиправним податкове повідомлення-рішення, що було прийняте за наслідками незаконно призначеної перевірки.
          Так, у постанові від 04.09.2020 року у справі № 821/1274/18 Верховний Суд вказав (п.18), що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. Невиконання відповідачем вимог статей 80, 81 ПК України, зокрема, в частині наявності підстав для призначення фактичної перевірки, дотримання умов та порядку допуску до її проведення, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірними та підлягає скасуванню.
Слід відмітити, що відповідно до висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 року у справі № 826/17123/18 незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
Враховуючи невідображення в наказі №1745 від 02.10.2020 "Про проведення фактичної перевірки" змісту конкретних фактичних обставин для призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми права, що регулюють такі питання, слід дійти висновку про відсутність у відповідача правових підстав для здійснення такої перевірки.
Щодо правомірності виявлених контролюючим органом під час фактичної перевірки порушень, колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом України від 06.07.1995, № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі по тексту - Закон № 265/95-ВР).
Приписами пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР на суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу покладено обов`язок проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Згідно зі статтею 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 3 Положення про ГУ ДПС у Полтавській області, затвердженого наказом Державної податкової служби України від 12.07.2019 № 14 (далі - Положення) одним із основних завдань є здійснення реєстрації та ведення обліку платників податків, об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням.
В силу норм пункту 11 ГУ ДПС у Полтавській області застосовує до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення вимог податкового законодавства чи законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС. 
Наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020, № 470 затверджено методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків (далі - Методичні рекомендації), які розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України та рекомендовано для застосування посадовими (службовими) особами органів ДПС (з урахуванням визначених статтею 19-1 Кодексу функцій) при організації, проведенні та реалізації матеріалів документальних перевірок платників податків з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, а також фактичних перевірок щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 2.6.2. Методичних рекомендацій у випадку, якщо перевірку здійснювали (очолювали) працівники іншого органу ДПС, ніж територіальний орган ДПС за основним місцем обліку платника податку, відповідний підрозділ зазначеного територіального органу ДПС за основним місцем обліку забезпечує контроль за сплатою платником податків донарахованих перевіркою сум узгоджених грошових зобов`язань та повідомляє орган ДПС, що здійснював (очолював) перевірку, про повноту та своєчасність їх сплати.
Приписами пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі трьохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Обставини віднесення позивача до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), сторонами не заперечуються, що з урахуванням п.2.6.2 Методичних рекомендацій та перебування ПП «ПАВІС» на податковому обліку саме в ГУ ДПС у Полтавській області, свідчить про повноважність відповідача за наявності підстав приймати податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій в порядку статті 58 ПК України. 
Разом з цим, аналіз вищенаведених норм права дозволяє колегії суддів дійти висновку, що обов`язковим елементом складу податкового правопорушення, передбаченого пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР є факт проведення суб`єктом господарювання, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги) розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що за результатами фактичної перевірки контролюючим органом було, зокрема, встановлено, що позивачем 01.09.2020 реалізовано пачку цигарок «Davidoff Reach Purple» за ціною 45,00 грн за пачку (без зазначення підкатегорії згідно з УКТЗЕД (10 знаків)), чек № 223 від 02.08.2020 о 18 год. 34 хв., фіскальний номер РРО 3000374911, без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів. Таке твердження податкового органу базувалося на даних бази системи обліку даних РРО, зібраних після обробки інформації електронних копій розрахункових операцій, поданої по дротових або бездротових каналах зв`язку до відповідного сервера, та фактично зводяться до того, що інформація щодо кодів товару УКТЗЕД у базах даних ІТС "Податковий блок" відображається в данних аналітичної системи (т. 1 а.с. 64).
Вказаного висновку контролюючий орган дійшов на підставі почекової інформації, яка надходить по дротових або бездротових каналах зв`язку, в якій відсутнє значення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Вищенаведене слугувало підставою для застосування до ПП "Павіс" штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 5100 грн за податковим повідомленням - рішенням від 22 жовтня 2020 року №0001870705. 
Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. 
Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (ч.4 ст.9 КАС України). 
Згідно зі ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. 
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. 
Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.
Відповідно до ч.2 ст.74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
За визначенням, наведеним в ч.1 ст.75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. 
Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (ст.76 КАС України).
Згідно з ч.ч.1-3 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до ст.2 Закону № 265/95-ВР розрахунковим документом, що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, є документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
Тобто, належним документом, який може підтвердити/спростувати обставин щодо використання суб`єктом господарювання режиму попереднього програмування найменування при продажу підакцизного товару (без зазначення підкатегорії згідно з УКТЗЕД (10 знаків)) є відповідний розрахунковий документ.
Колегією суддів встановлено, що констатуючи використання позивачем режиму попереднього програмування в РРО найменування товару підакцизного без зазначення товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованих сигарет, контролюючий орган в акті перевірки №0343/16/31/РРО/41462762 від 06.10.2020 (дата реєстрації 07.10.2020) посилається на чек реєстратора розрахункових операцій № 223 від 02.08.2020 о 18 год. 34 хв, фіскальний №3000374911, у зв`язку з чим судом першої інстанції було витребувано у ГУ ДПС у Полтавській області засвідчену належним чином копію вказаного чеку.
На виконання вказаної ухвали суду відповідачем до матеріалів справи надано скрін-шот з бази даних ІТС "Податковий блок", однак копії самого чеку № 223 від 02.08.2020 не надано. При цьому, в матеріалах справи відсутні будь-які докази дослідження відповідачем під час фактичної перевірки такого чеку або його дублікату. 
Під час апеляційного розгляду справи, у судовому засіданні представник позивача пояснив, що чек № 223 від 02.08.2020 не зберігся, у зв`язку з чим надати до суду його оригінал або копію немає можливості.
У додаткових поясненнях від 12.10.2021, поданих позивачем до суду апеляційної інстанції, пояснив, що в ПП «ПАВІС» в електронному вигляді ведеться облік кожного товару, який реалізовується в магазинах підприємства за допомогою РРО або ЕККА, за кожний день торгівлі в магазині.
На підтвердження продажу товарів в магазині « Маркетопт » (м. Горішні Плавні, проспект Героїв Дніпра, 72) 01.08.2020 та 02.08.2020 через електронний контрольно-касовий апарат з фіскальним номером 3000374911 позивачем до суду апеляційної інстанції надано копії звітів № 13107 від 01.08.2020 та № 13179 від 02.08.2020 по ЕККА № 3000374911, зі змісту яких вбачається, що 02.08.2020 було продано 2 пачки цигарок «Davidoff Reach Purple» за ціною 45,00 грн за пачку, на загальну суму 90 грн, із зазначенням коду УКТ ЗЕД, а саме 2402209020, який відповідає товарній підкатегорії, реалізованої позивачем продукції.
Колегією суддів встановлено, що числові показники звітів № 13107 від 01.08.2020 та № 13179 від 02.08.2020 по ЕККА № 3000374911, а також книги обліку розрахункових операцій (КОРО) ТОВ «ПАВІС» за вказані дати збігаються.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено, що 02.08.2020 позивачем здійснено розрахункову операцію без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Щодо наданих позивачем звітів ЕККА, відповідачем не надано жодних пояснень та доказів щодо невідповідності їх податковому законодавству та/або відповідності відображених в них відомостей фактичним обставинам. У заявах по суті справи та у судовому засіданні представник відповідача лише посилався на відомості щодо коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, які не відображаються в аналітичній системі ІТС "Податковий блок". Так, на думку відповідача, допущене порушення позивачем підтверджується інформацією у наведеному вище скрін-шоті, оскільки за товарною позицією «Цигарки Davidoff Reach Purple» в окремих стовпчиках під № 7 (Код УКТ ЗЕД) або під № 9 (Назва товару) не вказано 10-значний код УКТ ЗЕД, який визначений додатком до Закону України «Про митний тариф України» та має відображатись в почековій інформації (скрін-шот з АІС «Податковий Блок»). 
Колегія суддів наголошує, що формування та ведення контролюючим органом податкового обліку інформації щодо здійснення господарської діяльності позивачем, яка надходить в електронному вигляді до відповідача з усіма необхідними реквізитами, і з незалежних від платника податку причин не відображається в аналітичній системі ІТС "Податковий блок", не може бути підставою для підтвердження продажу товару без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а тому висновок контролюючого органу, викладений в акті фактичної перевірки щодо факту відсутності кодів УКТЗЕД у чеку №223 від 02.08.2020, фіскальний номер №3000374911 слід вважати недоведеним та таким, що не відповідає фактичним обставинам справи.
Отже, колегія суддів приходить до висновку про те, що встановлені обставини свідчать про відсутність у поведінці позивача складу податкового правопорушення, оскільки платник податків не може нести відповідальність за обставини, які не залежать від його волі, у зв`язку з чим відсутні й підстави для застосування відповідних штрафних санкцій до такого платника, що зумовлює визнання податкового повідомлення-рішення від 22 жовтня 2020 року №0001870705 протиправними та скасування їх в судовому порядку.
Наведення в тексті апеляційної скарги обставин щодо зазначення менеджером магазину «Маркетопт» ОСОБА_1 в акті перевірки про відсутність зауважень до його змісту, не є доказом правомірності спірних податкових повідомлень-рішень та не може слугувати підставою для скасування рішення суду першої інстанції, оскільки подання заперечень до акту перевірки є правом суб`єкта підприємницької діяльності, а їх ненадання не може беззаперечно свідчити про вчинення ним порушення.
Крім того, постановою Комсомольського міського суду Полтавської області від 28.10.2020 у справі № 534/1495/20, яка набрала законної сили, провадження у справі про адміністративне правопорушення відносно ОСОБА_1  за ч. 1 ст. 155-1 КУпАП закрито за відсутністю складу адміністративного правопорушення /а.с. 43-46/.
Частиною 6 статті 78 КАС України встановлено, що вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, вказана вище постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, яка набрала законної сили, є обов`язковою для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій особи, стосовно якої ухвалена  постанова суду,  в питанні, чи мали місце ці дії  та чи вчинені вони цією особою.
Суд наголошує, що Європейський суд з прав людини у рішенні від 10 лютого 2010 року у справі "Серявін та інші проти України" зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод (далі - Конвенція) зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. У справі "Трофимчук проти України" ЄСПЛ також зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не можна розуміти як вимогу детально відповідати на кожен довід. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.
Відповідно до пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
          Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Деякі аргументи не можуть бути підставою для надання детальної відповіді на такі доводи.
Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у цьому судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
Згідно з частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Водночас, докази, на які відповідач посилається в обґрунтування апеляційної скарги, не підтверджують правомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням та були спростовані в ході судового розгляду справи.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
В силу приписів ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 

ПОСТАНОВИВ
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 по справі № 440/1326/21  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено та підписано 20.10.2021 року