П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

29 листопада 2021 р.	м.Одеса	Справа № 400/3915/19	

Головуючий І інстанції Марич Є.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Осіпова Ю.В.,
суддів - Димерлія О.О., Скрипченка В.О., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2020 року (м.Миколаїв, дата складання повного тексту рішення - 04.02.2021р.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОАЗИС БИСАН» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В:
11.11.2019р. ТОВ «ОАЗИС БИСАН» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, у якому просило визнати протиправними та скасувати повідомлення-рішення відповідача від 05.11.2019р. №00005600402 та №00005610402.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними та безпідставними, оскільки договори, укладені позивачем у перевіряємий період мали реальний характер та підтверджені первинними документами, тоді як висновки відповідача про порушення норм податкового законодавства ґрунтуються лише на припущеннях і не підтвердженні жодними належними доказами.
Представник ГУ ДПС у Миколаївській області надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2020 року (ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) позов ТОВ «ОАЗИС БИСАН» - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 05.11.2019р. №00005600402 про зменшення від`ємного значення ПДВ за липень 2019р. у сумі 17814 грн. та від 05.11.2019р. №00005610402 про зменшення бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунку у банку у сумі 22165 грн. та застосування штрафних санкцій у сумі 5541,25 грн. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судовий збір у розмірі 1921 грн. та витрати на правничу допомоги в розмірі 10000 грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, ГУ ДПС у Миколаївській області 09.09.2020р. подало апеляційну скаргу, в якій зазначило, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04.02.2020р. та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
23.10.2020р. матеріали даної справи, разом із апеляційною скаргою, надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду. 
Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.04.2021р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою податкового органу та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до п.п.1,2 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю та/або неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).
Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.
Позивач - ТОВ «ОАЗИС БИСАН» (код ЄДРПОУ: 37758242) перебуває на обліку в ГУ ДПС у Миколаївській області, Миколаївському управлінні, ДПІ у м.Миколаєві (Інгульський район м.Миколаїв, є платником ПДВ, основним видом діяльності підприємства за КВЕД (03.22) - є прісноводне рибництво (аквакультура). 
У період з 30.09.2019р. по 08.10.2019р. посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ОАЗИС БИСАН» з питань достовірності нарахування сум від`ємного значення та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за липень 2019р.
За результатами вказаної вище документальної перевірки було складено акт від 16.10.2019р. №113/14-29-04-02-06/37758242, в якому зафіксовано порушення підприємством позивача вимог п.198.5 ст.198, п.п.200.1,200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на 79455 грн. та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за липень 2019р. на 17814 грн.
На підставі зазначеного вище акта перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС у Миколаївській області були прийняті податкові повідомлення-рішення від 05.11.2019р. №00005600402 - про зменшення від`ємного значення ПДВ за липень 2019р. у сумі 17814 грн. та №00005610402 - про зменшення бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунку у банку у сумі 22165 грн. та застосування штрафної санкції у сумі 5541,25 грн.
Не погоджуючись із вказаними діями та рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з неправомірності спірних рішень відповідачів.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить із наступного.
Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.75.1 ст.75 ПК України).
Згідно з п.п.14.1.36. п.14.1 ст.14 ПК  України, «господарська діяльність» - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як видно зі змісту п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, «податковим кредитом» вважається сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За правилами п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Так, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абз.1 цього пункту.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не відбулося, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів звертає увагу на те, що для підтвердження даних податкового обліку повинні братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Відповідно до положень п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, «об`єктом оподаткування» вважається прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
У силу вимог п.198.1 ст.198  ПК України, до податкового кредиту, зокрема, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг, а також придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Згідно з п.198.2. ст.198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. 
Пунктом 198.3 ст.198 ПК України передбачено те, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у т.ч. інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку із придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Як передбачено п.п.200.1,200.2 ст.200 цього ж Кодексу, сума податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-ХІV, бухгалтерський та податковий облік базується на даних первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій. 
Так, як визначено у ст.1 Закону №996-ХІV, «первинним документом» вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Як вказано у ст.9 Закону №996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
При чому, необхідно зауважити, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Аналогічне визначення «первинних документів» надано і конкретизовано у п.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (затв. наказом МФ України від 24.05.1995р. №88). 
Разом із тим, слід зазначити про те, що відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних, несуть особи, які безпосередньо склали та підписали ці первинні документи.
Таким чином, вищезазначені законодавчі положення пов`язують податкові наслідки у вигляді зменшення «бази оподаткування» ПДВ на суму понесених витрат (у т.ч. по сплаті (нарахуванню) ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг)) з реальним виконанням господарської операції та наявністю первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі її виконання.
Так, за результатами документальної позапланової виїзної перевірки контролюючим органом встановлено заниження позивачем податкового зобов`язання з ПДВ, у зв`язку із зазначенням у товарно-транспортних накладних адреси: вул.Мельнична,1-к, Нова Одеса, яка, в свою чергу, не є адресою позивача.
Як вбачається із матеріалів даної справи, ТОВ «ОАЗИС БИСАН» у період, який підлягав перевірці, фактично здійснювало операції з придбання послуг та товарно-матеріальних цінностей для розведення риби, а саме: послуг по наданню природної кормової бази (біомаси) для здійснення заходів екологічного оздоровлення регулюючої ємкості, кормів «Стелла У-2Р» та «Стелла Е-ХL», витрат на функціонування виробництва (у тому числі орендної плати, водовідведення, водопостачання, активної електроенергії тощо), проведення мікробіологічних досліджень при реалізації обсягів готової продукції - осетра та ікри чорної (код КВЕД 46.38, 01.11, 47,23, 03.22, 10.20).
В квітні 2019р. позивач придбав у ТОВ «Трау Нутришин Україна» корм для риб на суму ПДВ - 18235 грн. та в липні 2019р. на суму - 17814 грн., а зазначені суми останнім віднесено до складу податкового кредиту квітня 2019р. та липня 2019р. відповідно. 
Придбаний корм «Стелла У-2Р» та «Стелла Е-ХL» використовувався ТОВ «ОАЗИС БИСАН» для годування риби, що знаходиться за адресою вул. В`ячеслава Чорновола,14.
На підтвердження реальності вищезазначеної господарської операції позивачем надано до суду 1-ї інстанції товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, платіжні доручення, а на підтвердження використання придбаної продукції позивачем надано службові записки, а також відповідні акти списання. При цьому, зі змісту наданих до суду першої інстанції товарно-транспортних накладних вбачається, що вантажоодержувачем дійсно зазначено позивача, однак з іншою адресою. 
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Відповідні первинні документи мають містити усі необхідні реквізити, визначені чинним законодавством, повну інформацію про виконану господарську операцію, а також виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Водночас, для підтвердження податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, тобто достовірні первинні документи. Серед іншого, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога ж стосовно реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції, кореспондує з нормами ПК України.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає вірним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що зазначення колишньої адреси ТОВ «ОАЗИС БИСАН» (вул.Мельнична, 1-к, Нова Одеса) є лише технічною помилкою, оскільки наявність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей (за наслідками формування бази оподаткування) не є визначальними при оподаткуванні операцій за договором поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. У той же час, товарно-транспортні накладні є належним доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, як наслідок, набуття права власності на нього повинен в першу чергу підтверджуватись видатковими накладними, які, у свою чергу, були надані позивачем.
До того ж, аналогічна правова позиція була викладена Верховного Суду у своїх постановах від 12.06.2018р. у справі №826/11879/13-а, від 16.05.2018р. у справі №2а-0870/12052/11, а також від 17.04.2018 р. у справі №816/1587/17.
Варто зазначити і про те, що за правилами ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу. Відповідно до положень п.4 ч.5 ст.44 та ч.1 ст.79 КАС України, учасники справи зобов`язані подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази.
Однак, належного спростування встановлених обставин відповідачем в апеляційній скарзі не надано та, серед іншого, жодних претензії стосовно оформлення вказаних первинних документів відповідачем під час перевірки встановлено не було та у спірному акті перевірки не зазначено.
Разом із тим, посилання податкового органу на те, що станом на 01.04.2019р. у ТОВ «ОАЗИС БИСАН» рахувався залишок чорної ікри, виробленої у листопаді 2018р. (у кількості 21 банка вартістю 19648,85 грн.) і у зв`язку зі спливом 4 місячного терміну придатності, останній мав утилізувати її та нарахувати податкові зобов`язання на суму 3930 грн., суд апеляційної інстанції оцінює критично, адже з копії етикетки «Ікра осетрова зерниста малосолена» (ТУ У 10.2-37758242-001:2016) вбачається, що у складі відповідної продукції наявний консервант «Е202», а термін її зберігання становить 12 місяців з дати виробництва.
Більше того, позивач з метою спростування наведених сумнівів контролюючого органу, надав як відповідачу так і до суду першої інстанції Технічні умови ТУ У 10.2-37758242-001:2016 «Ікра осетрових риб малосолена» (затв. висновком Державної санітарно-епідеміологічної експертизи МОЗ України від 23.02.2016р. №05.03.02-06/5306), за змістом п.3.6.2 яких, якщо ікра виготовлена без консервантів, то на тарі зазначається «без консервантів». 
Таким чином, враховуючи те, що матеріали даної справи спростовують висновки податкового органу, колегія суддів цілком погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
При цьому, інші аргументи апеляційної скарги є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах податкового законодавства та спростовуються матеріалами справи. 
Слід також зазначити, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано апелянтом при розгляді справи в судах 1-ї та 2-ї інстанцій.
З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2020 року - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 29.11.2021р. 

Головуючий у справі
суддя-доповідач:                                                                                           Ю.В. Осіпов 

Судді:                                                                                                          О.О. Димерлій 

                                                                                                                   В.О. Скрипченко