ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 360/318/20
адміністративне провадження № К/9901/26743/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №360/318/20 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 21.05.2020 (суддя Кисельова Є.О.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2020 (головуючий суддя Арабей Т.Г., судді: Геращенко І.В., Сіваченко І.В.),

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до Луганського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганської області, в якому позивач просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 21.05.2020 та постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2020 позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган звернувся  з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою суду від 29.11.2021 касаційний розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 30.11.2021.

Відповідач вказав, що касаційна скарга подається на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України,  посилаючись на те, що оскаржувані судові рішення прийняті без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду  від 10.07.2020 у справі №814/2697/16, від 04.04.2019 у справі №822/2611/15, від 12.02.2019 у справі №822/3241/15, від 03.10.2019 у справі №826/15560/15, від 07.08.2018 у справі №826/20301/13-а. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права. На думку відповідача, судами при винесенні рішень не надано належної оцінки доказам податкового органу. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції, ухвалу суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.  

Ухвалою Верховного Суду від 29.12.2020 відкрито касаційне провадження у справі №360/318/20, витребувано справу з суду першої інстанції, встановлено строк для подання відзиву на касаційну скаргу.

Позивач проти доводів касаційної скарги заперечив, надіслав до суду відзив, у якому просить залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ОСОБА_1 згідно рішення засновника фермерського господарства «Атіс-Агро» (далі - ФГ «Атіс-Агро») від 30.03.207 №1 є засновником ФГ «Атіс-Агро» (том 1 арк. спр. 40-41).

Відповідно до наказу ФГ «Атіс-Агро» від 30.03.2017 ОСОБА_1 приступила до виконання обов`язків голови ФГ «Атіс-Агро» з правом діяти від імені юридичної особи без довіреності, в тому числі підписувати договори та подавати документи для державної реєстрації, на підставі рішення засновника від 30.03.2017 № 1 (том 1 арк. спр. 42).

15.03.2017 позивач отримала в строкове платне користування земельну ділянку сільськогосподарського призначення державної власності, для ведення фермерського господарства загальною площею 30,4085 га, кадастровий номер 4425484500:27:003:0051, згідно договору оренди землі від 15.03.2017 №6, та земельну ділянку сільськогосподарського призначення державної власності, для ведення фермерського господарства загальною площею 67,1683 га, кадастровий номер 4425487000:09:001:0076, згідно договору оренди землі від 15.03.2017 №7 (том 1 арк. спр. 16-32).

Відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення про визначення ОСОБА_1 суми податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб 

від 27.06.2019 №129679-5306-1227 у розмірі 192298,48 гривень, №129680-5306-1227 у розмірі 77063,13 гривень; 

від 16.10.2019 №9-5306-1227 у розмірі 77063,13 гривень, №10-5306-1227 у розмірі 192298,48 гривень, №11-5306-1227 у розмірі 61228,24 гривень, №12-5306-1227 у розмірі 152785,09 гривень.

Позивач звернулася до суду з вимогою про скасування податкових повідомлень-рішень.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, позов задовольнив, посилаючись на те, що податковим органом спірні податкові повідомлення-рішення прийняті всупереч норм діючого законодавства, оскільки орендар передав право користування земельними ділянками створеній ним юридичній особі, реалізуючи таким чином форму підприємницької діяльності, а контролюючий орган оскаржує права фермерського господарства як землекористувача, визначаючи останнім фізичну особу орендаря, з чим пов`язує обов`язок внесення плати за користування земельною ділянкою. Суди врахували правову позицію, наведену в постанові Верховного Суду від 04.09.2018 у справі №814/1005/16 (адміністративне провадження №К/9901/19600/18).

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, судами з`ясовано, що позивач є засновником ФГ «Атіс-Агро», отримала в строкове платне користування земельні ділянки сільськогосподарського призначення державної власності, для ведення фермерського господарства згідно договорів оренди землі.

Цільове призначення земельних ділянок у договорах зазначено для ведення фермерського господарства за рахунок земель запасу.

Згідно статуту ФГ «Атіс-Агро» (далі - Статут), затвердженого рішенням засновника ФГ «Атіс-Агро» від 30.03.2017 № 1, майно господарства складають основні та обігові засоби, також інші матеріальні цінності, вартість яких відображена в кошторисному балансі господарства, а саме, зокрема, земля.

Пунктом 4.2 Статуту закріплено, що до складу майна господарства (складеного капіталу) можуть входити, зокрема, право користування землею.

Пунктом 4.8 Статуту визначено, що землі фермерського господарства складаються, зокрема, із: а) земельних ділянок, які надані в оренду засновнику фермерського господарства ОСОБА_1 , а саме: земельні ділянки площею: 30,4085 га, кадастровий номер 4425484500:27:003:0051, земельна ділянка площею 67,1683 кадастровий номер: 4425487000:09:0076, видані засновнику в оренду згідно договорів оренди землі №№6,7 (том 1 арк. спр. 43-50).

Відповідно до статті 1 Закону України "Про фермерське господарство" від 19.06.2003 №973-IV (далі - Закон №973-IV) фермерське господарство є формою  підприємницької діяльності громадян із створенням  юридичної  особи,  які  виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, займатися її переробкою та реалізацією з метою отримання прибутку на земельних  ділянках,  наданих їм для ведення фермерського господарства, відповідно до закону. 

Головою фермерського господарства є його засновник  або інша визначена в статуті особа. Голова  фермерського господарства  представляє фермерське господарство перед органами державної влади, підприємствами, установами, організаціями  а окремими  громадянами чи їх об`єднаннями відповідно до закону. Голова  фермерського господарства укладає від імені господарства  угоди та вчиняє інші юридично значимі дії відповідно до законодавства України. 

Відповідно до статті 7 Закону №973-IV, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, для  отримання (придбання) у власність або  в оренду земельної ділянки державної власності з метою ведення фермерського господарства  громадяни  звертаються до відповідної районної державної  адміністрації. 

Земельні ділянки для ведення фермерського господарства передаються громадянам України у власність і надаються в оренду із земель державної або комунальної власності. 

Статтею 8 Закону №973-IV встановлено, що після  одержання  засновником  державного  акта  на право власності  на  земельну  ділянку  або  укладення  договору  оренди земельної ділянки та його  державної  реєстрації фермерське господарство  підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб.

До складу майна фермерського господарства можуть входити, зокрема, майнові права які передаються членами фермерського господарства до його складеного капіталу. 

ПК України, якій діє з 01.01.2011, регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 7 ПК України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Статтею 23 ПК України визначено, що у випадках, передбачених цим Кодексом, один об`єкт оподаткування може утворювати кілька баз оподаткування для різних податків. У випадках, передбачених цим Кодексом, конкретна вартісна, фізична або інша характеристика певного об`єкта оподаткування може бути базою оподаткування для різних податків.

Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.

Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента.

Згідно статті 37 ПК України підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов`язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи. 

Податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.

Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.

Відповідно до статті 270 ПК України об`єктами оподаткування земельним податком є, зокрема, земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та  землекористувачі. 

Землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Згідно статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Суди констатували, що в матеріалах справи наявні докази сплати орендної плати за землю на підставі податкових декларацій з плати за землю за звітні періоди: 2017-2019 роки, поданих ФГ «Атіс-Агро» до податкового органу (арк. спр. 55-86).

Також позивачем до матеріалів справи надано довідку про відсутність заборгованості з платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи від 08.01.2020 за №52/10/12-32-53-08, зі змісту якої вбачається, що станом на 08.01.2020 за ФГ «Атіс-Агро» не обліковується заборгованість зі сплати податкового бору, недоїмки зі сплати єдиного внеску, іншої заборгованості з платежів (у тому числі розстроченої, відстроченої, реструктуризованої), контроль за справлянням якої покладено на контролюючі органи (том 1 арк. спр. 54).

Погоджуючись з висновком судів попередніх інстанцій, Суд виходить із того, що об`єктом плати за землю в розглянутих правовідносинах є земельна ділянка, надана в оренду з метою створення фермерського господарства, а майнові права на вказану земельну ділянку передані до складеного капіталу фермерського господарства, яке реалізуючи права землекористувача має обов`язок внесення плати за землю. 

В розглянутому спорі орендар передав право користування земельною ділянкою створеній ним юридичній особі, реалізуючи таким чином форму підприємницької діяльності, а контролюючий орган оскаржує права фермерського господарства як землекористувача, визначаючи останнім фізичну особи орендаря, із чим пов`язує обов`язок внесення плати за користування земельною ділянкою. 

Відповідач у касаційній скарзі вказує на наявність висновків Верховного Суду, що викладені у постановах від 10.07.2020 у справі №814/2697/16, від 04.04.2019 у справі №822/2611/15, від 12.02.2019 у справі №822/3241/15, від 03.10.2019 у справі №826/15560/15, від 07.08.2018 у справі №826/20301/13-а, які, на думку контролюючого органу, не застосовано судами в аналогічних правовідносинах.

Колегія суддів зазначає, що обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінка судами їх сукупності не можна визнати як подібність правовідносин.

У кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справі, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права та/або порушення процесуальних норм, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази. Різні обставини, що досліджувалися судами у межах справ, що зазначені в касаційній скарзі, не дають підстав для висновку про подібність спірних правовідносин.

Верховний Суд зазначає, що наведені скаржником висновки Верховного Суду, зроблені виходячи з встановлених обставин саме у справах №№822/2611/15, 822/3241/15 щодо надання особою суборенди іншій особі, чого в даному випадку не відбулось, використання фермерським господарством належним чином передані у користування земельні ділянки не є суборендою за своїм змістом.

У справі №814/2697/16 оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням позивачу було визначено суму податкового зобов`язання за платежем: орендна плата з фізичних осіб, разом з тим, позивач подав заяву про розірвання договору оренди землі до міської ради у зв`язку з тим, що була проведена державна реєстрація права власності позивача на житловий будинок на цій земельній ділянці. За результатами касаційного розгляду Верховний Суд передав справу на новий розгляд.

Поряд з цим, у справі №826/15560/15 фізична особа звернулась з позовом до державної адміністрації, міської державної адміністрації, третя особа: Товариство, про визнання нечинним розпорядження та акту. Позивач вважав, що спірні розпорядження відповідачів є протиправними та необґрунтованими, оскільки житловий будинок є об`єктом культурної спадщини, а тому Товариство незаконно провело перепланування в нежилому приміщенні (колишній квартирі) та в приміщенні підвалу, які самовільно та незаконно були об`єднанні Товариством. Верховний Суд постановою передав справу на новий розгляд.

Також, у справі №826/20301/13-а за позовом Підприємства з іноземними інвестиціями "МакДональдз Юкрейн Лтд" до Державної податкової інспекції, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Суд встановив, що позивач не перерахував величину орендної плати з урахуванням зазначеної норми Податкового кодексу України та сплачував орендну плату за укладеними раніше договорами оренди землі державної та комунальної власності в меншому розмірі, ніж це установлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу  України. Верховний Суд ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.

Відмінність встановлених обставин порівнюваних справ свідчить про те, що правовідносини у них не є подібними. Висновки Верховного Суду зроблені у згадуваних справах, не доводять ухвалення рішення судами попередніх інстанцій у цій справі, що переглядається, всупереч висновкам Верховного Суду, оскільки встановлені обставини у справах є відмінними, а висновки не є релевантними до спірних правовідносин.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 345, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області залишити без задоволення.

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 21.05.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2020 у справі №360/318/20  залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду