ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2021 року	Львів	Справа № 140/3019/19 пров. № А/857/9219/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
головуючого судді                                                    Ніколіна В.В.
суддів                                                                         Гінди О.М., Пліша М.А.
за участі секретаря судового засідання                          Хомича О.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Притані» на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 березня 2021 року (суддя – Костюкевич С.Ф., м. Луцьк, повне судове рішення складено 29 березня 2021 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Притані» до Головного управління ДПС України у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ВСТАНОВИВ:
ТОВ «Притані» у жовтні 2019 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС України у Волинській області, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 травня 2019 року №0005531401. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що вказане податкове повідомлення-рішення не відповідає вимогам податкового законодавства, а тому підлягає скасуванню, як протиправне.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17 березня 2021 року у справі №140/3019/19 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 21 травня 2019 року №0005531401 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 7210011,98 грн. та штрафних санкцій на суму 1802503 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням в частині відмови в задоволенні позову, його оскаржив позивач, який із покликанням на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в цій частині та ухвалити нове про задоволення позову в повному обсязі. Відмовляючи в задоволенні в частині визначення ТОВ «Притані» податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 260719,02 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 65179,75 грн., суд першої інстанції не врахував, що факт перебування фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та ОСОБА_2 за кордоном не спростовує тієї обставини, що останніми продавалися заготовки та надавалися послуги для ТОВ «Притані». Це підтверджується видатковими накладними; товарно-транспортними накладними; показами ОСОБА_1 під час проведення слідчої дії допиту; показами директора ТОВ «Притані»; податковою декларацією фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , у яких відображено господарські операції та сплачено податкові зобов`язання із неврахованих судом поставок; платіжними дорученнями; рішенням Господарського суду у Волинській області від 14.11.2019 у справі № 903/781/19 щодо ОСОБА_2 . Крім того, підписання видаткових накладних та актів наданих послуг, датованих у період перебування ОСОБА_1 та ОСОБА_2 за кордоном, здійснювалося з дотриманням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», й вказана обставина не може свідчити про нереальність господарських операцій, оскільки ключовою ознакою вчинення господарської операції є зміни у майновому стані контрагентів, що мало місце у спірному випадку.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що ГУ ДФС у Волинській області проведено документальну планову   перевірку ТОВ «Притані».
18.04.2019  за №8865/14-01/40087925 ГУ ДФС у Волинській області складено акт «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Притані» податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018».
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Притані» п. 44.6 ст. 44, п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, п. 5, п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 «Дохід» (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, далі – П(С)БО 15), Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, далі – П(С)БО 16) в частині заниження податку на прибуток на 7   470 731 грн. (в т.ч.: за 2016 рік – 447 937 грн., за   2017 рік – 3   882 121 грн., за 2018 рік – 3   140 673 грн.).
ГУ ДФС у Волинській області 21.05.2019 прийнято податкове повідомлення-рішення №0005531401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 9 338  413,75 грн., з яких 7  470 731 грн. (податкові зобов`язання), 1 867 682,75 грн. (штрафні санкції).
Вважаючи таке податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність податкового повідомлення-рішення від 21.05.2019 №0005531401 в частині визначення ТОВ «Притані» грошового зобов`язання на суму 7210011,98 грн. та штрафних санкцій на суму 1802503 грн., тому в цій частині визнав спірне податкове повідомлення-рішення протиправним та скасував його в цій частині. В решті податкове повідомлення-рішення від 21.05.2019 №0005531401 щодо визначення позивачу податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 260719,02 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 65179,75 грн. залишено в силі, у зв`язку з тим, що господарські операції з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 не підтверджені у встановленому порядку, що свідчить про їх нереальність.
Рішення в частині задоволення позову учасниками справи не оскаржується, тому, враховуючи положення ч. 1 ст. 308 КАС України, відсутні підстави для апеляційного перегляду рішення суду в цій частині. 
Щодо позовних вимог, в задоволенні яких судом першої інстанції відмовлено, то, надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як Конституцією, так і Законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування  або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 135.1. статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі Закон №996-XIV, в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Статтею 1 цього ж Закону визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Таким чином, первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків повинні бути достовірними, тобто відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об`єкту оподаткування.
В іншому випадку, первинні документи, які не відображають реального руху активів між учасниками господарської операції, є недостовірними.
Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до частини другої статті 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
На підставі системного аналізу наведених вище приписів нормативно-правових актів можна дійти висновку, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Так, судом встановлено, що ТОВ «Притані» мало взаємовідносини з ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_12 , ФОП ОСОБА_13 .
Відповідно до видаткових накладних встановлено, що вищезазначені суб`єкти господарської діяльності для ТОВ «Притані» реалізували заготовки для піддонів.
Доводи податкового органу щодо відсутності господарських операцій по купівлі заготовок обґрунтовані тим, що у вказаних фізичних-осіб підприємців були відсутні матеріальні та трудові ресурси, а також поясненнями фізичних-осіб підприємців щодо нездійснення господарської діяльності.
Разом з тим, з досліджених судом пояснень фізичних-осіб підприємців при повторних опитуваннях та їх протоколів допиту в якості свідків, які долучені до матеріалів справи, в усіх випадках дані особи підтвердили здійснення господарських операцій.
Також контролюючим органом не надано будь-яких доказів щодо призначення та проведення відповідних перевірок вказаних фізичних-осіб підприємців і складення за результатами проведених перевірок податкових повідомлень-рішень.
Тому висновок відповідача щодо нереальності господарської операції, який зроблений на підставі лише одних пояснень і підтвердження операції вже в доданих до матеріалів справи протоколах допиту фізичних-осіб підприємців в якості свідків, що дослідженні судом, є невірним, оскільки надані первинні бухгалтерські документи підтверджують реальність господарських операцій і в акті відсутні будь-які зауваження до наданих бухгалтерських документів. Так само і відсутні посилання на порушення вимог податкового законодавства чи стандартів бухгалтерського обліку.
Згідно з бухгалтерською довідки по ТОВ «Притані» видно, що станом на 01.01.2016 року не було залишків лісоматеріалів та заготовок для піддонів. За період з 2016 року по 2018 року ТОВ «Притані» було придбано 24 186,812 м. куб. лісоматеріалів в державних лісових господарств, з яких було виготовлено та реалізовано 12 457,561 м. куб. заготовок для європіддонів, з них фірмі LINHEAVEN SALES LP - 5 729,128 м. куб. Середній коефіцієнт виходу готової продукції з 1 м. куб. лісоматеріалів становить 0,52 - 0,56 м. куб. заготовок в залежності від якості і класу лісоматеріалів. Також придбано заготовок для піддонів 20202,216 м. куб., з них 416,473 м. куб. придбані у державних лісових господарств та підприємств, 19 785,743 м. куб. у фізичних-осіб підприємців, з яких було виготовлено та реалізовано 658908 шт. піддонів дерев`яних, з них фірмі LINHEAVEN SALES LP  277733 шт. піддонів дерев`яних. Середня норма витрат заготовок для піддонів на 1 шт. піддона становить 0,027 - 0,033 м. куб. в залежності від виду та розміру піддона. Станом на 01.01.2019 залишок лісосировини становить 1124,629 м. куб., залишок заготовок для піддонів - 288,639 м. куб.
Разом з тим, судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в день складання видаткових накладних перебував за кордоном, а отже не міг виписувати видаткові накладні.
Так, відповідно до листа Державної прикордонної служби України №0.184-25403/0/15-19 від 15.07.2019 ОСОБА_1 у момент виписки видаткових накладних перебував за кордоном, а саме: виїзд Дольськ 23.10.2017 – в`їзд Дольськ 20.11.2017 (видаткові накладні за період з 02.11.2017  по 14.11.2017);  виїзд 27.11.2017 Дольськ – в`їзд 25.12.2017 НОМЕР_1 (видаткові накладні за період з 01.12.2017  по 21.12.2017); виїзд 03.01.2018 Дольськ – в`їзд 26.01.2018 НОМЕР_1 (видаткові накладні за період з 03.01.2018 по 26.01.2018); виїзд 18.02.2018 Дольськ – в`їзд 07.03.2018 Дольськ (видаткові накладні 16.02.2018 по 22.02.2018).
Як вбачається з реєстру видаткових накладних (ст. 36 акта перевірки) ФОП ОСОБА_1 у період перебування за кордоном виписав видаткових накладних на загальну суму 1359439 грн., не маючи згідно з поданими звітами у цей період найманих осіб, що, в свою чергу, свідчить про нереальність господарських операцій позивача з даним контрагентом. 
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом правомірно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 244699,02 грн. (1359439 грн. х 18%) та застосовано штрафну санкцію в розмірі 61174,75 грн. (244699,02 грн х 0,25 %).
Щодо господарських операцій ТОВ «Притані» по придбанню послуг по контролю під час загрузки машин піддонами, заготовками для європіддонів ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_14 , ФОП ОСОБА_15 , то колегія суддів зазначає таке.
ТОВ «Притані» з ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_14 , ФОП ОСОБА_15 були укладені договори про надання послуг.
Пунктом 2.1 договорів передбачено, що виконавець відповідно до даного договору зобов`язаний вести контроль під час загрузки машин піддонами, заготовками для європіддонів, а саме: без затримки провести загрузку, перевірити асортимент згідно виписаного рахунку, якість, загальну вагу та навантаження по осях згідно норм та вимог.
Згідно п.3.1. та п.3.2. договорів розрахунок між сторонами здійснюється за виконану роботу, згідно акту виконаних робіт. Замовник перераховує на поточний рахунок виконавця винагороду за проведену роботу, згідно акту виконаних робіт.
До перевірки були надані договори, акти виконаних робіт, рахунки-фактури, одиниці виміру кількості автомобілів, платіжні доручення тощо.
Податковим органом зазначено, що у даних фізичних осіб-підприємців були відсутні будь-які трудові чи матеріальні ресурси (штатних працюючих, залучених працівників, спецтехніки тощо), які б могли бути задіяні для здійснення завантаження автомобілів ТМЦ, а також наявні недоліки первинних документів, а саме те, що з актів виконаних робіт незрозуміло яким чином формувалася ціна за одиницю наданих послуг.
Дані обставини, на переконання колегії суддів, не можуть свідчити про відсутність реальності даних господарських операцій, оскільки наявність чи відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Разом з тим судом встановлено, що ФОП ОСОБА_2 в день складання актів виконаних робіт, які містяться в матеріалах справи, перебував за кордоном, а отже не міг складати вказані акти.
Так, згідно з листом Державної прикордонної служби від 14.12.2019 №0.184-42726/0/15-19  ФОП ОСОБА_2 перебував за кордоном, а саме: виїзд 26.05.2016 Ягодин – в`їзд 03.06.2016 Ягодин (рахунок-фактура №43 від 27.05.2016, №44 від 02.06.2016, №45 від 03.06.2016); виїзд 16.07.2016 Ягодин – в`їзд 24.07.2016 Ягодин (рахунок-фактура №67 від 22.07.2016); виїзд 01.08.2016 Ягодин – в`їзд 04.08.2016 Ягодин (рахунок-фактура №70 від 01.08.2016, №72 від 02.08.2016, №74 від 03.08.2016); виїзд 07.09.2016 Ягодин – в`їзд 14.09.2016 Ягодин (рахунок-фактура №92 від 09.09.2016, №104 від 090.09.2016, №90 від 09.09.2016 №110 від 12.09.2016).
Як видно з актів виконаних робіт, ФОП ОСОБА_2 у період перебування за кордоном склав акти виконаних робіт на загальну суму 89000 грн., не маючи згідно з поданою звітністю у цей період найманих осіб, що, в свою чергу, свідчить про нереальність цих господарських операцій позивача з даним контрагентом. 
Таким чином, податковим органом правомірно винесено податкове повідомлення-рішення в частині застосування до позивача податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 16020 грн. (89000 грн. х 18%) та застосовано штрафну санкцію в розмірі 4005 грн. (89000 грн х 0,25 %).
Отже, відповідач по господарських операціях з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 вірно збільшив ТОВ «Притані» грошове зобов`язання з податку на прибуток податковим повідомленням-рішенням від 21.05.2019 №0005531401 всього на загальну суму 260719,02 грн. та застосував штрафні санкції на суму 65179,75 грн.
Доводи апеляційної скарги про те, що ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 підписували видаткові накладні та акти вже у ТОВ «Притані», після повернення з-за  кордону, оскільки згідно з ч. 5 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік» передбачено можливість підписувати документи протягом 30 днів з дня отримання товару (послуги) у ТОВ «Притані», колегія суддів до уваги не приймає, оскільки зазначені доводи суперечать вимогам податкового законодавства.
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення відповідача від 21.05.2019 №0005531401 щодо визначення позивачу податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 260719,02 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 65179,75 грн. є правомірним та скасуванню не підлягає, оскільки господарські операції з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 не підтверджені у встановленому порядку, що свідчить про їх нереальність.
Таким чином, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про часткове задоволення адміністративного позову.
В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове. 
Міркування і твердження позивача не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.
Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. 
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Притані» залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 березня 2021 року у справі № 140/3019/19 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	В. В. Ніколін 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 08 липня 2021 року