ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 809/36/16
касаційне провадження № К/9901/19364/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Франківський будівельний центр» на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.02.2016 (головуючий суддя - Кищинський М.І., судді - Боршовський Т.І., Могила А.Б.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016 (головуючий суддя - Курилець А.Р., судді - Качмар В.Я., Мікула О.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Франківський будівельний центр» до Державної фіскальної служби України про скасування індивідуальної податкової консультації, 

У С Т А Н О В И В:

ТОВ «Франківський будівельний центр» звернулося до суду з адміністративним позовом до ДФС України, в якому (в редакції заяви про уточнення позовних вимог) просило скасувати індивідуальну податкову консультацію від 28.12.2015 № 27874/6/99-99-19-03-02-15.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам чинного законодавства та надана з порушенням терміну, встановленого пунктом 52.1 статті 52 Податкового кодексу України. ДФС України не провела всебічного аналізу умов первинних бухгалтерських документів, не врахувала відсутній факт укладення будь-якого договору про надання послуг, акта здачі-прийняття робіт (надання послуг). ДФС України при наданні індивідуальної податкової консультації позивачу не врахувала лист від 18.08.2008 № 7925/6/16-1515-04 щодо правильності відображення в обліку операцій з виплати постачальником покупцю винагороди - премії (бонусу). 

Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 29.02.2016 відмовив у задоволенні позову. 

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 11.05.2016 залишив без змін постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.02.2016.

ТОВ «Франківський будівельний центр» подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове про задоволення позову повністю. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи. Зазначає, що зміст податкової консультації суперечать вимогам пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, оскільки операція з отримання покупцем від продавця винагороди в грошовій формі (бонусу) у вигляді безповоротної фінансової допомоги, у зв`язку з дотриманням зобов`язань за договором поставки товару, не є постачанням маркетингових послуг, а отже виплата такої винагороди (бонусу), не є компенсацією вартості таких послуг. Суди не надали належної оцінки доказам, що договори про надання послуг не укладались, акти здачі-прийняття послуг не складались і не підписувались. Відповідач не надав практичної допомоги з використанням конкретної норми закону та не склав податкову консультацію у встановлений законом строк. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 01.07.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

ДФС України не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.09.2021 прийняв касаційну скаргу ТОВ «Франківський будівельний центр» до провадження, закінчив підготовку справи до розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 14.09.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій установили, що ТОВ «Франківський будівельний центр» звернулося до ДФС України з листом від 18.12.2015 №18/11/2015 про надання письмової  індивідуальної податкової консультації з таких питань: 

чи можна вважати (відповідно до умов наведених у листі договорів та первинних бухгалтерських документів) кошти, які надійшли на рахунок покупця як відсотки (бонусна винагорода) безповоротною фінансовою допомогою в розумінні вимог підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України як сума коштів передана платнику згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами; 

чи включається сума коштів (бонусна винагорода), яка надійшла на рахунок покупця від постачальника як винагорода, до складу доходу отримувача коштів (покупця) у повному обсязі (бухгалтерське проведення у покупця Д-т 311 «Поточні рахунки в національній валюті» - К-т 73 «Інші фінансові доходи»); 

чи відповідають указані  у листі операції (відповідно до вищевказаних первинних бухгалтерських документів) визначенню «постачання послуг», якщо договори про надання послуг не укладалися, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) між відповідними сторонами (замовником та виконавцем) не оформлялися та не підписувалися (заборгованості у обох сторін відсутні), та чи вважатимуться відповідно виплати постачальника на користь покупця компенсацію вартості таких послуг; 

чи можна вважати суму коштів, яка надійшла на рахунок покупця від постачальника як винагорода, базою оподаткування відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України.  

Суди установили, що поставлені питання стосувалися договору поставки товару між позивачем (покупцем ) та ТОВ «КНАУФ ГІПС КИЇВ» (постачальником) від 25.05.2015 №183 та додаткового договору про умови нарахування та виплати бонусної винагороди до договору поставки, згідно з яким при належному виконанні позивачем договору поставки постачальник зобов`язується виплатити бонусну винагороду.

Відповідно до акта про нарахування та виплату бонусів у період з 01.09.2015 по 30.09.2015 умови додаткового договору виконані у повному обсязі і позивачу нарахована та виплачена бонусна винагорода за результатами відвантаженої та оплаченої продукції на суму 6625,33 грн. 

ДФС України у листі від 28.12.2015 № 27874/6/99-99-19-03-02-15 надала позивачу консультацію щодо порядку оподаткування операцій з виплати продавцем покупцю винагороди у грошовій формі (бонусу) за досягнення відповідних показників, відповідно до якої у покупця при отриманні від продавця винагороди в грошовій формі (бонусу), у зв`язку з досягненням відповідних показників, виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму отриманої винагороди (бонусу).

При цьому ДФС України у податковій консультації послалася на положення пункту 185.1 статті 185, підпунктів 14.1.108, 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та зазначила, що винагороди у грошовій формі (бонуси) за досягнення відповідних показників обсягу придбання є мотиваційними та стимулюючими виплатами (преміями, бонусами, іншими заохоченнями), які сплачуються постачальником, зокрема, за досягнення певних економічних показників та за стимулювання просування товарів. Такі виплати визначаються як оплата маркетингових послуг, тому є компенсаційними виплатами вартості таких послуг. Отже, у покупця (платника податку на додану вартість) при отриманні від продавця (платника податку на додану вартість) винагороди в грошовій формі (бонусу), у зв`язку із досягнення відповідних показників, виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму отриманої винагороди (бонусу). Базою оподаткування податком на додану вартість відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України буде сума отриманої винагороди (сума бонусів). 

Відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК) податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Згідно з пунктами 52.1, 52.2 статті 52 ПК за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. 

Відповідно до пункту 52.3 статті 52 ПК за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Згідно з пунктом 52.4 статті 52 ПК консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов`язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.

Відповідно до пункту 53.3 статті 53 ПК платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК маркетингові послуги (маркетинг) - це послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

В узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженій наказом ДПС України від 15.02.2012 № 123, зазначено, що до маркетингових послуг належать, у тому числі, послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб`ютори).

Тобто, такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб`юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.

Оскільки мотиваційні виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі витрати можуть бути віднесені до маркетингових послуг.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація не суперечить нормам та економічному змісту відповідного податку. Податкова консультація містить опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства. Контролюючий орган у податковій консультації фактично розглядає виплату винагороди в грошовій формі (бонусу) як компенсацію за надані маркетингові послуги, які відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК є постачанням послуг - об`єктом оподаткування податком на додану вартість, база оподаткування з якого визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК. Отже, платник податків отримав відповідь контролюючого органу на поставлені питання щодо належності зазначених операцій до операцій з постачання послуг та належності отриманих коштів як бонусна винагорода до бази оподаткування відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК, що виключає висновок про належність такої виплати до безповоротної фінансової допомоги. 

При цьому, суди попередніх інстанцій обґрунтовано відхилили посилання позивача на неврахування відповідачем листа ДПА України від 18.08.2008 № 7925/6/16-1515-04, мотивуючи свою позицію тим, що цей лист не може обов`язково братись до уваги, оскільки є індивідуальною податковою консультацією для іншого платника податків. До того ж суд касаційної інстанції зазначає, що  контролюючий орган у цьому листі надав податкову консультацію щодо законодавства, яке є нечинним і не регулює спірні правовідносини.

Також, суди попередніх інстанції правильно зазначили, що порушення контролюючим органом строку надання індивідуальної податкової консультації не може бути самостійною достатньою підставою для її скасування. 

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, спростовані зазначеними висновками суду касаційної інстанції.

При цьому, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що правовий висновок щодо віднесення мотиваційних (бонусних) виплат, отриманих за дистриб`юторським договором, до винагороди за надання маркетингових послуг, які є об`єктом оподаткування податком на додану вартість  у розумінні пункту 185.1 статті 185 ПК  викладений у постанові судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 18.06.2021 у справі № 120/4866/18-а, якому індивідуальна податкова консультація, яка є предметом спору у даній справі, відповідає.

Керуючись статтями 345, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Франківський будівельний центр» залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.02.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016 - без змін. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова