ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/11305/15
адміністративне провадження № К/9901/26125/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 (суддя - Тітов О.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2016 (головуючий суддя - Перцова Т.С., судді - Дюкарєва С.В., Жигилій С.П.) за позовом фірма «Європейська школа кореспондентської освіти» (далі у тексті - Фірма, Фірма «ЄШКО») до Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі у тексті - Інспекція, Східна ОДПІ м. Харкова, правонаступник - Головне управління ДПС у Харківській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 04.11.2015 №  0000372202, №  0000392202, №  0000522203, №  0000382202,

У С Т А Н О В И В:

Фірма «Європейська школа кореспондентської освіти» звернулася до адміністративного суду із позовом до Основ`янської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області, у якому просила скасувати повністю податкові повідомлення-рішення від 04.11.2015 №  0000372202, №  0000392202, №  0000522203, №  0000382202, винесені на підставі акту про результати документальної планової виїзної перевірки Фірма "ЄШКО", код ЄДРПОУ 14346268, з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014, валютного законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014  № 883/20-38-22-02-04/14346268 від 21.10.2015.

Обґрунтовуючи позов позивач зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є такими, що не відповідають приписам чинного законодавства, порушують права та законні інтереси позивача, а тому просив скасувати їх. 

У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач вказує на те, що у відповідності до положень статей 18, 25 Закону України «Про видавничу справу», частини 3 статті 43 Господарського кодексу України (далі у тексті - ГК України, у редакції чинній на дату виникнення спірних правовідносин) у ході проведеної перевірки позивача, встановлено відсутність у останнього права на розповсюдження видавничої продукції, однак, незважаючи на заборону, позивачем здійснювалась така діяльність, та вказує на завищення Фірмою «ЄШКО» витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, за період 2012-2014 років на суму 11  822  699  грн та податкового кредиту на суму 889  550 грн. Крім того, з посиланням на акт ДПІ у Київському районі м. Одеси від 22.10.2012 № 1906/22-34/3223029/96 про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «Корпус 7», акт ДПІ у Київському районі м. Харкова від 10.08.2012 № 572/22-4/36626532 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Івітек ТТК», стверджує про відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, та, як наслідок - завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту за результатами відносин із цими контрагентами. Також, із посиланням на пункт 138.4 статті 138 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), стверджує про те, що так як витрати на рекламу, послуги із надання якої придбані позивачем у ТОВ «Алюда Рісьоч», ТОВ «Гугл», ТОВ «Яндекс», є витратами, що формують собівартість продукції, то такі витрати повинні враховуватись у тому податковому періоді, у якому визнано доходи від реалізації відповідної продукції. Враховуючи те, що частина учбових посібників, вироблених позивачем, не була реалізована на кінець відповідного податкового періоду, позивачем було завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток, у зв`язку з включенням рекламних витрат по залишкам учбових посібників, що не були реалізовані на кінець відповідного періоду (не підтверджені доходом від реалізації), на загальну суму 6  640  728,  00 грн. Крім того, зазначив про неправомірне застосування позивачем ставки оподаткування доходу нерезидента на рівні 10%, у зв`язку з чим фірмою «ЄШКО» було занижено податок з доходу нерезидента за 2014 рік на суму 110  910,  00 грн. Підсумовуючи зазначене, вважає правомірними висновки акту перевірки та не вбачає підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2016, задоволено адміністративний позов про скасування податкових повідомлень-рішень від 04.11.2015 №  0000372202, №  0000392202, №  0000522203, №  0000382202. 

Інспекція, не погодившись із висновками судів попередніх інстанцій, подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2016, ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.  

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень. Зазначає, що висновки викладені у рішеннях судів не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального права, а саме: пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті  138 ПК України, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138 ПК України, пунктів 160.1, 160.2 статті 160 ПК України, пункту 51.1 статті 51 ПК України, підпункт б пункту 176.2 статті 176 ПК України, підпункт 164.2.17, підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, підпункту 170.10.1 пункту 170.10 статті 170 ПК України, пунктів 198.2., 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, пункту 201.1 статті 201 ПК України, пункту 3 статі 43 ГК України, статей 12, 25 Закону України «Про видавничу справу» та статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Решта доводів касаційної скарги Інспекції зводиться до цитування норм Податкового кодексу України, змісту акта перевірки та апеляційної скарги.

Заперечення на касаційну скаргу позивачем до суду не направлялись, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення суду апеляційної інстанції.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 13.06.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 13.09.2021 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 14.09.2021.

Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України У разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив. 

Верховний Суд допускає заміну відповідача - Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області її правонаступником Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області (ЄДРПОУ ВП: 43983495).

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією у період з 02.09.2015 по 13.10.2015 проведена документальна планова виїзна перевірка фірми «ЄШКО» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2104 року.

За результатами перевірки складено акт від 21.10.2015 року № 883/20-38-22-02-04/14346268.

У ході проведення перевірки та відповідно до висновків акта перевірки, встановлено порушення позивачем: 1) ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, п.138.1, п.138.2, п.138.4  ст.138, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138 Податкового кодексу України, п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.12, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті в бюджет, на загальну суму 3  300  960,  00 грн, у т.ч., у 2012 році на суму 1  225  196 грн, у 2013 році на суму 1  109  278,  00 грн, у 2014 році на суму 966  486,  00 грн; 2) ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Розділу V Податкового кодексу України, п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.12, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет, на загальну суму 908  315,  00 грн; 3) п.160.1, п.160.2 ст.160 Податкового кодексу України в сумі 110  910,  00 грн за 2014 рік по договору б/н від 03.05.2007 укладеному із Canуon  Enterprises Ltd, Кіпр.

На підставі висновків акта перевірки Інспекцією винесено податкові повідомлення-рішення від 04.11.2015 №  0000372202 про визначення позивачеві грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств за участю іноземних інвесторів» у розмірі 3  300  960,  00 грн за основним платежем та у сумі 825  240,  00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, № 0000392202 про визначення позивачеві грошового зобов`язання з податку на додану вартість e розмірі 685  128?  00 грн за основним платежем та у сумі 171  282,  00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та №  0000522203 про визначення позивачеві грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток іноземних юридичних осіб» у розмірі 110  910 грн за основним платежем та у сумі 27  727,  50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а також №  0000382202 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за період грудень 2014 року у розмірі 1  515  314,  00 грн. 

Не погоджуючись із даними висновками та податковими повідомленнями - рішеннями платник податків звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої та апеляційної інстанцій правильно та обґрунтовано виходив з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на розрахунок податкових зобов`язань, визначених позивачу оскаржуваними рішеннями, вплинули порушення, встановлені контролюючим органом у акті перевірки, зокрема, порушення п. 3 ст. 43 Господарського кодексу України, положень ст. ст. 18, 25 Закону України "Про видавничу справу", що у свою чергу призвело до порушення положень ст. 138 ПК України (у редакції, чинній  до 28.12.2014 року).

Згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 05.11.2015 року єдиним засновником позивача є Компанія "Харків ОСОБА_4.", Bох 426 6500 AK, Nijmegen, Нідерланди, розмір внеску до статутного фонду - 349873,25 гривень.

Частиною 4 статті 18 Закону України "Про видавничу справу" (в редакції, чинній до 17.05.2013 року) передбачено, що забороняється створення і діяльність видавництв, у статутному фонді яких більше 30 відсотків іноземних інвестицій.

Згідно з ч. 4 ст. 25 Закону України "Про видавничу справу" (в редакції, чинній до 02.11.2014 року) було заборонено створення і діяльність організацій з розповсюдження видавничої продукції, у статутному фонді яких понад 30 відсотків іноземних інвестицій.

Відповідно до частини 3 статті 43 Господарського кодексу України перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, а також перелік видів діяльності, підприємництво в яких забороняється, встановлюються виключно законом.

За змістом пунктів 3.1.2, 3.2.2 акту перевірки, позивач здійснював діяльність (видавнича діяльність, розповсюдження видавничої продукції), яку не мав права здійснювати у розумінні ст.ст.18, 25 Закону України "Про видавничу справу", у результаті чого завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та завищено податковий кредит по податку на додану вартість.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо хибності таких доводів відповідача з наступних підстав.

За змістом ст. 12 Закону України "Про видавничу справу" (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) з метою обліку суб`єктів видавничої справи в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, уповноваженим органом ведеться Державний реєстр видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції (далі у тексті - Державний реєстр). Суб`єкти господарювання провадять діяльність у видавничій справі після внесення їх до Державного реєстру на підставі свідоцтва про внесення суб`єкта господарювання до Державного реєстру видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції. Видача свідоцтва або прийняття рішення про відмову в його видачі, переоформлення, видача дубліката та анулювання свідоцтва здійснюються уповноваженим органом.

Виходячи із положень статей 12, 13, 14, 16 Закону України «Про видавничу справу», передбачена легалізація діяльності з видавництва, виготовлення і розповсюдження видавничої продукції шляхом видачі дозвільного документу (Свідоцтва) на право провадження вищевказаних видів діяльності, яке надається за результатами перевірки відомостей та документів, поданих зацікавленим суб`єктом господарювання разом із відповідною заявкою.  

Згідно з п. 1 «Положення про Державний реєстр видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої продукції», затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28.09.1998 №1540 (далі у тексті - Положення), це Положення поширюється на суб`єкти видавничої справи незалежно від форм власності та організаційно-правових форм, за винятком видавців та розповсюджувачів друкованих засобів масової інформації.

Відповідно до пункту 11 Положення після прийняття рішення про внесення до Державного реєстру та сплати реєстраційного збору суб`єктові  видавничої справи видається свідоцтво.

За визначенням пункту 8 статті 1 Закону України «Про видавничу справу» видавнича справа - провадження або поєднання суб`єктами господарювання таких видів діяльності: видавничої діяльності, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Частиною 2 статті 12 Закону України «Про видавничу справу» суб`єкти господарювання провадять діяльність у видавничій справі після внесення їх до Державного реєстру на підставі свідоцтва про внесення суб`єкта господарювання до Державного реєстру видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції (далі у тексті - свідоцтво).

Таким чином, свідоцтво про внесення суб`єкта видавничої справи до державного реєстру видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої справи надає суб`єкту господарської діяльності право здійснювати наступні види діяльності: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.  

Так, судами встановлено, що Фірма «ЄШКО» відповідно до свідоцтва серії ДК № 64 від 26.05.2000, виданого Державним комітетом інформаційної політики, телебачення та радіомовлення України, є суб`єктом видавничої справи та внесена до Державного реєстру видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої продукції.

На підставі цього свідоцтва Фірма «ЕШКО» має право здійснювати наступні види діяльності: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Згідно з наданим позивачем витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 05.11.2015, останній відповідно до КВЕД здійснює такі види діяльності, як  оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, інші види освіти, н. в. і. у. (основний), інші види видавничої діяльності.

Судами встановлено, що позивач зареєстрований у встановленому законом порядку як суб`єкт господарської діяльності, отримав у встановленому  законодавством порядку відповідний дозвільний документ - свідоцтво, що надає йому право провадити вказані у ньому види діяльності, а саме: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Водночас, 01.06.1997 набрала чинності Угода про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів, підписана 14.07.1995, ратифікована Законом України від 27.02.1997 (далі у тексті - Угода).

Згідно з положеннями частин 1, 2 статті 3 даної Угоди кожна Договірна Сторона  надаватиме  на  своїй  території  інвестиціям громадян іншої Договірної Сторони режим,  що є не менш сприятливим ніж той, який вона надає  інвестиціям  своїх  власних громадян або інвестиціям громадян будь-якої третьої країни, який є найбільш сприятливим.

Кожна Договірна Сторона забезпечуватиме справедливий та рівний режим для інвестицій громадян іншої Договірної Сторони та не буде зашкоджувати, шляхом безрозсудливих або дискримінаційних заходів, функціонуванню, управлінню,  підтриманню, експлуатації, володінню або розпорядженню ними цими інвесторами. Кожна Договірна Сторона  надаватиме  таким  інвестиціям  повну  фізичну безпеку та захист.

У відповідності до статті 4 Угоди, що стосується  податків, зборів, витрат та фінансових вирахувань та  відрахувань,  кожна  Договірна  Сторона надаватиме громадянам  іншої  Договірної  Сторони,  що  задіяні  в  будь-якій економічній діяльності на її території, що пов`язана з інвестиціями, режим не менш сприятливий ніж той, який надається при подібних обставинах її власним громадянам або громадянам будь-якої третьої держави, який з них є більш сприятливим  для зазначених громадян.

Також, положеннями п. "б" статті 1 Угоди визначено, що "термін "громадяни" охоплює відносно кожної з Договірних Сторін: I) фізичних осіб, що мають національність цієї Договірної Сторони; II) юридичних осіб, які визнані законодавством цієї Договірної Сторони; III) юридичних осіб, які не визнані законодавством цієї Договірної Сторони, але керуються фізичними особами, як зазначено в (I) або юридичними особами, як зазначено в (II) раніше.

Відповідно до частини 1 статті 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Згідно з положень частини 1, 2 статті 19 Закону України "Про міжнародні договори України" чинні міжнародні договори України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства і застосовуються у порядку, передбаченому для норм національного законодавства.

Якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.

Як встановлено статтею 6 Закону України "Про режим іноземного інвестування", відносини, пов`язані з іноземними інвестиціями в Україні, регулюються цим Законом, іншими законодавчими актами та міжнародними договорами України. Якщо міжнародним договором України встановлені інші правила, ніж ті, що передбачені законодавством України про іноземні інвестиції, застосовуються правила міжнародного договору.

Частиною 1 ст. 7 Закону України "Про режим іноземного інвестування" передбачено, що для іноземних інвесторів на території України встановлюється національний режим інвестиційної та іншої господарської діяльності, за винятками, передбаченими законодавством України та міжнародними договорами України.

Згідно частиною 1 статті 394 Господарського кодексу України на території України щодо іноземних інвестицій встановлюється національний режим інвестиційної діяльності, за винятками, передбаченими цим Кодексом, іншими законами і чинними міжнародними договорами, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України.

У відповідності до статей 26, 27 «Віденської конвенції про право міжнародних договорів», 1969 року, кожен чинний договір є обов`язковим для його учасників і повинен добросовісно виконуватись. Учасник не  може посилатись на положення свого внутрішнього права як на виправдання для невиконання ним договору.  

Із урахуванням вищенаведених положень Конституції України, діючого законодавства, як вірно зазначено судами, положення ч. 3 ст.18, ч. 4 ст. 25 Закону України "Про видавничу справу" суперечать Угоді про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів, яка набула чинності 01.06.1997, а відтак, не може бути застосований до спірних відносин.

Водночас, із 17.05.2013 набрав чинності Закон України від 02.11.2006 № 317-V «Про внесення зміни до статті 25 Закону України "Про видавничу справу" (набирає чинності через п`ять років після вступу України до Світової організації торгівлі), яким виключено частину 4 статті 5 Закону України "Про видавничу справу".

Також, з 02.11.2014 набрав чинності Закону України від 01.07.2014 № 1554-VІІ «Про внесення змін до Закону України «Про видавничу справу», яким, зокрема, передбачено, що до видавців належать видавництва, видавничі організації та фізичні особи - підприємці, які здійснюють видавничу діяльність, частину четверту - виключено.

Зважаючи на викладене, судами вірно зазначено, що з 17.05.2013 вже відсутня заборона позивачеві на розповсюдження видавничої продукції, а з 02.11.2014 - на створення і діяльність видавництв у статутному фонді яких більше 30 відсотків іноземних інвестицій.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому, підпунктом 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлено, що не включаються до складу витрат витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (податком на додану вартість) є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів виключно у разі фактичного здійснення платником податків господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності усіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є саме те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Абзацом 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість законодавець визначає факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності платника податків.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або у разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

У постанові Верховного Суду від 16 червня 2020 року у справі 400/987/19 сформовано  правову позицію за якою, наявність податкової накладної та факт реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не є єдиною та достатньою підставою яка надає право платнику податку на додану вартість на віднесення сум сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість до податкового кредиту, оскільки таке право виникає за правилами приписів підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у т.ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Відтак наявність зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної є однією із обов`язкових, але не єдиних  умов, які надають право відносити суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права на відображення сум податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку. 

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкова вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

У разі, коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються непідтвердженими зазначеними вище документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Аналізуючи вказані правові норми, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

За таких обставин, слід зазначити, що контролюючим органом під час судового розгляду справи не наведено суду доказів щодо порушення фіскальних інтересів держави внаслідок взаємовідносин позивача та його контрагента.

Колегія суддів звертає увагу на те, що результати перевірки відповідача не є самостійним, належним та допустимим доказом вчинення позивачем порушень податкового законодавства.

Водночас, за статтею 42 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

В свою чергу, стаття 55-1 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи - підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення. 

Ознаки фіктивності мають бути доведені належними, допустимими і достовірними доказами, поняття, джерела і характеристики яких наведені у Главі 5 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній від 15.12.2017). 

Верховний Суд звертає увагу на те, що перевіркою не зафіксований факт наявності в податкових накладних недоліків, що свідчить про їх неналежність, як первинного документу, або порушення порядку їх видачі та це не заперечувалось відповідачем, а також відмічає, що виходячи зі змісту акту перевірки, відповідачем не виявлено порушень та не викладено зауважень щодо документального підтвердження витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, за період 2012-2014 років на суму 11  822  699,  00  грн та податкового кредиту на суму 889  550,  00 грн.

Єдиною підставою для невизнання вказаних сум витрат та податкового кредиту є доводи відповідача про відсутність у Фірми «ЄШКО» права на створення і розповсюдження видавничої продукції як у організації, у статутному фонді якої понад 30 відсотків іноземних інвестицій.

Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що суди попередніх інстанцій правомірно визнали таке твердження відповідача хибним та дійшли обґрунтованого висновку про відсутність порушення позивачем п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.18, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», та відповідно пов`язаних із цим порушень п.138.1, п.138.2, п.138.4 ст.138, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, та, як наслідок, помилкового висновку про завищення позивачем витрат на суму 11  822  699,  00 грн та податкового кредиту на суму 908  315,  00 грн.

Крім того, доводи відповідача про завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість ґрунтуються також на твердженнях про безтоварність господарських операцій із контрагентами-постачальниками ТОВ «Корпус 7» та ТОВ «Івітек ТТК», а саме: відповідно до висновку відповідача, позивачем завищено витрати у відносинах із ТОВ «Корпус-7» на 80  011,  00 грн, у відносинах із ТОВ «Івітек ТТК» на 13  816,  00 грн, завищено податковий кредит у відносинах із ТОВ «Корпус 7» на 16  002,  00 грн та у відносинах із ТОВ «Івітек ТТК» на 2  763,  00 грн, безпідставність чого встановлено судами попередніх інстанцій.

Оскільки судами встановлено, що єдиною підставою для викладеного в акті судження податкового органу про безтоварність господарських операцій між ТОВ «Корпус 7» та ТОВ «Івітек ТТК» є відомості акту ДПІ у Київському районі м. Одеси "Про результати проведення зустрічної зірки ПП "Корпус 7", код ЄДРПОУ 32230129, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків: ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг" № 1906/22-34/32230129/96, яким встановлена відсутність доказів фактичного отримання ПП "Корпус 7" товарів (послуг) від ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг", а також акту "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Івітек ТТК", код ЄДРПОУ 36626532, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків і зборів, їх реальності та повноти відображення в обліку з період січень 2011 р. - січень 2012 р., березень 2012 р. - червень 2012 р." № 572/22-4/36626532 від 10.08.2012 року, складеного ДПІ у Київському районі м. Харкова.

Однак, системний аналіз положень п.73.5 ст.73 Податкового кодексу України, п.п.6, 7 Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010р. №1232, а також Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України № 984 від 22.12.2010 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 N 34/18772 (далі по тексту - Порядок № 984), свідчить, що зустрічна звірка полягає у співставленні первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання (в даному випадку, позивача) з даними платника податків (відносно якого проводиться перевірка), з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій і розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Отже, зустрічна звірка суб`єкта господарювання може бути проведена податковим органом лише з питань взаємовідносин з певним платником податків (відносно якого проводиться основна перевірка, в ході якої і виникає необхідність ініціювання зустрічної звірки) та лише в разі наявності у розпорядженні податкового органу первинних документів або надання таких документів платником податків на обов`язковий письмовий запит податкового органу.

При цьому, судження податкового органу щодо правильності справляння платником податків сум податків та зборів за відображеними в податковій звітності показниками господарських операцій можуть бути викладені виключно в акті перевірки або довідці зустрічної звірки. Чинним законодавством не передбачено відображення таких суджень в акті про неможливість проведення перевірки, де мають зазначатись лише обставини, котрі спричинили таку неможливість.

Суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що акт ДПІ у Київському районі м. Одеси "Про результати проведення зустрічної звірки ПП "Корпус 7", код ЄДРПОУ: 32230129, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків: ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг" № 1906/22-34/32230129/96 від 22.10.2012 року, акт ДПІ у Київському районі м. Харкова "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Івітек ТТК", код ЄДРПОУ 36626532, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків і зборів, їх реальності та повноти відображення в обліку з період січень 2011 р. - січень 2012 р., березень 2012 р. - червень 2012 р." № 572/22-4/36626532 від 10.08.2012 року не є належними та допустимими доказами безтоварності господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами.

Платник податків, в даному випадку позивач, не є уповноваженою особою щодо перевірки дотримання податкової дисципліни контрагентів своїх контрагентів-субпідрядників, та не має доступу до податкової інформації з автоматизованих інформаційних систем контролюючих органів, а отже не міг бути обізнаний про можливі порушення ними податкового законодавства.

При цьому обов`язок контролю за правильністю нарахування та сплати податку на додану вартість  покладаються на відповідача, а не на позивача, у зв`язку з чим відсутні підстави для позбавлення позивача права на податковий кредит через можливі порушення податкового законодавства постачальниками товарів (послуг).

Якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування ПДВ у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

З огляду на викладене, колегія суддів Верховного Суду вважає вірними висновки судів попередніх інстанцій про правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за результатами господарських операцій із ТОВ "Копус 7" та ТОВ «Івітек ТТК».

Верховний Суд погоджується із судами попередніх інстанцій, якими надано оцінку доводам відповідача щодо висновків акту перевірки про порушення позивачем п. 138.4 статті 138 ПК України у частині завищення суми витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, у зв`язку з включенням рекламних витрат по залишкам учбових посібників, що не були реалізовані на кінець відповідного періоду, зважаючи на таке.

За змістом ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: - витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; - інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу (п.138.1 ст.138 ПК України).

Відповідно до п. 138.4 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 28.12.2014 року) витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із п. 138.5 статті 138 ПК України інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку, з урахуванням наступного.

Відповідно до пп. "г" підпункту 138.10.3 пункту 138.10. статті 138 до складу інших витрат включаються витрати на збут, які включають витрати, пов`язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

З наведених норм випливає, що витрати на рекламу, нормами ПК України віднесені до категорії «інших витрат» (а не витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, як помилково визначено відповідачем по справі), а тому визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Судами встановлено, що у відповідача відсутні зауваження до оформлення первинних бухгалтерських документів на оплату послуг з реклами, а самі документи були у позивача в наявності та були надані ним для перевірки, що підтверджує те, що Фірмою «ЄШКО» правомірно включено витрати на оплату послуг з реклами, надані ТОВ «Алюда Рісьоч», ТОВ «Гугл», ТОВ «Яндекс» до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, у тому податковому періоді, в якому такі витрати були здійснені. 

Також визнано, що навіть те, що частина учбових посібників, на рекламу яких позивачем було витрачено кошти, не була реалізована на кінець відповідних звітних податкових періодів, не позбавляє позивача права на включення частини витрат на рекламу до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, тому висновок про завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, на загальну суму 6  640  728,  00 грн є безпідставним.

При цьому, судами встановлено і те, що  за змістом акту перевірки, ПДВ по операціям з придбання рекламних послуг не увійшло до складу суми, на яку, за твердженням податкового органу, було завищено суму податкового кредиту з ПДВ.

Також, Колегія суддів Верховного Суду погоджується із тим, що не знайшли свого підтвердження доводи відповідача і щодо порушення позивачем вимог п. 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України, що призвели до заниження податку з доходу нерезидента (роялті) у сумі 110  910,  00 гривень за 2014 рік за договором № б/н від 03.05.2007, який був укладений позивачем із Canyon Enterprises Ltd, Кіпр, виходячи з наступного.

Як встановлено судами та підтверджено у ході судового розгляду справи, висновок податкового органу про порушення позивачем вказаних норм податкового кодексу ґрунтується на тому, що довідка, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, із якою укладено міжнародний договір України, не має посилання на Конвенцію між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012, яка набрала чинності з 07.08.2013, а також, на думку відповідача, ця довідка не відповідає вимогам п. 5 ст. 103 глави 10 ПК України.

Водночас, відповідно до п.103.1 ст.103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

За змістом п.103.2 ст.103 ПК України застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів за приписами п.103.3 ст.103 ПК України.

Згідно з п.103.5 ст.103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів (п.103.6 ст.103 ПК України).

Системний аналіз вказаних норм вказує на те, що така довідка повинна бути видана за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, належним чином легалізована, перекладена та має містити відомості, що підтверджують статус податкового резидента та те, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.

Вимог щодо обов`язкового посилання у довідці на Конвенцію між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи положення ст.103 ПК України не містять, зважаючи на це висновки акта перевірки суди правомірно визнали безпідставними, оскільки, така довідка, за своєю формою, не повинна мати посилання на міжнародно-правовий акт, а в даному випадку повинна була лише підтверджувати, що компанія - контрагент позивача має статус платника податку на прибуток та є резидентом Кіпру.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем на підтвердження вказаного вище була надана довідка від 19.02.2014 (свідоцтво податкового резидентства), видана Міністерством фінансів Республіки Кіпр (Податкове управління, окружний податковий відділ округу Лімассол), яка засвідчує, що підприємство Canyon Enterprises Ltd, Кіпр має податковий номер 12065047М, засвідчена підписом Е Хараламбус та скріплена печаткою, засвідчена спеціальним штампом «Apostile», підписом заступника міністра юстиції та громадського ладу Д. Ксенофонтос та перекладена українською мовою.

За таких обставин, суди вірно визначили, що враховуючи положення ст.103 ПК України, вказана довідка є належною підставою для оподаткування доходів нерезидента за ставкою 10%, а відтак, твердження відповідача про порушення фірмою «ЄШКО» вимог пунктів 160.1 та 160.2 статті 160 Податкового кодексу України та заниження податку на доходи нерезидентів у сумі 110  910,  00 грн за 2014 рік є безпідставним та необґрунтованим.                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                          

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.

За наведеного, зважаючи на фактичні обставини та досліджені докази, вірними є висновки судів першої та апеляційної інстанцій, що відповідач приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 04.11.2015 № 0000372202, № 0000392202, №  0000522203 та № 0000382202 діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а отже, ними правомірно скасовано вказані податкові повідомлення-рішення.

Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, судами оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснення без дотримання положень процесуального законодавства.

При цьому межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, за якою суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Отже, до повноважень Верховного Суду не входить дослідження доказів, встановлення фактичних обставин справи або їх переоцінка, тобто об`єктом перегляду касаційним судом є виключно питання застосування права.

Щодо вирішення питання про судові витрати, Суд зазначає наступне.

Правові засади справляння судового збору, платників, об`єкти та розміри ставок судового збору, порядок сплати, звільнення від сплати та повернення судового збору визначені положеннями Закону України «Про судовий збір» від 08.07.2011 року №3674-VІ, у редакції Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо сплати судового збору» від 22.05.2015 року № 484-VIII, редакція діє з 01.09.2015 (далі - Закон).

Відповідно до положень пункту 3 частини 2 статті 4 названого Закону (у редакції, чинній на дату подання касаційної скарги) за подання до адміністративного суду касаційної скарги суб`єктом владних повноважень на рішення суду, ставка судового збору встановлена у такому розмірі: 120 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви. 

З огляду на те, що предметом позову є скасування податкового повідомлення - рішення, яким визначено грошове зобов`язання, позовні вимоги є вимогами майнового характеру, оскільки таке рішення змінює майновий стан особи, тому при поданні адміністративного позову позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 99  548  грн (дев`яносто дев`ять тисяч п`ятсот сорок вісім гривень) 42 копійки.

Відповідно до пункту 1 частини 3 статті 4 Закону України «Про судовий збір», у редакції, чинній на дату подання позову до суду першої інстанції, ставка судового збору за подання майнового позову до суду становила 1,5 відсотки розміру майнових вимог, але не менше 1 розміру мінімальної заробітної плати. 

Зважаючи на викладене вище, та керуючись положеннями частини 3 статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи, таким чином, розмір судового збору за подання касаційної скарги становить 119  458,  10 грн (99  548 , 42 грн * 120%).

Враховуючи те, що ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.06.2016 року було відстрочено скаржникові сплату судового здору до винесення судового рішення, Суд приходить до висновку про стягнення з скаржника - Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області, ЄДРПОУ ВП: 43983495) вказаної вище суми судового збору.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов і у апеляційній скарзі та, із урахуванням яких, суди першої та апеляційної інстанцій вже надали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

У відповідності до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, які відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 55, 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача - Східну об`єднану державну податкову інспекцію м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області її правонаступником Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області (ЄДРПОУ ВП: 43983495).

Касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2016 залишити без змін.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (ЄДРПОУ ВП: 43983495) судовий збір за подання касаційної скарги у розмірі 119  458,  10 грн (сто дев`ятнадцять тисяч чотириста п`ятдесят вісім гривень 10 копійок) до спеціального фонду Державного бюджету України (отримувач коштів ГУК у м. Києві/м. Київ/22030106, код ЄДРПОУ 37993783, банк отримувача Казначейство України (ЕАП), номер рахунку отримувача (стандарт IBAN) UA7908999980313111256000026001, код класифікації доходів бюджету 22030106).

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова