ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 липня 2021 року	Львів	Справа № 140/17439/20 пров. № А/857/7505/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р.Й.,
суддів                                                                       Гуляка В.В.,
                                                                                 Ільчишин Н.В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 березня 2021 року (прийняте в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Луцьку суддею Сорокою Ю.Ю.) в адміністративній справі № 140/17439/20 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним і скасування наказу про проведення фактичної перевірки, 

                                                      В С Т А Н О В И В :

У грудні 2020 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася до Волинського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просила визнати протиправним і скасувати наказ Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області) від 11.12.2020 № 2733 «Про проведення фактичної перевірки».
Позовні вимоги обґрунтовувала тим, що в наказі про проведення фактичної перевірки податковий орган послався лише на норми законодавства, проте не зазначив інформацію, яка слугувала підставою для проведення перевірки, тобто, не вказав конкретної підстави для проведення перевірки, чим порушив право позивача на належний захист своїх інтересів. 
Податковий орган як на підставу проведення перевірки вказав підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України), який визначає підставу перевірки отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби. Водночас, спірний наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів ГУ ДПС у Волинській області встановлено порушення фізичною особою-підприємцем вимог законодавства. 
Також вважає, що наказ підписаний неналежною особою, оскільки відповідно до пункту 80.2 статті 80 та статті 81.1 ПК України наказ про проведення перевірки має бути підписаний саме керівником (заступником або уповноваженою особою), в той час як оскаржуваний наказ підписаний «в.о. начальника», статус та повноваження якого не визначено.
Додатковою зазначає, що п.п. 52-2 п. 52 підрозділу 10 “Інші перехідні положення” ПК України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 04 березня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржила ФОП ОСОБА_1 , яка вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права та без урахування всіх обставин справи. Тому просила скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у статтях 80, 81 ПК України немає такої правової підстави для перевірки, як отримання контролюючим органом листа від вищестоящої установи про необхідність перевірки. Вказує на те, що вона подавала звіти за відповідні періоди 2020 року, згідно яких, виторги за підакцизними товарами навпаки збільшились по відношенню до попередніх періодів, проте суд не надав їм жодної оцінки. Тому аргумент відповідача про низькі виторги підакцизними товарами (взятий із листа ДПС України) необхідно оцінювати критично. Не враховано й того факту, що її торгова точка - це фактично дрібний магазинчик у віддаленому районі міста при зупинці громадського транспорту, який об`єктивно не може давати високих виторгів.

ГУ ДПС у Волинській області подало відзив на апеляційну скаргу, у якому вказало, що позивачем в апеляційній скарзі не надано аргументованих підстав, які б спростовували законність та правомірність видання наказу про проведення фактичної перевірки. Покликається на те, що оскаржуваному наказі, на виконання вимог ПК України, як підставу для проведення перевірки, зазначено посилання на п.п. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, чим дотримано вимоги ст. 81 ПК України. При цьому, безпосередньою підставою для проведення перевірки слугував лист (інформація) Державної податкової служби України від 28.09.2020 № 17267/7/99-00-07-05-02-07 щодо суб`єктів господарювання, які у червні - серпні 2020 р. показали нереально низькі виторги, проведені через РРО та яким зобов`язано начальників ГУ, зокрема, активізувати контрольно-перевірочну роботу щодо суб`єктів господарювання, які звітують про низькі виторги та здійснюють продаж підакцизних товарів, здійснити фактичні перевірки суб`єктів господарювання, які у червні-серпні 2020 року показали нереально низькі виторги, проведені через РРО згідно з Додатком, в переліку яких зазначено і ФОП ОСОБА_1 . Крім того, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Відтак, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництва і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів), що узгоджується з правовою позицією Верховного Суду. Тому просило апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Суд апеляційної інстанції відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до частини четвертої статті 229 КАС України у зв`язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, 11 грудня 2020 р. виконуючим обов`язки начальника ГУ ДПС у Волинській області видано наказ № 2733 “Про проведення фактичної перевірки”, відповідно до якого керуючись пп. 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст.75, пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, пп. 52-2 п.52 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, з метою здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів доручено забезпечити проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання ОСОБА_1 (торговий павільйон за адресою: АДРЕСА_1 ) з питань дотримання вимог ПК України, Законів України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”, “Про ліцензування видів господарської діяльності”, “Про оплату праці”, “Про платіжні системи та переказ коштів в Україні”, постанови правління Національного Банку України від 29.12.2017 р. № 148 “Про затвердження положення про касових операцій у національній валюті в Україні”, Кодексу законів про працю України від 29.12.1971 № 322-VII, із наступними змінами та доповненнями.
Цим наказом визначено провести перевірку протягом 10 діб, починаючи з 15 грудня 2020 року. Період діяльності, що перевіряється, визначений статтею 102 ПК України.
З метою проведення перевірки згідно вказаного наказу та на підставі направлень від 11.12.2020 за №№ 2363 та 2364 головні державні ревізори – інспектори ГУ ДПС у Волинській області здійснили виїзд за адресою: АДРЕСА_1 .
Позивача було ознайомлено із оскаржуваним наказом, проте остання не допустила працівників контролюючого органу до проведення перевірки, про що було складено відповідний акт про відмову у допуску до проведення позапланової документальної перевірки від 21.12.2020 № 541/07-05/ НОМЕР_1 .
Не погодившись з наказом від 11.12.2020 № 2733 “Про проведення фактичної перевірки”, позивач оскаржила його до суду.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що недоліки наказу від 11.12.2020 № 2733, є формальними і не можуть слугувати достатніми підставами для висновку про протиправність такої перевірки. Також, відповідач належними, достатніми та допустимими доказами спростував доводи адміністративного позову та довів правомірність прийняття наказу від 11.12.2020 № 2733 “Про проведення фактичної перевірки” ФОП ОСОБА_1 .

Колегія суддів апеляційного суду погоджується із такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, яка визначає права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначено статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: 
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 цього пункту).

Функції контролюючих органів визначені статтею 19-1 ПК України; а згідно із підпунктами 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17, 19-1.1.19, 19-1.1.20 пункту 19-1.1 цієї статті контролюючі органи виконують такі функції, зокрема: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів; забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.

Крім того, відповідно до приписів частини першої статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.

Як видно з матеріалів справи, підставою для призначення фактичної перевірки позивача слугував лист (інформація) Державної податкової служби України від 28.09.2020 за № 17267/7/99-00-07-05-02-07 щодо суб`єктів господарювання, які у червні-серпні 2020 р. показали нереально низькі виторги, проведені через РРО та яким зобов`язано начальників ГУ, зокрема, активізувати контрольно-перевірочну роботу щодо суб`єктів господарювання, які звітують про низькі виторги та здійснюють продаж підакцизних товарів, здійснити фактичні перевірки суб`єктів господарювання, які у червні-серпні 2020 р. показали нереально низькі виторги, проведені через РРО згідно з Додатком, в переліку яких зазначено і ФОП ОСОБА_1 .

Зі змісту оскаржуваного наказу від 11.12.2020 № 2733 «Про проведення фактичної перевірки» видно, що такий видано відповідно до пп. 20.1.9, 20.1.10,  20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст.75, пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, пп. 52-2 п.52 підрозділу 10 «Інші перехідні положення ПК України», з метою здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів. 

З цього наказу видно, що відповідач не лише вказав норму ПК України на підставі якої здійснюється призначення перевірки, а й уточнив конкретну мету призначення проведення перевірки, а саме: «здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів».
Щодо посилання у наказі від 11.12.2020 № 2733 “Про проведення фактичної перевірки” ФОП ОСОБА_1 на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України без зазначення джерела отримання інформації про порушення позивачем вимог законодавства, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що такі недоліки наказу не є безумовною підставою для визнання його протиправним та скасування. 
Зазначені недоліки наказу від 11.12.2020 № 2733, на думку суду, є формальними і не можуть слугувати достатніми підставами для висновку про протиправність такої перевірки.

З огляду на це, необґрунтованими є посилання апелянта на недотримання вимог ПК України при оформленні оспорюваного наказу про проведення фактичної перевірки.

Пунктом 80.5 статті 80 ПК України встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
А пунктом 81.2 цієї статті встановлено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Відмова позивача у допуску посадових осіб контролюючого органу обґрунтована тим, що відповідачем не дотримано вимог підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, так як ним не зазначено жодних підстав для прийняття оскаржуваного наказу, а саме: наявності та/або отримання інформації, яка б свідчила про порушення позивачем вимог законодавства в частині обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів.

З цього приводу колегія суддів апеляційного суду вважає за необхідне зазначити, що оскаржуваний наказ містить визначені пунктом 81.1 статті 81 ПК України реквізити, зокрема: мету (здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів); підстави для проведення перевірки (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Тобто, ГУ ДПС у Волинській області мало право на проведення фактичної перевірки позивача на підставі отриманої в установленому законодавством порядку інформації, викладеної в листі Державної податкової служби України від 28.09.2020 № 17267/7/99-00-07-05-02-07 та здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального та рішення керівника контролюючого органу, а оскаржуваний наказ ГУ ДПС у Волинській області від 11.12.2020 № 2733 «Про проведення фактичної перевірки» відповідає вимогам ПК України, прийнятий з дотриманням визначеної законодавством процедури та за наявності передбачених ПК України підстав для її проведення.
Відтак, контролюючий орган у спірних правовідносинах діяв правомірно, у межах своїх повноважень та у визначений законодавством спосіб, а тому підстави для скасування оскаржуваного наказу відсутні. 

Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема у постанові від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17.

Доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятого рішення суду не впливають та висновків суду не спростовують, тому колегія суддів апеляційного суду не вбачає підстав для його детального аналізу.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», §§ 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 

З урахуванням викладеного колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст.ст. 229, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

                                                 П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 березня 2021 року в адміністративній справі № 140/17439/20 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	В. В. Гуляк 	
 	 	Н. В. Ільчишин