ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 520/2969/19
адміністративне провадження № К/9901/424/20
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду:
суддя-доповідач Гусак М.   Б.,
судді Гімон М.  М., Усенко Є.  А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової служби України на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (судді Любчич Л.  В., Присяжнюк О.  В., Русанова В.  Б.) у справі №  520/2969/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

УСТАНОВИЛА:

У березні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 28 лютого 2019 року т№  821/Ш/99-99-13-02-03-14/ІПК.

На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на помилковість викладеного у податковій консультації висновку про те, що отриманий ним дохід від продажу частки у споживчому кооперативі включається до загального місячного (річного) доходу як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.

Харківський окружний адміністративний суд (суддя Кухар М.  Д.) рішенням від 20  серпня 2019 року у задоволенні позову відмовив.

Постановою від 23 грудня 2019 року Другий апеляційний адміністративний суд рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив.

Не погодившись із судовим рішенням апеляційного суду, Державна податкова служба України подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права апеляційним судом при розгляді справи, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити постанову апеляційного суду без змін.

Касаційна скарга розглядається у порядку, що діяв до 8 лютого 2020 року, відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», що набрав чинності у зазначену вище дату. 

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що касаційна скарга задоволенню не підлягає.

Суди встановили, що 6 лютого 2019 року ОСОБА_1 звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області про надання індивідуальної податкової консультації.

Необхідність в отриманні податкової консультації була зумовлена тим, що позивач мав у власності частку у Споживчому товаристві «ЖБК «Авантаж» і розглядав можливість її продажу. При цьому, позивач мав необхідність у визначенні порядку оподаткування доходу від продажу такої частки.

За результатами звернення ОСОБА_1 отримано від Державної фіскальної служби України індивідуальну податкову консультацію від 28 лютого 2019 року №821/111/99-99-13-02-03-14/ІПК.

З оскаржуваної консультації вбачається, що дохід отриманий фізичною особою від юридичної особи внаслідок передачі майнових прав на квартиру включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Також відповідач сформулював позицію відповідно до якої, у ситуації описаній у запиті позивача, частка у споживчому товаристві є не корпоративним правом, а лише майновим правом на квартиру, а дохід від операції має бути кваліфікований як «інший дохід».

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із того, що позивачу договором асоційованого членства не надано правомочності на участь в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації, яка є обов`язковою складовою для визначення права як корпоративного. Відтак, суд дійшов висновку, що, не зважаючи на наявність статусу асоційованого члена споживчого кооперативу відповідно до договору, який укладено на підставі та відповідно до Статуту товариства, позивачу не надано корпоративних прав, а права, що випливають з договору асоційованого членства є лише майновими правами на житло.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції, апеляційний суд дійшов висновку про те, що позивач, як асоційований член кооперативу, має право участі в управлінні даним кооперативом (з правом дорадчого голосу) та право на отримання частини майна кооперативу, що відповідає ознакам корпоративних прав у розумінні підпункту 14.1.90 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а його частка у кооперативі для цілей оподаткування є інвестиційним активом.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПК України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 1 статті 163 якого об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Відповідно до підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема: інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у  підпунктах 165.1.40  і  165.1.52  пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

На думку податкового органу, з якою погодився суд першої інстанції, оскільки за умовами договору купівлі-продажу позивачем відчужувалася частка у споживчому товаристві «ЖБК «Авантаж», але фактично згідно з додатковою угодою до цього договору відбувся перехід майнових прав на квартиру, то відсутні підстави розглядати зазначену операцію як продаж інвестиційного активу. Тому, такі доходи повинні включатися до інших доходів відповідно до підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Колегія суддів не може погодитися з таким твердженням та вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції про те, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація надана без належного правового обґрунтування.

Питання оподаткування інвестиційного прибутку врегульовано пунктом 170.2 статті 170 ПК України. 

Відповідно до підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 ПК України інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм  підпунктів 170.2.4-170.2.6  цього пункту (крім операцій з деривативами).

Для цілей цього пункту термін «інвестиційний актив» означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом (підпункт 170.2.7 пункту 170.2 статті 170 ПК України).

Корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами (підпункт 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначені Законом України від 10 липня 2003 року №  1087-ІУ «Про кооперацію» (далі - Закон №  1087).

Статтею 2 Закону №  1087 визначено, зокрема, що споживчий кооператив (споживче товариство) - кооператив, який утворюється шляхом об`єднання фізичних та/або юридичних осіб для організації торговельного обслуговування, заготівель сільськогосподарської продукції, сировини, виробництва продукції та надання інших послуг з метою задоволення споживчих потреб його членів;
пай - майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки; 
цільовий внесок - грошовий чи інший майновий внесок члена кооперативу, що вноситься понад пай до спеціального фонду кооперативу для забезпечення виконання конкретних завдань кооперативу.

Правові, економічні та соціальні основи діяльності споживчої кооперації в Україні визначені Законом України від 10 квітня 1992 року №2265-ХІІ «Про споживчу кооперацію» ( далі - Закон №  2265).

Відповідно до частин першої та другої статті 5 Закону №  2265 первинною ланкою споживчої кооперації є   споживче товариство - самостійна, демократична організація громадян, які на основі добровільності членства і взаємодопомоги за місцем проживання або роботи об`єднуються для спільного господарювання з метою поліпшення свого економічного і соціального стану. Основним документом, що регулює діяльність споживчого товариства, є статут. У ньому визначаються порядок вступу до товариства і виходу з нього, права та обов`язки членів товариства, його органи управління, контролю та їх компетенція, порядок утворення майна товариства і розподілу прибутку, умови реорганізації і ліквідації товариства та інші положення, що не суперечать законодавчим актам України.

Частиною четвертою статті 6 Закону №  2265 передбачено, що член споживчого товариства має право:
брати участь у діяльності споживчого товариства, обирати і бути обраним до його органів управління і контролю, вносити пропозиції щодо поліпшення діяльності товариства та усунення недоліків у роботі його органів і посадових осіб;
на перевагу у придбанні товарів і одержанні послуг у магазинах та інших підприємствах споживчої кооперації;
одержувати частку прибутку, що розподіляється за результатами господарської діяльності між членами     споживчого      товариства відповідно до їх пайового внеску;
бути прийнятим у першочерговому порядку на роботу в споживче товариство відповідно до освіти і професійної підготовки та одержувати направлення в учбові заклади, в тому числі на правах господарського стипендіата на договірних засадах.

Загальні збори (збори уповноважених) можуть встановлювати для членів споживчого товариства й інші переваги, а також пільгові умови користування послугами кооперативних підприємств та установ.

За правилами статті 14 Закону №  1087 у кооперативі допускається асоційоване членство для осіб, які визнають його статут та внесли пай. 

Асоційований член кооперативу - фізична чи юридична особа, яка внесла пайовий внесок і користується правом дорадчого голосу в кооперативі. При ліквідації кооперативу асоційований член кооперативу має переважне порівняно з членами кооперативу право на одержання паю.

Порядок вступу до кооперативу та участь асоційованого члена в його господарській та іншій діяльності, права та обов`язки такого члена, розміри паїв та виплат на паї визначаються статутом кооперативу.

Суди встановили, що відповідно до підпунктів 3.3, 3.4 пункту 3 Статуту Споживчого товариства «ЖБК «Авантаж» асоційованим членом кооперативу можуть бути громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які досягли 16 років, юридичні особи України та іноземних держав, що діють через своїх представників, які виявили бажання брати участь у здійсненні статутних цілей і завдань Кооперативу, внесли Частку з метою отримання у Кооперативі житла - квартири, нежитлового приміщення, паркувального місця та ін. Асоційований член кооперативу користується правом дорадчого голосу у разі присутності на засіданнях органу управління Кооперативу. При ліквідації Кооперативу асоційований член Кооперативу має переважне право на одержання внесеної Частки. Асоційований член Кооперативу набуває права та обов`язки асоційованого члена на підставі договору асоційованого члена у Кооперативі.

Відповідно до пункту 6.3 Статуту правами асоційованого члена, є серед інших, і право одержання частки у разі виходу із кооперативу шляхом розірвання Договору про асоційоване членство у кооперативі та права приймати участь у роботі загальних зборів членів кооперативу за бажанням з правом дорадчого голосу.

Між позивачем (пайщик) та Споживчим товариством «ЖБК «Авантаж» укладено договір асоційованого членства в споживчому товаристві від 17 листопада 2016 року №  5-69/Д2. Пунктом 1.2 Розділу 1 зазначеного договору передбачено, що пайщик зобов`язується прийняти участь в реалізації статутних цілей та завдань товариства шляхом внесення в повному обсязі частки з метою здійснення товариством будівництва будинку за рахунок внесеного пайщиком пая, а також прийняти на себе в розмірі цільового внеску частину витрат, пов`язаних з утримання товариства та реалізацією статутних цілей та завдань. Пунктом 3.1 розділу 3 цього договору передбачено право пайщика передати свої права та обов`язки за цим договором третій особі до введення будинку в експлуатацію за згодою товариства.

Проаналізувавши наведені норми та положення статуту, апеляційний суд дійшов правильного висновку про те, що позивач, як асоційований член кооперативу, має право участі в управлінні даним кооперативом (з правом дорадчого голосу) та право на отримання частини майна кооперативу, що відповідає ознакам корпоративних прав у розумінні підпункту 14.1.90 статті 14 ПК України, а частка ОСОБА_1 у Споживчому кооперативі «ЖБК «Авантаж» для цілей оподаткування є інвестиційним активом.

Ураховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду про наявність підстав для скасування оскаржуваної індивідуальної податкової консультації відповідача.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним приписам закону оскаржуване судове рішення відповідає.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

За правилами частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, колегія суддів

ПОСТАНОВИЛА:

1. У задоволенні касаційної скарги Державної податкової служби України відмовити.

2. Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                М.  Б. Гусак

Судді:                                                                                                     М.  М. Гімон

                                                                                                    Є.  А. Усенко