ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/10724/17                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Григорович П.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  14 липня 2021 року                                                                                            м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
                              
Судді-доповідача:                                                                                                                Кузьмишиної О.М.,
суддів:                                                                                                                                              Костюк Л.О., Пилипенко О.Є.,
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 березня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГТ ПЛЮС» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «АГТ Плюс» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві  (далі - відповідач, апелянт, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0005381402 та №0005391402 від 10.08.2017.
   Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 березня 2021 року адміністративний позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.08.2017р. №0005381402, №0005391402, складені Головним управлінням ДФС у м. Києві.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить його скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції прийнято рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права та недотриманням норм процесуального права. Зокрема, в апеляційній скарзі зазначається, що ТОВ «АГТ Плюс» не визначено базу оподаткування на суму перевищення собівартості реалізованих послуг над вартістю їх продажу (за вирахуванням податку на додану вартість по операціях з постачання послуг на митній території України), не складено та не зареєстровано податкову накладну, чим занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 283   196, 10 грн., у тому числі по періодах:
червень 2015 року - 26000,77 грн.,
вересень 2015року - 94810,11 грн.,
червень 2016 року - 162385,2 грн. 
Зазначено також, що ТОВ «АГТ Плюс» в порушення пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України до складу податкового кредиту віднесено податок на додану вартість Споживчого товариства «Лівий берег» за операціями з компенсації витрат електроенергії та комунальних послуг на загальну суму 178   268 грн.
Посилаючись на такі та інші аргументи, відповідач просить задовольнити апеляційну скаргу.
Разом з апеляційною скаргою відповідачем подано заяву про заміну відповідача - ГУ ДФС у м. Києві правонаступником - ГУ ДПС у м. Києві, розглянувши яке колегією суддів встановлено, що вищезазначена заява підлягає задоволенню, оскільки відповідно до постанови КМУ №1200 від 18.12.2018 утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України. Згідно з розпорядженням КМУ №682-р від 21.08.2019 року КМУ погодився з пропозицією Міністерства фінансів щодо можливості забезпечення здійснення ДПС покладених на неї постановою КМУ від 06.03.2019 року №227 «Про затвердження положень про Державну податкову    службу України та Державну митну службу України функцій та повноважень Державної фіскальної служби , що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Отже, фактично функції з реалізації державної податкової політики наразі виконуються ДПС України, в той час як згідно з наведеними вище положеннями здійснення функцій ДФС припинено.    
Відтак, колегія суддів вирішила замінити сторону по справі, а саме: відповідача - Головного управління ДФС у м. Києві на правонаступника, належного відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2021 року відкрито провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві,  призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження з 30 червня 2021 року. 
Від ТОВ «АГТ Плюс» надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач  вказує, що висновки відповідача щодо не визначення бази оподаткування позивачем суперечать п.188.1 статті 188  Податкового кодексу України, оскільки в ньому відповідач визначає базу оподаткування як різницю між сумою перевищення собівартості реалізованих послуг над вартістю їх продажу, а не між ціною постачання товарів/послуг та ціною їх придбання, як визначає згадана норма.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначив, що норма пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України взагалі не містить таких понять як «собівартість» та «собівартість реалізованих послуг», якими оперує відповідач в Акті, а містить поняття «ціни постачання товарі/послуг та ціни придбання товарів/послуг», що є абсолютно нетотожними поняттями.
Також позивач не погоджується із твердженнями відповідача про завищення позивачем від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 87   331 грн. за березень 2017 року, оскільки позивач, отримавши в результаті від`ємне значення різниці між сумою подоткового зобов`язання звітного (податкового) періоду (березень 2017 року) та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (березнь 2017 року), зарахував її до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Щодо твердження відповідача про безпідставність віднесення до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з компенсації витрат електроенергії та комунальних послуг на загальну суму 178  268 грн., що постачалися Споживчим товариством "Лівий берег", позивач у відзиві зазначає, що не включається до бази оподаткування лише компенсація комунальних послуг та електроенергії - бюджетної організації, а тому висновок відповідача в цій частині є хибним та безпідставним.
Відповідно до  статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід залишити без змін з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції виходив з того, що в акті перевірки з посиланням на первинні документи відсутнє обґрунтування того, що позивач не визначив базу оподаткування з операцій саме по реалізації послуг та не висвітлено зміст господарських операцій позивача, за результатами аналізу яких контролюючий орган дійшов подібного висновку. 
Суд першої інстанції встановив, що 10 серпня 2017 року відповідачем на підставі акту перевірки №272/26-15-14-02-04/32821859 від 19.07.2017, винесено податкові повідомлення-рішення, а саме:
- 0005391402, яким позивачу за порушення п.п.185.1, 187.1, 188.1 Податкового кодексу України зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за березень 2017 року в розмірі 87   331,00 грн;
- 0005381402, яким позивачу за порушення п.п.185.1, 187.1, 188.1 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість» всього в сумі 467   666 грн, в т.ч. за основним платежем в сумі 374   133 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 93   533 грн.       
Висновки акту перевірки обґрунтовано таким:
1) в порушення 187.1 Податкового Кодексу України TOB «АГТ ПЛЮС» не визначено базу оподаткування на суму перевищення собівартості реалізованих послуг над вартістю їх продажу (за вирахуванням податку на додану вартість по операціях з постачання послуг на митній території /країни), не складено та не зареєстровано податкову накладну, чим занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 283   196,10 грн; 
2) операція з отримання орендарем від орендодавця компенсації витрат за спожиті орендарем комунальні послуги та електричну енергію не є об`єктом оподаткування ПДВ, оскільки орендодавець не здійснює операцій з постачання орендарю комунальних послуг та електричної енергії, вартість спожитих орендарями комунальних послуг та електричної енергії відшкодовується орендарю окремо та не включається орендарем до складу орендної плати. Суми таких коштів оплачуються орендарем у вигляді відшкодування орендодавцю вартості спожитих комунальних послуг та електричної енергії і не включаються орендодавцем до бази оподаткування ПДВ. Податкові зобов`язання з ПДВ на такі операції не нараховуються.
Вважаючи, зазначені податкові повідомлення-рішення незаконними, ТОВ «АГТ Плюс» звернулося до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування відповідних рішень податкового органу.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції від 04 березня 2021 року та оцінюючи відповідні висновки, викладені у рішенні, колегія суддів враховує, що відповідно до частини другої   статті 19 Конституції України   органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України   (далі -   ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно пункту 188.1. статті 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове Державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). 
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни). 
Відповідно до п. 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, в акті відповідач вказує про порушення п. 187.1. ст. 187, п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України - не визначено базу оподаткування на суму перевищення собівартості реалізованих послуг над вартістю їх продажу (за вираховуванням податку на додану вартість по операціях з постачання послуг на митній території України), не складено та не зареєстровано податкову накладну, чим занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 283 196,1 грн, у тому числі по періодах: червень 2015 року - 26 000,77 грн;    вересень 2015 року - 94 810,11 грн;    червень 2016 року - 162 385,2 грн.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідач в апеляційній скарзі стверджує, що  дійшов такого висновку на підставі наданих облікових регістрів бухгалтерського обліку, порівнявши рахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» в кореспонденції з рахунком 702 «Реалізація товарів» з розрахунком 902 «Собівартість реалізації товарів». 
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що посадовими особами контролюючого органу залишено поза увагою той факт, що норма пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України взагалі не містить таких понять, як «собівартість» та «собівартість реалізованих послуг», натомість містить поняття «ціни придбання товарів/послуг», що не є тотожним поняттям до собівартості.
Щодо безпідставності віднесення до складу податкового кредиту податку на додану вартість  за операціями з компенсації витрат електроенергії та комунальних послуг, що надавалися Споживчим товариством "Лівий берег" на загальну суму 178  268 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Пунктом 185.1 статті 185 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. 
Розрахунки по компенсації комунальних послуг, електроенергії, впливають на зміни в структурі активів та зобов`язань орендодавця, отже операція з компенсації комунальних послуг, електроенергії являється операцією постачання у розумінні оподаткування ПДВ. 
Згідно п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України до бази оподаткування включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
Отже, не включається до бази оподаткування лише компенсація комунальних послуг та електроенергії орендодавцю - бюджетної організації.
Суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції, що оскільки в рамках даного спору відсутні обставини господарських взаємовідносин за участю бюджетної установи, доводи відповідача в цій частині також є безпідставними.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного та обґрунтованого висновку, що рішення податкового органу не відповідають вимогам чинного законодавства та фактичним обставинам, встановленим під час розгляду справи. 
Отже, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, судом першої інстанції при розгляді справи вірно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини та дотримано норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої   статті 77 Кодексу адміністративного судочинства  України   кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до   статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України   суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                                                                                                                                                                                                             
Оскільки суд залишає рішення суду першої інстанції без змін, підстави для перерозподілу судових витрат відсутні.                                                                                                                                                             
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 березня 2021 року у справі №826/10724/17 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Суддя-доповідач                                                                                                        О.М. Кузьмишина
Судді                                                                                                                        Л.О. Костюк
                                                                                                                                              О.Є. Пилипенко