ПОСТАНОВА
Іменем України

12 серпня 2021 року   
Київ
справа № 360/5460/19
адміністративне провадження № К/9901/25608/20, № К/9901/29633/20
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б.,  Дашутіна І.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 360/5460/19 за позовом Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання списати безнадійний борг, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами:
Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» на ухвалу Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року (головуючий суддя - Ірметова О. В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року (головуючий суддя - Гайдар А. В., судді: Компанієць І. Д., Сіваченко І. В.),
Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року (головуючий суддя - Ірметова О. В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року (головуючий суддя - Гайдар А. В., судді: Компанієць І. Д., Сіваченко І. В.),
ВСТАНОВИВ:
У грудні 2019 року Приватне акціонерне товариство «Луганськ-Авто» (далі - позивач, ПрАТ «Луганськ-Авто») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило: 
визнати протиправними бездіяльність Головного управління ДПС у Луганській області у відмові в списанні безнадійного податкового боргу по орендній платі за землю з юридичних осіб в сумі 111520,57 грн як такого, що виник унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), тобто в період активної фази Антитерористичної операції на території м. Лисичанськ в період з червня 2014 року по січень 2015 року, та дії Головного управління ДПС у Луганській області з зарахування спрямованих ПрАТ «Луганськ-Авто» на виконання податкових зобов`язань з орендної плати за землю з юридичних осіб 2017-2019 років на погашення такого безнадійного податкового боргу; 
зобов`язати Головне управління ДПС у Луганській області списати ПрАТ «Луганськ-Авто» безнадійний податковий борг по орендній платі з юридичних осіб по території м. Лисичанськ в сумі 111520,57 грн, що виник в період з червня 2014 року по січень 2015 року унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) станом на день виникнення такого боргу, скасувати пеню, нараховану на такий податковий борг та зарахувати кошти, спрямовані ПрАТ «Луганськ-Авто» на виконання зобов`язань з орендної плати за землю з юридичних осіб за 2017-2019 роки, згідно з черговістю виникнення таких зобов`язань.
На обґрунтування своїх вимог посилалося на те, що Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 8 липня 2015 року у справі №812/281/15 відмовив у задоволенні позову ГУ ДПС до ПрАТ «Луганськ-Авто» про стягнення податкового боргу в сумі 111520,57 грн, який виник за період червень 2014 - січень 2015 років, з тих підстав, що платник податків на підставі Закону України від 2 вересня 2014 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669-VII) має право на звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної і комунальної власності, які розташовані у м. Лисичанську. Однак, ГУ ДПС всупереч забороні на стягнення податкового боргу в сумі 111520,57 грн, яка встановлена судовим рішенням, здійснив зарахування коштів, які сплачував платник протягом 2017-2019 років, в рахунок погашення цього податкового боргу.
30 жовтня 2019 року позивач звернувся до ГУ ДПС із заявою №42, в якій просив списати податковий борг в сумі 111520,57 грн як безнадійний, до якої додав Сертифікати Торгово-промислової палати та копію постанови апеляційного суду у справі №812/281/15. Листом від 29 листопада 2019 року №2266/10-12-32-52-08 ГУ ДПС повідомило позивача про відсутність підстав для списання податкового боргу.
На переконання позивача, відповідач зобов`язаний був списати податковий борг в сумі 111520,57 грн, оскільки такий підпадає під дію обставин непереборної сили (форс-мажору), що підтверджено судовим рішенням у справі №812/281/15. Відповідно, кошти, які спрямовувалися платником у період 2017-2019 років мають бути зараховані в рахунок сплати податкових зобов`язань, визначених у відповідних деклараціях 2017-2019 років відповідно до призначення платежу, вказаних у платіжних дорученнях.
Ухвалою від 5 березня 2020 року Луганський окружний адміністративний суд після відкриття провадження у справі залишив позов Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» без руху з тих підстав, що під час судового засідання постало питання дотримання позивачем строку звернення до суду. Суд зазначив, що згідно з інтегрованою карткою платника податків за платежем «орендна плата з юридичних осіб» сплачені ПрАТ «Луганськ-Авто» кошти за 2017-2019 роки зараховані в рахунок погашення податкового боргу, що утворився за період з червня 2014 року по січень 2015 року (т.1 а. с. 140-147). Позивач, як користувач електронного кабінету мав можливість виявити дії відповідача щодо зарахування поточних платежів за період 2017-2019 року на погашення податкового боргу, що утворився за період з червня 2014 року по січень 2015 року, відповідно, про порушення своїх прав повинен був дізнатися у 2017 році одразу після здійснення платежів в електронному кабінеті або отримавши відповідну інформацію за зверненням. До суду з позовною заявою позивач звернувся 26 грудня 2019 року. Отже, з часу, коли позивач дізнався про порушення своїх прав і до моменту звернення до суду пройшло більше двох років. Однак, позивач до позовної заяви не додав заяву про поновлення строку звернення до суду.
19 березня 2020 року від ПрАТ «Луганськ-Авто» надійшла заява, в якій позивач просив визнати поважними причини пропуску строку звернення до суду з позовними вимогами про визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Луганській області щодо зарахування спрямованих Приватним акціонерним товариством «Луганськ-Авто» на виконання податкових зобов`язань з орендної плати за землю з юридичних осіб 2017-2019 років на погашення безнадійного податкового боргу з орендної плати за землю з юридичних осіб в сумі 111520,57 грн та похідними позовними вимогами про зобов`язання Головного управління ДПС у Луганській області скасувати пеню та штрафні санкції, нараховані на безнадійний податковий борг, та зобов`язання Головного управління ДПС у Луганській області зарахувати кошти, спрямовані Приватним акціонерним товариством «Луганськ-Авто» на виконання податкових зобов`язань з орендної плати за землю з юридичних осіб 2017-2019 років згідно з черговістю виникнення таких зобов`язань та поновити строк звернення до суду.
На обґрунтування причин пропуску строку позивач зазначив, що про оскаржені у цій справі дії ГУ ДПС він дізнався з листа від 10 липня 2019 року № 6524/10-12-32-52-07-07 «Про надання інформації», в якому зазначено, що станом на 9 липня 2019 року Товариство має податковий борг у розмірі 1145902,53 грн. Надалі між сторонами розпочалося листування, в ході якого позивач з`ясував, що на 29 листопада 2019 року за Товариством обліковується податковий борг з орендної плати з юридичних осіб по адміністративно-територіальній одиниці м. Лисичанськ в сумі 175626,72 грн. Податкова вимога позивачу не надходила, про існування податкового боргу позивач дізнався з листів ГУ ДПС від 10 липня 2019 року та від 6 серпня 2019 року. Оскільки недотримання строків звернення до суду зумовлено, серед іншого, бездіяльністю відповідача, позивач вважає, що строки пропущено з незалежних від позивача обставин, що, в свою чергу, є підставою для поновлення строків звернення до суду.
Також позивач зазначав, що 3 грудня 2019 року отримав від ГУ ДПС листа від 29 листопада 2019 року № 2266/10/12-32-52-08, в якому зазначено, що по адміністративно-територіальній одиниці м. Лисичанськ станом на 29 листопада 2019 року обліковується податковий борг з орендної плати з юридичних осіб і ГУ ДПС не має законних підстав та повноважень для визнання податкового боргу ПрАТ «Луганськ-Авто» зі сплати орендної плати з юридичних осіб у сумі 111520,57 грн безнадійним та прийняття рішення про його списання. Таким чином, позивач вважає, що часом, коли ПрАТ «Луганськ-Авто» дізналося про порушення своїх прав та законних інтересів стала остання подія 3 грудня 2019 року - дата отримання листа, з настанням якої починається перебіг строку звернення до суду, встановлений частиною другою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Щодо можливості дізнатись про вказані дії контролюючого органу позивач зазначав, що ПрАТ «Луганськ-Авто» знаходиться в тяжкому фінансовому становищі, що підтверджується фінансовою звітністю, не здійснює основну господарську діяльність, має в своєму штаті лише керівника - Генерального директора товариства, який працює за сумісництвом неповний робочий день (4 години на день), та головного бухгалтера, який також працює з 2 березня 2018 року за сумісництвом. До 1 березня 2018 року головний бухгалтер на Товаристві був відсутній, 2 березня 2015 року було прийнято заступника головного бухгалтера на 0,5 ставки. Працівники робочих спеціальностей відсутні, що підтверджується штатними розписами з 1 січня 2017 року, з 1 січня 2018 року, з 1 січня 2019 року.
Крім того, позивач не міг знати про те, що відповідач проігнорує рішення суду апеляційної інстанції у справі № 812/281/15, оскільки відповідно до вимог підпункту 21.1.1. пункту 21.1 статті 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно відповідно до вимог цього Кодексу та інших законів України, інших нормативно-правових актів.
Що ж стосується можливості позивача дізнатись про бездіяльність контролюючого органу одразу після здійснення платежів у 2018 році в електронному кабінеті, позивач звертав увагу суду, що це саме можливість, а не обов`язок платника податків. Інтегрована картка платника це «фіскальний продукт», який містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу.
ПрАТ «Луганськ-Авто» листом від 28 серпня 2019 року б/н зверталося до відповідача із пропозицією провести звірку податкового боргу, проте, листом від 27.09.2019 № 647/10/12-32-52-08 ГУ ДПС відмовило у проведенні звірки та повідомило про можливість скористатися Електронним кабінетом. Позивач вважає, що зазначена вище обставина є додатковим опосередкованим доказом, що Товариство не користувалося інтегрованою карткою платника та про порушення своїх прав та законних інтересів дізналося після отримання відповіді ГУ ДПС у Луганській області, а отже є підставою для поновлення строків звернення до суду.
Луганський окружний адміністративний суд ухвалою від 30 березня 2020 року, залишеною без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року, заяву ПрАТ «Луганськ-Авто» про поновлення пропущеного строку звернення до суду залишив без задоволення, позовну заяву ПрАТ «Луганськ-Авто» до ГУ ДПС в частині позовних вимог про визнання протиправними дій щодо зарахування спрямованих на виконання податкових зобов`язань з орендної плати за землю з юридичних осіб 2017-2019 років коштів на погашення безнадійного податкового боргу з орендної плати за землю з юридичних осіб залишив без розгляду. 
Судові рішення вмотивовані тим, що платник податків мав реальну можливість дізнатись в електронному кабінеті про оскаржувані дії контролюючого органу одразу після здійснення платежів. Суди зазначили, що оскільки господарська діяльність здійснюється суб`єктами господарювання на власний ризик, наведені ПрАТ «Луганськ-Авто» причини пропуску строку звернення до суду є неповажними, оскільки не є об`єктивно непереборними та не пов`язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного звернення до суду з позовом. 
Крім того, враховуючи факт обізнаності позивача із судовим рішенням у справі № 812/281/15, є підстави вважати, що позивач був обізнаний із фактом наявності у нього податкового боргу у сумі 111520,57 грн. У період з 30 травня 2017 року по 29 листопада 2019 року за рахунок перерахованих позивачем коштів в сумі 256249,38 грн відбувалось погашення боргу минулих років відповідно до вимог статті 87 ПК України і посилання позивача на необізнаність з такою обставиною є неприйнятними.
Також суди дійшли висновку, що листування платника податків з контролюючим органом, яке мало місце у другій половині 2019 року, не продовжує та не переносить шестимісячний строк звернення до суду, встановлений абзацом першим частини другої статті 122 КАС України.
Рішенням від 30 березня 2020 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року, Луганський окружний адміністративний суд відмовив в задоволенні позовних вимог ПрАТ «Луганськ-Авто» про визнання протиправною бездіяльності ГУ ДПС щодо відмови у списанні безнадійного податкового боргу з орендної плати за землю з юридичних осіб в розмірі 111520,57 грн як такого, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) в період з червня 2014 року по січень 2015 року, та похідних позовних вимог про зобов`язання ГУ ДПС списати ПрАТ «Луганськ-Авто» безнадійний податковий борг станом на день виникнення такого боргу, скасування пені та штрафних санкцій, нарахованих на такий податковий борг.
Вирішуючи спір в цій частині позовних вимог, суди встановили такі обставини.
Приватне акціонерне товариство Луганськ-Авто (ідентифікаційний код 03112828, місцезнаходження: 93400, Луганська область, м. Сєвєродонецьк, вул. Маяковського, буд. 2-А) зареєстровано як юридична особа, як платник податків перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Луганській області, Сєвєродонецьке управління, ДПІ у м. Сєвєродонецьку (м. Сєвєродонецьк), основним видом діяльності є 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, та здійснює свою діяльність на підставі статуту (том 1 а.с.13, 14, 15-34).
З інтегрованої картки платника за платежем орендна плата з юридичних осіб за 2014-2020 роки вбачається, що у зв`язку з несплатою згідно з податковою декларацією з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2014 рік від 19 лютого 2014 року № 9008157764 податкових зобов`язань з орендної плати за податкові періоди (календарні місяці) червень-грудень 2014 року, у Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» у період з 29 липня 2014 року по 30 січня 2015 року утворився податковий борг в загальній сумі 111520,57 грн, у тому числі недоїмка в сумі 111520,57 грн. Станом на 31 січня 2015 року пеню ПАТ «Луганськ-Авто» не нараховано (том 1 а.с.140-143, 144, 145, 146-147, 148-154, 155-159).
Також з інтегрованої картки платника податків за платежем орендна плата з юридичних осіб судами встановлено, що ПрАТ «Луганськ-Авто» у період з 30 травня 2017 року по 29 листопада 2019 року було перераховано 256249,38 грн в рахунок сплати орендної плати з юридичних осіб. За рахунок зазначених коштів відбулося погашення податкового боргу, що утворився за період з 15 липня 2014 року по 30 січня 2015 року. Під час зарахування коштів на погашення податкового боргу в загальній сумі 111520,57 грн, що утворився за період з 15 липня 2014 року по 30 січня 2015 року, ПрАТ «Луганськ-Авто» нараховано пеню на податковий борг з орендної плати з юридичних осіб, який позивач вважає безнадійним податковим боргом, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).
Також суди встановили, що Луганський окружний адміністративний суд постановою від 25 травня 2015 року у справі № 812/281/15 задовольнив позов податкового органу про стягнення з ПрАТ «Луганськ-Авто» податкового боргу з орендної плати з юридичних осіб у сумі 111520,57 грн (т. 1 а. с. 51-56). Однак, зазначена постанова була скасована постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 8 липня 2015 року, ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено (т. 1 а. с. 57-60). Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції послався на неможливість стягнення з підприємства заборгованості з огляду на вимоги Закону № 1669-VII.
ПрАТ «Луганськ-Авто» звернулось до ГУ ДПС із заявою від 30 жовтня 2019 року за № 42 про списання безнадійного податкового боргу в сумі 111520,57 грн, до якої додало сертифікат № 828 (висновок) про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), виданий Торгово-промисловою палатою України 8 жовтня 2014 року за № 3645/05-4, сертифікат № 863 (висновок) про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), виданий Торгово-промисловою палатою України 9 жовтня 2014 року за № 3666/05-4 (т. 1 а. с. 46, 47, 48).
Сертифікатом № 828 (висновком) про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), виданим Торгово-промисловою палатою України 8 жовтня 2014 року за № 3645/05-4, відповідно до пунктів 102.6-102.7 статті 102 Податкового кодексу України Торгово-промислова палата України засвідчила настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) з 2 червня 2014 року для Публічного акціонерного товариства Луганськ-Авто при здійсненні господарської діяльності на території Луганської області щодо виконання законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів (далі - Сертифікат ТПП №828) (т. 1 а. с. 46).
Сертифікатом № 863 (висновком) про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), виданим Торгово-промисловою палатою України 9 жовтня 2014 року за № 3666/05-4, відповідно до пунктів 100.4 і 100.5 статті 100 Податкового кодексу України Торгово-промислова палата України засвідчила настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) з 2 червня 2014 року для Публічного акціонерного товариства Луганськ-Авто при здійсненні господарської діяльності на території Луганської області щодо виконання законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів (далі - Сертифікат ТПП №863) (т. 1 а. с. 47).
Листом від 29 листопада 2019 року за № 2266/10/12-32-50-08 ГУ ДПС повідомило про відсутність законних підстав та повноважень для визнання податкового боргу з орендної плати з юридичних осіб у розмірі 111520,57 грн безнадійним та прийняття рішення про його списання (т. 1 а. с. 49-50).
Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог контролюючого органу про стягнення податкового боргу у сумі 111520,57 грн не свідчить про факт відсутності такого податкового боргу. 
За змістом норм ПК України та Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 10 жовтня 2013 року № 577 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 31 жовтня 2013 року за № 1844/24376 (далі - Порядок № 577) для списання податкового боргу, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), необхідним є звернення платника податків та надання ним відповідних документів. Без відповідного звернення платника податків контролюючим органом здійснюється списання податкового боргу, стосовно якого минув строк давності.
Надані позивачем до заяви про списання безнадійного податкового боргу сертифікати ТПП № 828 та № 863 засвідчують настання форс-мажорних обставин з 2 червня 2014 року відповідно до пунктів 100.4 та 100.5 статті 100 ПК України, які регулюють розстрочення та відстрочення сплати грошових зобов`язань, та відповідно до пунктів 102.6-102.7 статті 102 ПК України, які регулюють продовження граничних строків для подання податкової декларації, заяв про перегляд рішень контролюючих органів, заяв про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань, що не є тотожним списанню податкового боргу.
Сертифікат Торгово-промислової палати України, який звільняє від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань (як передбачено статтею 10 Закону № 1669-VII), позивачем до заяви додатково поданий не був.
Оскільки на час звернення з заявою від 30 жовтня 2019 року за № 42 про списання безнадійного податкового боргу з орендної плати з юридичних осіб в сумі 111520,57 грн, що утворився за період з 15 липня 2014 року по 30 січня 2015 року, такий податковий борг був відсутній внаслідок повного погашення коштами, що сплачені ПрАТ «Луганськ-Авто» у період з 30 травня 2017 року по 29 листопада 2019 року та зараховані контролюючим органом згідно з положеннями пункту 87.9 статті 87 ПК України в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність підстав для здійснення списання безнадійного податкового боргу позивача відповідно до підпункту 101.2.4 пункту 101.2 статті 101 ПК України, у тому числі з врахуванням доданих позивачем до заяви сертифікатів Торгово-промислової палати України, а тому відповідачем правомірно відмовлено позивачу у списанні податкового боргу з орендної плати з юридичних осіб в розмірі 111520,57 грн як такого, що виник унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).
Не погодившись з судовими рішеннями у цій справі, ПрАТ «Луганськ-Авто» подало касаційні скарги, у яких, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційна скарга на ухвалу суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції щодо залишення частини позовних вимог без розгляду обґрунтована тим, що про порушення своїх прав ПрАТ «Луганськ-Авто» остаточно дізналося 3 грудня 2019 року після отримання листа від ГУ ДПС про відмову у списанні безнадійного податкового боргу і своєчасно звернулося до суду 21 грудня 2019 року. Суди попередніх інстанцій, залишаючи частину позовних вимог без розгляду, не зазначили, коли саме позивач повинен був звернутися з позовом. Також позивач вважає, що суди надали неправильну правову оцінку причинам пропуску строку, які обґрунтовувалися тяжким фінансовим становищем підприємства.
Касаційна скарга на рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції про відмову в задоволенні іншої частини позовних вимог обґрунтована тим, що Закон № 1669-VII є спеціальним у спірних правовідносинах, а його положення підлягають обов`язковому застосуванню. Місце діяльності ПрАТ ««Луганськ-Авто» належить саме до населених пунктів, на території яких здійснювалась і надалі триває антитерористична операція. Фактично, держава визнала, що не в змозі забезпечити захист прав усіх суб`єктів права власності і господарювання на зазначених територіях і з урахуванням положення статті 10 Закону № 1669-VII ці суб`єкти звільняються від виконання обов`язків у зв`язку з особливими обставинами, в тому числі, звільняються від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань, і підприємство має право на звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності. 
Щодо відсутності в Сертифікатах ТПП посилання на статтю 101 ПК України, яка регламентує списання безнадійного податкового боргу, позивач зазначає, що діючим законодавством не передбачено засвідчення суб`єктам господарської діяльності обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) окремо по кожній статті ПК України, про що також зазначав Верховний Суд у постанові від 3 вересня 2019 року у справі №805/1087/16-а. На переконання скаржника, це кореспондується з вимогою статті 6 Закону № 1669-VII, згідно з якою достатньою підставою, для звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності конкретних суб`єктів господарювання є встановлення факту здійснення ними діяльності на території проведення антитерористичної операції. 
З посиланням на норми Порядку №577 позивач вважає, що процедура списання суми безнадійного податкового боргу здійснюється безпосередньо податковим органом незалежно від звернення платника податків з відповідною заявою.
Невчинення контролюючим органом дій по списанню безнадійного податкового боргу в сумі 111520,57 грн, як такого, що виник унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) свідчить про його протиправну бездіяльність. Відтак, відповідачем було неправомірно, за відсутності правових підстав, не проведено списання безнадійного податкового боргу позивача за період з липня 2014 року по січень 2015 року в сумі 111520,57 грн.
При цьому, на переконання скаржника, постанова Донецького апеляційного адміністративного суду від 8 липня 2015 року у справі № 812/281/15 має преюдиційне значення для вирішення справи відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України. 
Також позивач вважає, що суд в порушення вимог процесуального закону без винесення відповідної ухвали, на свій розсуд розділив позовні вимоги позивача на дві складові та по суті виніс два окремих судових рішення на один позов, що є порушенням статті 243 КАС України.
Верховний Суд ухвалою від 19 жовтня 2020 року відкрив касаційне провадження за скаргою ПрАТ «Луганськ-Авто» на ухвалу Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року з метою перевірки доводів позивача про неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права (абзац шостий частини четвертої статті 328 КАС України).
Ухвалою від 25 листопада 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за скаргою ПрАТ «Луганськ-Авто» на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки доводів позивача про відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах.
У відзивах на касаційні скарги ГУ ДПС, посилаючись на правильне застосування судами норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, просить касаційні скарги залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. ГУ ДПС зазначає, що судовим рішенням у справі № 812/281/15 не покладено обов`язку на контролюючий орган здійснити списання податкового боргу або відкоригувати самостійно задекларовані позивачем податкові зобов`язання. Враховуючи хронологічне погашення податкового боргу, у відповідача були відсутні законні підстави для списання боргу за закінченням строку давності (1095 днів), а підстава - податковий борг платника податків, що виник унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), не знайшла свого підтвердження при розгляді заяви підприємства та аналізу доданих до нього документів.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а також доводи відзивів на касаційні скарги, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягають задоволенню з огляду на таке.
Залишаючи частину позовних вимог без розгляду, суди попередніх інстанцій виходили з того, що про оскаржувані дії контролюючого органу позивач мав можливість дізнатися з електронного кабінету платника податків одразу після здійснених платежів. 
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що у спірних правовідносинах підлягає застосуванню загальний строк звернення до суду, визначений статтею 122 КАС України, який становить шість місяців з дня, коли особа дізналася, або повинна була дізнатися про порушення своїх прав.
У постановах від 10 червня 2021 року у справі № 805/4179/18-а, від 26 травня 2021 року у справі № 320/1778/20, від 28 травня 2021 року у справі №521/21455/16-а, від 31 березня 2021 року у справі № 240/12017/19, від 21 лютого 2020 року у справі № 340/1019/19 Верховний Суд викладав тлумачення поняття «повинен був дізнатися», вжите у статті 122 КАС України, зазначаючи, що його необхідно розуміти як неможливість незнання, високу вірогідність, можливість дізнатися про порушення своїх прав. Зокрема, особа має можливість дізнатися про порушення своїх прав, якщо їй відомо про обставини прийняття рішення чи вчинення дій і у неї відсутні перешкоди для того, щоб дізнатися про те, яке рішення прийняте або які дії вчинені.
Усталеною є й практика Верховного Суду про те, що при вирішенні питання про поновлення строку, в межах кожної конкретної справи, суд надає оцінку обставинам, які слугували перешкодою для своєчасного звернення до суду, у взаємозв`язку із: тривалістю строку, який пропущено; поведінкою сторони протягом цього строку; діями, які він вчиняв, і чи пов`язані вони з готуванням до звернення до суду та оцінювати їх в сукупності.
Для визначення початку перебігу строку для звернення до суду необхідно встановити час коли позивач дізнався або повинен був дізнатись про порушення своїх прав, свобод та інтересів. Позивачу недостатньо лише послатись на необізнаність про порушення його прав, свобод та інтересів; при зверненні до суду він повинен довести той факт, що він не міг дізнатися про порушення свого права й саме із цієї причини не звернувся за його захистом до суду протягом шести місяців від дати порушення його прав, свобод чи інтересів чи в інший визначений законом строк звернення до суду. В той же час, триваюча пасивна поведінка такої особи не свідчить про дотримання строку звернення до суду з урахуванням наявної у неї можливості знати про стан своїх прав, свобод та інтересів.
У цій справі позиція позивача щодо пропуску строку була суперечливою: 1) він зазначав, що звернувся до суду своєчасно після отримання листа від 3 грудня 2019 року, 2) водночас, посилався на наявність поважних причин пропуску строку, з огляду на тяжкий фінансовий стан підприємства та складнощі з організацією господарської діяльності через відсутність працівників. Аналогічні обставини позивач зазначає і в касаційній скарзі.
Разом з тим, колегія суддів вважає необґрунтованими посилання позивача як на підставу необізнаності з порушенням його прав на те, що він не користується електронним кабінетом, оскільки позивач, як платник податків, має бути зацікавлений у тому, щоб дані інтегрованої картки платника податків відповідали дійсному стану його розрахунків з бюджету.
Верховний Суд неодноразово зазначав, що незнання про порушення через байдужість до своїх прав або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду.
Разом з тим, суди попередніх інстанцій залишили без розгляду позовні вимоги, в тому числі ті, які стосувалися періоду до кінця 2019 року, однак, відповідного обґрунтування, чому суд визнав ці вимоги такими, що заявлені після спливу шестимісячного строку, судові рішення не містять, що свідчить про порушення судами норм процесуального права та є підставою для скасування ухвали Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року та постанови Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року.
При цьому колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно визначилися із черговістю питань, які підлягали вирішенню у цій справі.
З огляду на позицію ПрАТ «Луганськ-Авто» основним питанням у цій справі було визнання протиправними дій контролюючого органу щодо несписання податкового боргу та зобов`язання його списати.
При цьому, суди попередніх інстанцій не встановили період виникнення спірних правовідносин, не дослідили, з яким періодом пов`язує позивач таку протиправну бездіяльність: 1) з моментом набрання чинності Закону № 1669-VII; 2) з моментом ухвалення Донецьким апеляційним адміністративним судом постанови від 8 липня 2015 року у справі №812/281/15; 3) з моментом спливу 1095 днів для його стягнення; 3) з моментом сплати поточних грошових зобов`язань; або 4) з моментом звернення до відповідача із заявою від 30 жовтня 2019 року.
Суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що підставою для відмови у списанні податкового боргу в сумі 111520,57 грн за період 2014-2015 роки стала його відсутність. А податковий борг, який наявний у позивача, виник внаслідок несплати ним самостійно задекларованих зобов`язань протягом 2018-2019 року.
Колегія суддів вважає, що відсутність безнадійного податкового боргу станом на момент звернення до суду з позовом не є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог у разі, якщо такі вимоги заявлені в межах строку звернення до суду. 
Відповідно, висновки судів про відмову в задоволенні позовних вимог з цих підстав, є необґрунтованими. 
Правове регулювання застосування строку звернення до суду було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом у різних правовідносинах, в тому числі і предметом розгляду судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду (постанови від 11 жовтня 2019 року у справі №640/20468/18, від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19, від 25 лютого 2021 року у справі №580/3469/19). 
Верховний Суд зазначав, що процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені в нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист - строк звернення та момент обчислення його початку, але й природу спірних правовідносин, з приводу захисту прав, свобод та інтересів у яких особа звертається до суду. 
Установлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень в адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.
Водночас, суди не з`ясували момент, коли податковий борг в сумі 111520,57 грн, який виник у період з липня 2014 року по 30 січня 2015 року, фактично був погашений за рахунок коштів, які сплачував позивач протягом 2017-2019 років, що свідчило б про момент припинення вчинення контролюючим органом дій щодо його погашення, з якими позивач пов`язує порушення своїх прав.
Зазначені обставини мають істотне значення для правильного вирішення цієї справи, зокрема, в питанні дотримання позивачем строку звернення до суду з цим позовом.
Інші вимоги позивача щодо визнання протиправними дій ГУ ДПС щодо здійснення зарахування поточних платежів в рахунок погашення податкового боргу, а так само зобов`язання відповідача їх відобразити у періодах, за які вони були сплачені, є нерозривно пов`язаними з основною вимогою, є похідними від неї, а тому залишення без розгляду позовних вимог лише в частині визнання протиправними дій контролюючого органу щодо здійснення зарахування поточних платежів протягом 2017-2019 років в рахунок погашення податкового боргу та зобов`язання їх відобразити у періодах, в яких такі кошти були сплачені, свідчить про те, що суди попередніх інстанцій не у повній мірі з`ясували зміст спірних правовідносин, що вплинуло на повноту судового розгляду справи.
При цьому, колегія суддів вважає безпідставними посилання позивача на порушення судами вимог статті 243 КАС України в частині ухвалення в одній справі двох судових рішень, оскільки зазначена норма КАС України встановлює, що залишення позовної заяви без розгляду викладається окремим документом у формі ухвали, для оскарження якої встановлені інші строки, ніж для оскарження рішень по суті спору. КАС України не містить заборони у можливості залишення позовної заяви без розгляду лише в окремій частині позовних вимог, а статті 311 і 354 КАС України свідчать про те, що такий спосіб розгляду позовних вимог узгоджується з процесуальним законом.
Крім того, відмовляючи в задоволенні частини позовних вимог, суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки доводам позивача, що норми Закону № 1669-VII є спеціальними у цих правовідносинах, оскільки саме ними скасований обов`язок позивача зі сплати плати за землю, починаючи з 14 квітня 2014 року.
При цьому, Верховний Суд неодноразово (зокрема, але не виключно, постанови від 30 листопада 2018 року у справі №805/3518/15-а, від 17 червня 2021 року у справі № 826/11385/17) наголошував, що стаття 6 Закону № 1669-VII мала пряму дію та не вимагала додаткового вчинення будь-яких дій (отримання сертифіката про засвідчення форс-мажорних обставин тощо) для звільнення від сплати орендної плати за земельні ділянки.
Тому, висновки судів попередніх інстанцій щодо відсутності підстав для списання податкового боргу з огляду на ненадання товариством контролюючому органу сертифіката Торгово-промислової палати України про наявність форс-мажорних обставин, які призвели до несвоєчасної сплати земельного податку, є необґрунтованими з огляду на відсутність такої умови для звільнення від сплати у статті 6 Закону № 1669-VII. Потреба в цьому сертифікаті необхідна при визнанні безнадійної недоїмки та її списанні в порядку статті 10 зазначеного Закону (звільнення від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань).
Верховний Суд у постанові від 30 листопада 2018 року у справі №805/3518/15-а констатував, що відсутність обов`язку сплати податкового зобов`язання виключає можливість утворення податкового боргу та відповідно формування контролюючим органом податкових вимог і стягнення ним самостійно визначених грошових зобов`язань.
У цій справі ГУ ДПС вживалися заходи щодо стягнення податкового боргу в судовому порядку, однак, постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 8 липня 2015 року у справі №812/281/15 у задоволенні цих вимог відмовлено з тих підстав, що позивач має право на звільнення від сплати цього боргу на підставі Закону № 1669-VII.
Суди не з`ясували, чи вживалися позивачем заходи на реалізацію такого права шляхом звернення до контролюючого органу із заявою про списання такого податкового боргу відповідно до статті 101 ПК України та Порядку №577, або подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації відповідно до статті 50 ПК України. Не містять судові рішення надання правової оцінки доводам позивача, що у нього був відсутній обов`язок звертатися до відповідача з такою заявою/уточнюючим розрахунком. 
Крім того, в матеріалах справи відсутні платіжні доручення про сплату позивачем зобов`язань з плати за землю у 2017 році, а тому посилання судів на те, що за рахунок цих коштів погашався податковий борг 2014-2015 років не підтверджуються зібраними у справі доказами, що унеможливлює перевірку судом касаційної інстанції додержання судами попередніх інстанцій норм матеріального права, якому має передувати належне встановлення істотних фактичних обставин у справі.
При цьому, враховуючи дату виникнення податкового боргу в сумі 111520,57 грн (липень 2014 року - січень 2015 року), поза увагою судів залишилося дотримання податковим органом строку, визначеного статтею 102 ПК України, при здійсненні заходів на його погашення в порядку пункту 87.9 статті 87 ПК України.
У випадку, якщо строк для погашення цього податкового боргу сплинув, суди попередніх інстанцій повинні були дослідити питання можливості вважати його безнадійним з цієї точки зору і, як наслідок, надати оцінку діям контролюючого органу щодо його несписання в автоматичному порядку без звернення позивача із відповідною заявою.
Також, згідно з судовими рішеннями по суті спору, суди після залишення частини позовних вимог без розгляду, зазначили, що предметом судового розгляду залишилися позовні вимоги ПрАТ «Луганськ-Авто», зокрема, про скасування пені та штрафних санкцій, нарахованих на такий податковий борг, однак, висновків з відповідним обґрунтуванням про відмову в задоволенні цієї частини позовних вимог судові рішення не містять. При цьому, з огляду на зміст позовної заяви, у ній не міститься таких вимог. Обставин уточнення/збільшення позивачем вимог судові рішення також не містять.
Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.
Зазначені порушення судами норм процесуального права унеможливлюють перевірку доводів заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження. Внаслідок неповного встановлення судами попередніх інстанцій обставин у цій справі, суд касаційної інстанції позбавлений можливості сформулювати правовий висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, тобто реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Відповідно до частини першої статті 353 КАС України підставою для скасування ухвали судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи для продовження розгляду є неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що призвели до постановлення незаконної ухвали суду першої інстанції та (або) постанови суду апеляційної інстанції, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі.
Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Оскільки справа направляється на новий розгляд, розподіл судових витрат відповідно до частини шостої статті 139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 341, 345, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційні скарги Приватного акціонерного товариства «Луганськ-Авто» задовольнити.
Ухвалу Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року скасувати, а справу № 360/5460/19 направити для продовження розгляду до Луганського окружного адміністративного суду.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2020 року скасувати, а справу № 360/5460/19 направити на новий розгляд до Луганського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	М.М. Гімон М.Б. Гусак   І.В. Дашутін