ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 липня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/15150/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
        суддів:  Божко Л.А., Лукманової О.М.,        
     розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658), який є правонаступником Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015 )   
          на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року (головуючий суддя Кальник В.В.)
          у справі №160/15150/20 за позовом Державного вищого навчального закладу "Криворізький національний університет" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015), правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) про визнання дій протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

ВСТАНОВИВ:

          Позивач, Державний вищий навчальний заклад "Криворізький національний університет", звернувся 16.11.2020 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив: 
          - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0026630518, прийняте 19.05.2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідно до якого Криворізький національний університет зобов`язано сплатити штраф у сумі 51   657,82 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних, в частині суми штрафу в розмірі 23   793,69 грн.
          В обґрунтування позову зазначив, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області було проведено камеральну перевірку з питань своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у період – березень 2017 року – жовтень 2019 року, за результатами якого податковим органом було складено акт перевірки №20222/04-36-56-30/37664469 від 23.04.2020 року. На підставі висновків зазначеного акту, відносно позивача було прийнято податкове повідомлення-рішення №0026630518, відповідно до якого позивачу нараховано штраф в загальному розмірі 51   657,82 грн. Із податковим повідомленням-рішенням позивач не погоджується в частині нарахування штрафу в розмірі 23   793,69 грн., оскільки відповідачем застосований штраф у розмірі 30% від суми, зазначеної у розрахунку коригування №10/4 від 31.12.2018 року, який було подано у зв`язку з помилковістю складення податкової накладної. В свою чергу, судовим рішенням у справі №160/9525/19 встановлено помилковість складання податкової накладної №7/04 від 31.12.2018 року, а тому позивач вважає, що у зв`язку з відсутністю юридичних наслідків складеної податкової накладної, така відсутність наслідків має поширюватись й на розрахунок коригування №10/04 від 31.12.201 року. 
          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року позов задоволено:
          - визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0026630518, прийняте 19.05.2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідно до якого Криворізький національний університет зобов`язано сплатити штраф у сумі 51  657,82 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних, в частині суми штрафу в розмірі 23  793,69 грн.
          Рішення  суду першої інстанції обґрунтоване тим, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.12.2019 року у справі №160/9525/19, що набрало законної сили, було встановлено відсутність проведення господарської операції згідно з податковою накладною №7/04 від 31.12.2018 року. Отже, враховуючи те, що податкова накладна від №7/04 від 31.12.2018 року була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних помилково, тобто відповідні суми податку не включені до податкової декларації з ПДВ, а розрахунок коригування №10/04 від 31.12.2018 складено до цієї податкової накладної, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставне застосування штрафу до позивача за порушення строку реєстрації такого розрахунку.
           З рішення суду першої інстанції не погодився відповідач у справі, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції  та прийняти нове, яким відмовити в задоволення позову.
          В обґрунтування апеляційної скарги вказує на встановлений законодавством порядок накладення штрафу у разі несвоєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН. Зазначає, що на підставі акту перевірки винесено податкове повідомлення-рішення, яким нараховано штрафну санкцію за порушення строків реєстрації податкових накладних в сумі 51675,82 грн. Позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафної санкції за несвоєчасну реєстрацію розрахунку коригування 10/4 від 31.12.2018 року від 31.12.2018 року. Зауважує, що судом першої інстанції не прийнято до уваги при винесенні рішення, що факти порушення позивачем терміну реєстрації розрахунку коригування 10/04 від 31.12.2018 року підтверджено даними ЄРПН. Порушення платниками ПДВ граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄОПН тягне за собою накладення на платника, на якого покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу у розмірі від 10% до 50%. Також зазначає, що посилання позивача на рішення суду у справі №160/9525/19 не стосується предмету спору у даній справі. 
          Разом з апеляційною скаргою Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) подало клопотання про заміну сторони правонаступником. Просить здійснити процесуальне правонаступництво та замінити відповідача Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658).
          Досліджуючи заяву про заміну відповідача правонаступником, суд апеляційної інстанції знайшов її обґрунтованою та здійснив процесуальне правонаступництво, замінивши  (відповідача) Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) правонаступником: Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658).
          Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті спору.
          Розгляд справи здійснюється в  порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
          Судом першої інстанції встановлено, що Криворізький національний університет (код ЄДРПОУ 37664469) перебуває на обліку у Головному управлінні Державної податкової служби України в Дніпропетровській області. (а.с.7-8)
ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку Криворізького національного університету з питань своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у період – березень 2017 року – жовтень 2019 року.
За результатами проведеної перевірки відповідачем було складено акт перевірки №20222/04-36-56-30/37664469 від 23.04.2020 року, яким встановлені порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Криворізький національний університет. (а.с. 13-15)
На підставі висновків зазначеного вище акту перевірки, ГУ ДПС в Дніпропетровській області було прийнято податкове повідомлення-рішення  форми «Н» від 19.05.2020 року №0026630518, відповідно до якого позивачу нараховано штраф в загальному розмірі 51   657,82 грн. (а.с.9, 10-11)
26.05.2020 року за №01.1-293/2 Криворізьким національним університетом до Державної податкової служби України подано скаргу на податкове повідомлення-рішення  форми «Н» від 19.05.2020 року №0026630518.
Рішенням ДПС України від 31.07.2020 року №24383/6/99-00-06-02-05-06 скаргу позивача залишено без задоволення. (а.с.29-32)
Позивач не   погоджується в частині суми штрафу в розмірі 23  793,69 грн. із   податковим повідомленням-рішенням від 19.05.2020 року №0026630518.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Предметом спору є протиправність/правомірність дій/рішень відповідача щодо накладення на позивача штрафу за порушення строку  реєстрації  податкових накладних  в ЄРПН.
Зокрема, порушення строку  реєстрації  податкових накладних  в ЄРПН тягне за собою накладення штрафу.
Строки реєстрації ПН/РК у ЄРПН встановлені п. 201.10 ПКУ. 
Так, платник ПДВ повинен зареєструвати в ЄРПН ПН/РК, складені:
- з 1 по 15 календарний день місяця, - до кінця календарного місяця, у якому вони складені;
- із 16 по останній календарний день місяця (включно), - до 15 числа місяця, наступного за місяцем, у якому вони складені.
Для розрахунків коригування, складених на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, обов`язок реєстрації яких покладено на покупців-платників ПДВ, з 01.01.2018 установлено спеціальний строк реєстрації. А саме - 15 календарних днів із дня отримання такого розрахунку коригування отримувачем (покупцем).
При цьому, у платників ПДВ є можливість зареєструвати ПН/РК у ЄРПН із порушенням установлених ПКУ строків протягом 1095 календарних днів із дати їх складання. 
Недотримання граничного строку реєстрації ПН/РК у ЄРПН призведе до штрафу, розмір якого залежить від кількості днів прострочення та суми податку.
Так, відповідно до п.  120-1.1 ст. 120-1 ПК України,  порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого   статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника ПДВ (на якого відповідно до вимог статей   192   і   201   цього   Кодексу   покладено обов`язок щодо такої реєстрації), штрафу, зокрема, в розмірі: 
- 10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних /розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.
Отже податковим законодавством передбачена відповідальність за порушення строку  реєстрації  податкових накладних  в ЄРПН.
Матеріалами справи підтверджується, що відповідачем встановлено порушення позивачем строку  реєстрації  податкових накладних  в ЄРПН в ході проведення камеральної перевірки.
Так камеральна перевірка відбулася 23.04.2020 року, про що складено акт №20222/04-36-56-30/37664469. 
В акті камеральної перевірки  зазначено, що порушено граничні строки 25-ти податкових накладних/розрахунків коригувань, складених за березень2017-жовтень 2019:
-          до 15 календарних днів – на суму ПДВ – 96 640,31грн.,
-          від 16 до 30 календарних днів – на суму ПДВ – 1 700грн.,
-          від 31 до 60 календарних днів – на суму ПДВ – 83 068,16грн. (а.с. 14)
         При цьому, в податковому повідомленні-рішенні №0026630518 від 19.05.2020 року зазначено штраф у сумі 51  657,82 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних.
         Водночас, позивач вважає протиправним податкове повідомлення-рішення №0026630518 від 19.05.2020 року, в частині суми штрафу в розмірі 23   793,69 грн., посилаючись на те, що податкова накладна №7/04 від 31.12.2018 була зайво складена,  що підтверджується рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.12.2019 у справі №160/9525/19, тому не підлягає повторному доказуванню.
Згідно із   п. 76.3. ПК України,   камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. 
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених   статтею 102 цього Кодексу.
Так, відповідно до п.   102.1. ст. 102 ПК України,   контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до   статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом   133.4 статті 133   цього   Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
З акту перевірки №20222/04-36-56-30/37664469 від 23.04.2020 року вбачається, що перевіркою встановлено, що розрахунок коригування №10/04 від 31.12.2018 року на суму ПДВ в розмірі 79  312,30 грн. був зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних 15.02.2020 року, тобто із затримкою у 31 календарний день. 
Разом з цим, судом встановлено, що розрахунок коригування №10/4 від 31.12.2018 року був складений та поданий до ЄРПН з метою коригування кількісних та вартісних показників, зазначених у податковій накладній №7/04 від 31.12.2018 року, яка була складена помилково, а тому були відсутні підстави для включення даних ПДВ по такій податковій накладній до складу податкової декларації за грудень 2018 року.
Так, Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.12.2019 року у справі №160/9525/19, що набрало законної сили, було встановлено (а.с. 17-24, 26-27): 
«… що податкові накладні від 31.12.2018 №7/04 та від 31.12.2018 № 9/04 є такими, що складені на одні й ті самі операції та визначають однакову суму податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 79 312,31 грн.
Податкова накладна від 31.12.2018 №9/04 була зареєстрована в ЄРПН 15.01.2019 та сума податкових зобов`язань з ПДВ по ній була включена позивачем до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року.
Відповідно, сума податкових зобов`язань з ПДВ по податковій накладній від 31.12.2018 №7/04, враховуючи відсутність підтвердження про її реєстрацію в ЄРПН станом на момент складання та подання податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року (17.01.2019 року), не була включена позивачем до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року.
Крім того, позивачем до матеріалів справи долучено копію індивідуальної податкової консультації ДФС України від 16.07.2019 №3290/6/99-99-15-03-0215/ІПК, в якій контролюючий орган надає позивачу роз`яснення стосовно порядку відображення в податковій звітності з ПДВ податкової накладної, що була зайво складена при нарахуванні платником податку податкових зобов`язань відповідно до пункту   198.5   статті   198 ПКУ   та розрахунку коригування до такої податкової накладної.» 
Отже, вказаним судовим рішенням підтверджується, що податкова накладна від 31.12.2018 №7/04 складена помилково.
В силу положень ст. 78 КАС України, не підлягає доказуванню факт помилкової реєстрації податкової накладної №7/04 від 31.12.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, згідно з пунктом   192.1   статті   192 Податкового кодексу України,   якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Відсутність проведення господарської операції згідно з податковою накладною №7/04 від 31.12.2018 року підтверджується висновками суду, зазначеними у рішенні від 12.12.2019 року у справі №160/925/19, що набрало законної сили. 
Отже, враховуючи те, що податкова накладна від №7/04 від 31.12.2018 року була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних помилково, тобто відповідні суми податку не включені до податкової декларації з ПДВ, а розрахунок коригування №10/04 від 31.12.2018 складено до цієї податкової накладної, суд приходить до висновку про безпідставне застосування штрафу до позивача за порушення строку реєстрації такого розрахунку.
Відповідно до ч. 1 та ч. 2   ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції відповідачем не доведено правомірності своїх дій/рішень щодо нарахування позивачу штрафу на суму 23  793,69 грн. в податковому повідомленні-рішенні №0026630518 від 19.05.2020 року.
Отже,   колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що при   винесенні   податкового   повідомлення-рішення в частині штрафу на суму 23   793,69 грн.  відповідач діяв не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
По суті рішення суду першої інстанції є правильним, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Керуючись ст.  241-245,  250,  315,  316,  321,  322, 327, 328, 329  КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658), який є правонаступником Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015 ) – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Повний текст постанови виготовлено 27.07.2021.
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова