ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/12131/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Мазур А.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  03 серпня 2021 року                                                                                            м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача                               Аліменка В.О., 
суддів                                                   Бєлової Л.В., Кучми А.Ю.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛГАЗТРЕЙД" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И Л А:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛГАЗТРЕЙД" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.02.2020 року №0001003207.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що за результатами проведення фактичної перевірки дотримання вимог законодавства, яке регулює зберігання та реалізацію пального, відповідачем прийнято акт, яким встановлено за позивачем порушення в частині здійснення останнім операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку. Позивачем були подані письмові заперечення проти вказаного акту, які не були враховані відповідачем і у подальшому винесено оскаржуване податкове рішення про застосування до позивача штрафних санкцій   розмірі 815   521, 00 грн. Обґрунтовуючи протиправність податкового повідомлення-рішення, позивач посилався на те, що є платником акцизного податку з реалізації пального, починаючи з 01.03.2016, що підтверджується витягом з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального. Згідно вимог п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Податкового кодексу України   реєстрація платника   здійснюється на підставі заяви, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. У свою чергу, наказ Міністерства фінансів України від 19.06.2019 №262 «Про затвердження форм заяви про реєстрацію платника з акцизного податку з реалізації пального ..» набрав чинності з 23.07.2019, що свідчить про те, що товариство не могло виконати вимоги щодо перереєстрації у строки, встановлені п. 22 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України та звернулося із відповідною заявою тільки 25.07.2019, а відтак, несвоєчасне набрання наказом чинності не може ставитися у провину позивачу, оскільки вказана колізія виникла із вини органу державної влади, а не платника податку. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 року позов задоволено повністю. 
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно витягу з Реєстру платників акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" є платником акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового з 01.03.2016.
25.07.2019 року ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" (на виконання вимог пункту 23 підрозділу 5 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, пункту 2 розділу ІV Порядку заповнення акцизної накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262) звернулося до податкового органу із заявою про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262.
21.01.2020 ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" з питань дотримання чинного законодавства, яке регулює придбання, зберігання та реалізацію пального (до перевірки платником податків були надані оборотно-сальдові відомості та картки по рахунку №28.1 за період з 01.01.2019 по 21.01.2020, договір поставки нафтопродуктів від 20.12.2016 №2-2012/ДП з ПрАТ «Київспецтранс», договір поставки нафтопродуктів від 05.08.2016 №ЗН-МО-2317 з ТОВ «Західна нафтогазова компанія», договір поставки нафтопродуктів від 04.07.2019 №112 з ТОВ «Новотрейд», видаткові накладні, товаро-транспортні накладні за липень 2019 року), за результатами якої складено акт перевірки від 31.01.2020 №252/26-15-32-07/38040191.
В акті перевірки зазначено, що ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" у період з 01.07.2019 по 25.07.2019 здійснило реалізацію дизельного пального за договором поставки нафтопродуктів від 20.12.2016 №2-2012/ДП на загальну суму 815 521, 00 грн. без реєстрації платником акцизного податку, чим порушено вимоги п.п. 14.1.212, п. 14.1, ст. 14, п.п. 212.1.15, п.п. 212.3.4, п. 212.1 ст. 212, п. 212.3 ст. 213 та абз. 2, підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України та за що передбачені санкції у відповідності до вимог п. 117.3, ст. 117 Податкового Кодексу України.
05.02.2020 позивач, вважаючи висновки, викладені в акті протиправними, звернувся до податкового органу із запереченнями на акт перевірки, однак листом   №29564/10/26-15-32-07-19 від 17.02.2020 Головне управління Державної податкової служби у м. Києві залишило вказані заперечення без задоволення. 
20.02.2020 на підставі висновків, викладених в акті перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення - рішення №0001003207, яким до ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" застосовано штрафні санкції в сумі 815   521, 00 грн. 
Не погоджуючись з правомірністю прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, позивач подав до Державної податкової служби України скаргу.
Рішенням Державної податкової служби України від 07.05.2020 №15535/6/99-00-05-05-06, податкове повідомлення-рішення №0001003207 залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
Вважаючи вищевказане податкове повідомлення-рішення протиправним, прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що платники акцизного податку не могли виконати вимоги щодо складання і подачі заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, в строки, встановлені п. 22 підрозділу 5 розділу ХХ   ПКУ   у зв`язку з несвоєчасним набранням чинності наказу Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до вимог п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, яка здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно ст.80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та з підстав визначених п.80.2   ст.80 ПК України.
Відповідно до вимог пп. 14.1.141 1 п. 14.1 ст. 14 ПК України пальне - нафтопродукти, скрап, газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у пп. 2": п. 215,3 ст. 215 ПК України.
Реалізація пального - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаж пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або с етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Відповідно до  вимог п.212.1 ст. 212 ПК України платниками акцизного податку є зокрема, не виключно особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво які реалізують пальне або спирт етиловий (пп. 212.1.15 п. 212.1 ст.212 ПК України).
Згідно п. 212.3.4. ст. 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового.
Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Об`єктами оподаткування акцизним податком є зокрема: для осіб які здійсню реалізацію з акцизного складу / акцизного складу пересувного будь-яких обсягів пального понад обсяги, що:
отримані з інших акцизних складів / акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних;
ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією;
вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до пп. 213.1 п. 213.1 ст. 213 ПК України, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється в оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених ст. 229 ПК України і підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизи накладних (пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України).
Пунктом 232.1 ст 232 ПК України передбачено, що облік обсягів пального або спирту етилового у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (далі - СЕА РПСЕ) ведеться окремо в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23.11.2018 року №2628-VIII, який набрав чинності 01.01.2019 року, внесено зміни до підрозділу 5 розділу «Перехідні положення» ПК України. Зокрема, доповнено абзацом 2 п.22 підрозділу 5   розділу «Перехідні положення» ПК України, відповідно до якого, суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Відповідно до вимог пункту 22, 23 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Акцизні накладні / розрахунки коригування, складені: 
-до 30 червня 2019 року (включно), реєструються в Єдиному реєстрі акцизних накладних до 15 липня 2019 року (включно); 
-з 1 до 31 липня 2019 року (включно), реєструються в Єдиному реєстрі акцизних накладних у період з 23 липня до 15 серпня 2019 року (включно);
- з 1 серпня 2019 року, реєструються в Єдиному реєстрі акцизних накладних у терміни, передбачені пунктом 231.6 статті 231 цього Кодексу.
Для розподілу обсягів залишків пального, що обліковуються у платників податку в системі електронного адміністрування реалізації пального, між акцизними складами / акцизними складами пересувними, де такі обсяги залишків пального знаходяться фактично станом на 1 липня 2019 року:
а) платники податку та суб`єкти господарювання, які з 1 липня 2019 року не підпадають під визначення платників податку відповідно до пункту       212.1       статті       212       цього       Кодексу       та у яких станом на 16 липня 2019 року в системі електронного адміністрування реалізації пального обліковуються обсяги залишків пального, зобов`язані скласти акцизні накладні в двох примірниках на такі обсяги пального, перший примірник зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з 16 до 20 липня 2019 року (включно), із зазначенням в акцизних накладних акцизних складів / акцизних складів пересувних, де такі обсяги пального фактично знаходилися станом на 1 липня 2019 року, та розпорядників таких акцизних складів / акцизних складів пересувних шляхом заповнення обов`язкових реквізитів акцизної накладної, передбачених підпунктами "г", "ґ", "з" та "и" пункту 231.1 статті 231 цього Кодексу;
б) після виконання платником податку вимог підпункту "а" цього пункту щодо відповідного розпорядника акцизного складу / акцизного складу пересувного такий розпорядник акцизного складу / акцизного складу пересувного зобов`язаний з 16 до 22 липня 2019 року (включно) зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних другий примірник отриманої акцизної накладної, складеної платником податку згідно з підпунктом "а" цього пункту.
Обсяги ввезеного на митну територію України пального або спирту етилового з 1 до 15 липня 2019 року (включно) обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в такій послідовності:
16 липня 2019 року зараховуються автоматично на підставі оформлених належним чином митних декларацій у розрізі платників податку та умов оподаткування пального або спирту етилового за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД;
з 16 до 22 липня 2019 року (включно) розподіляються між акцизними складами пересувними, що використовуються під час такого ввезення, на підставі акцизних накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі акцизних накладних, складених платником податку - розпорядником таких акцизних складів пересувних.
Таким чином, для осіб, які були платниками акцизного податку з реалізації пального до 01.07.2019 , передбачено здійснення розподілу наявних в СЕА РП станом на цю дату обсягів пального, шляхом складання акцизних накладних в двох примірниках. При цьому для перших примірників передбачено строк реєстрації з 16 по 20 липня 2019 року, а для других - з 16 по 22 липня 2019 року.
Судом першої інстанції встановлено, що 23.07.2019 набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262 «Про затвердження форм заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, Порядку заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового», зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 09.07.2019 за № 753/33724.
Наказом Міністерства фінансів України № 262 затверджено Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, а також нові форми документів, зокрема: заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів;   акцизну накладну форми «П»; акцизну накладну форми «С»; розрахунок коригування акцизної накладної форми «П»; розрахунок коригування акцизної накладної форми «С»; форму заявки на поповнення (коригування) залишку пального; форму заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що платники акцизного податку не могли виконати вимоги щодо складання і подачі заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, в строки, встановлені п. 22 підрозділу 5 розділу ХХ   ПКУ у зв`язку з несвоєчасним набранням чинності   наказу Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262.
В свою чергу, колегія суддів зазначає, що невиконання державою свого обов`язку щодо затвердження форми заявки на поповнення (коригування) залишку пального та порядку її заповнення у строк (з урахуванням часу набрання чинності нормативно-правовим актом), не може ставитись в провину позивачеві, оскільки не визначення порядку виконання законодавчо закріплених норм не може призводити до порушення чи обмеження прав позивача.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД" було зареєстровано платником акцизного податку з 01.03.2016, отже, доводи апелянта, що позивачем здійснювалися операції з реалізації пального у період з 01.07.2019 по 25.07.2019 без реєстрації, як платника акцизного податку є необґрунтованими, оскільки, сам по собі факт перереєстрації позивача в СЕАРП СЕ за заявою нового зразка не є підставою для висновку про відсутність реєстрації платником акцизного податку взагалі.
Також, слід зазначити, що абз. 2 п. 22 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України не встановлює та не передбачає ні іншого порядку реєстрації платниками акцизного податку, відмінного від вже встановленого, ні повторної реєстрації вже зареєстрованих платників акцизного податку (перереєстрація), а стосується лише тих суб`єктів, які ще не зареєстровані такими платниками у зв`язку з розширенням їх кола та, відповідно, необхідністю їх реєстрації до 01.07.2019, що виключає застосування до ТОВ "ОІЛГАЗТРЕЙД", як платника акцизного податку штрафних санкцій на підставі вимог ст. 117 ПК України.
Отже, доводи відповідача про порушення позивачем вимог абз. 2 п. 22 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України є необґрунтованими.
Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, оскільки суд всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Відповідно до ч. ч. 1, 2  ст. 77 КАС України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно  ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, - 
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2021 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      В.О. Аліменко 

Судді                                                                                          Л.В. Бєлова

                                                                                                    А.Ю. Кучма