ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2021 року 
м. Київ
справа № 200/4572/20-а
адміністративне провадження № К/9901/10568/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючої судді  - Блажівської Н.Є.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Філя А.О.,
представника Відповідача: Покатовича М.О.,
розглянувши у режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року (суддя Дмитрієв В.С.)
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року (суддя-доповідач: Казначеєв Е.Г., судді: Геращенко І.В., Міронова Г.М.)
у справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської»
до Головного управління ДПС у Донецькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» (надалі також - Позивач, ТДВ «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (надалі також - Відповідач, ГУ ДПС у Донецькій області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 9 січня 2019 року №0000291412 та №0000281412.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав про безпідставність висновків податкової перевірки, покладених в основу спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки контролюючим органом не були досліджені первинні документи по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» (надалі також - ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер», контрагент), які підтверджують правильність формування даних податкової звітності.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року, позов задоволено.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що реальність господарських операцій між Позивачем та його контрагентом, крім укладених договорів, також підтверджується первинними документами (податковими накладними, актами, товарно-транспортними накладними, видатковими накладними, та іншими документами), оформленими відповідно до вимог податкового законодавства, які містять усі необхідні реквізити та відомості, а також у повній мірі відображають зміст господарських операцій. Суди попередніх інстанцій зазначили про те, що відповідні документи надані стороні Відповідача, а суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки, про що вказано також і Верховним Судом у постанові від 24 вересня 2019 року по справі №804/14/15.
Суди обох інстанцій також визнали необґрунтованими доводи Відповідача щодо відсутньої матеріально-технічної бази та трудових ресурсів у контрагента, оскільки нормами податкового законодавства не визначено обсягу матеріальних чи трудових ресурсів, та, водночас, не заборонено використання матеріально-технічних ресурсів на підставі цивільно-правових угод та залучення трудового ресурсу на умовах оренди (договори аутсорсингу та аутстафінгу), а висновки щодо непідтвердження руху товару по ланцюгу постачання базуються лише на результатах податкового контролю контрагента Позивача за відсутності інших об`єктивних та підтверджених належним чином даних про порушення Позивачем податкового законодавства.
Суди попередніх інстанцій також визнали необґрунтованим посилання податкового органу на те, що контрагент та підприємства по ланцюгу постачання є фігурантами ряду кримінальних проваджень, та виходили з того, що вирок по цих кримінальних провадженнях відсутній, натомість надання оцінки відповідним доказам охоплено межами кримінального провадження та передбачає надання оцінки судом у порядку кримінального судочинства.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Позивач  процесуальним правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
У період з 27 листопада 2018 року по 30 листопада 2018 року посадовими особами Головного управління ДФС Донецької області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» з питань достовірності формування та віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту в деклараціях з податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентом ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» за червень, липень та серпень 2018 року з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у липні, серпні та вересні 2018 року.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 07 грудня 2018 року №1424/05-99-14-12-3618225, яким встановлено, зокрема, порушення: пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6, статті 198, пункту 201.1 статті 201 розділу V Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), в результаті чого було знижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на загальну суму 11595429 грн, у тому числі по періодах: червень 2018 року 5503932 грн, липень 2018 року 2837233 грн, серпень 2018 року 2482428 грн, вересень 2018 року 771836 грн, та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту.
Висновки акту перевірки ґрунтуються на відмові Позивача у наданні під час перевірки документів, які б могли відобразити реальність господарської операції з контрагентом (первинна документація, бухгалтерський облік) та які є підставою для формування податкового обліку платника податків. Відповідач зробив висновок, що результат, відображений у даних податкового обліку Позивача, фактично не настав внаслідок відсутності відповідних дій учасників такої операції, у зв`язку з імітацією купівлі-продажу у особи, яка фактично нічого не продавала, реальність вчинення господарських операцій між Позивачем та контрагентом не доведена, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларовані на папері операції. Тому контролюючий орган дійшов висновку, що у Позивача не було підстав для податкового обліку операцій з ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» за відповідні періоди.
На підставі висновків акту перевірки Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 09 січня 2019 року: №00000281412 за формою В4 про завишення від`ємного значення по податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 32852 грн; №000029412 за формою Р про збільшення податкового зобов`язання по податку на додану вартість на загальну суму 17393143,50 грн, у тому числі 11595429,00 грн за основним платежем та 5797714,50 грн за штрафними ( фінансовими) санкціями.
Не погодившись з прийнятим податкових повідомлень-рішень від 09 січня 2019 року №00000281412 та №000029412 платник податків звернувся до Державної фіскальної служби України зі скаргою, але рішенням контролюючого органу від 22 березня 2019 року спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Відповідач стверджує, що належним доказом, яким підтверджуються податкові правопорушення Позивача є акт перевірки від 7 грудня 2018 року №1424/05-99-14-12-36182252. При цьому, зауважує на тому, що поза належною увагою суду апеляційної інстанції залишилися правові позиції Верховного Суду з окресленого питання, на застосуванні яких наполягав податковий орган при підтвердженні порушенням норм податкового законодавства Позивачем та визначенні складу податкових правопорушень, покладених в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме: постанови Верховного Суду від 21 серпня 2018 року по справі №817/481/17, від 2 липня 2019 року по справі №819/2737/13, від 5 травня 2020 року по справі №826/678/16, від 16 квітня 2020 року по справі №826/7760/15, від 6 серпня 2019 року по справі №160/8441/18, від 29 травня 2020 року по справі №826/27811/15, від 7 травня 2020 року по справі №815/6602/15, від 12 березня 2019 року по справі №826/14489/16, від 26 березня 2019 року по справі №826/5263/14, від 7 серпня 2018 року по справі №822/1825/14, від 30 серпня 2019 року по справі №2а-12436/11/2670, від 26 листопада 2020 року по справі №500/2486/19, від 28 серпня 2018 року по справі №804/592/17.
Скаржник акцентує на тому, що Позивачем не було надано до перевірки жодних документів бухгалтерського обліку, які б підтверджували взаємовідносини з ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» за червень, липень, серпень 2018 року, як-от: рахунки, видаткові накладні, сертифікати якості, супровідні документи, документи, що підтверджують факт оплати товару та документи, які свідчать про транспортування товару, журнал реєстрації довіреностей на отримання ТМЦ; як і не надано інформацію про складський облік та подальше приміщення (рух), списання ТМЦ; документи, які призначені для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а саме: картки складського обліку, які підтверджують рух та оприбуткування отриманих товарів від контрагента-постачальника; документи, щодо подальшого використання ТМЦ у господарській діяльності підприємства.
Спираючись на положення пунктів 44.6, 44.7 статті 44 ПК України Відповідач стверджує, що ненадання платником податку під час перевірки документів на підтвердження реальності господарських операцій, відображених у бухгалтерському та податковому обліку, доводить обґрунтованість висновків перевірки та правомірність оскаржуваних індивідуальних актів.
Також зазначає про те, що Позивач звернувся до суду поза межами встановленого пунктом 56.19 статті 56 ПК України місячного строку після закінчення процедури адміністративного оскарження без подання відповідної заяви щодо поновлення пропущеного строку.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Відповідно положень статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) касаційний суд переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно зі статтею 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
У пункті 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду, за нормою пункту 198.3 статті 198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, у податковому обліку операції з придбання товарів (послуг) повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення. Податковий кредит має бути обов`язково підтверджений податковою накладною. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та/або його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Надавши оцінку наявним у матеріалах справи доказам з дотриманням норм процесуального законодавства суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що операції між Позивачем та його контрагентом ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» щодо поставки товарів здійснювались фактично та з метою використання у власній господарській діяльності.
Такі висновки суди попередніх інстанцій зробили виходячи з встановлених у ході судового розгляду фактичних обставин щодо постачання товару виробничо-технічного призначення на умовах укладеного Позивачем з ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» договору поставки від 1 грудня 2020 року №14 (додаткова угода до цього договору від 01 грудня 2016 року щодо продовження терміну дії даного договору).
Товар постачався відповідно до оформлених до цього договору специфікацій, що також підтверджено наданими видатковими та податковими накладними.
Переміщення товару від постачальника ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» підтверджено укладеним з перевізником фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 договором від 15 травня 2014 року про надання послуг щодо перевезення вантажу (додаткові угоди №1 від 22 грудня 2017 року та №1 від 12 грудня 2018 року щодо визначення терміну дії договору), а також товарно-транспортними накладними, експреснакладними.
На підтвердження оплати договору поставки №14 від 01 грудня 2016 року між Позивачем (векселедавець) та ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» (векселеотримувач) були укладені додаткові угоди, а також на підтвердження факту оплати надано акти прийому-передач простих векселів.
Використання у господарській діяльності придбаних технічно-виробничих товарів підтверджено Позивачем актами приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів: лебідка зворотного руху від 04 червня 2018 року, насос Н3В-1 від 11 січня 2019 року, саморятівник шахтний ізолюючий ШСС-1П від 04 червня 2018 року, саморятівник шахтний ізолюючий ШСС-1П від 04 червня 2018 року, саморятівник шахтний ізолюючий ШСС-1П від 04 червня 2018 року, також актами списання.
Копії зазначених первинних документів містяться в матеріалах справи та за результатом дослідження та юридичної оцінки визнані судами належними та допустимими доказами на підтвердження реальності спірних операцій щодо постачання товару контрагентом ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер».
За висновками судів попередніх інстанцій, надані ТДВ «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» копії первинних документів на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених господарських операцій з ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер».
Як обґрунтовано зазначено судами обох інстанцій, контролюючим органом, у свою чергу, ані в акті перевірки, ані у ході судового розгляду, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Відповідно до вимог податкового законодавства України, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту є факт придбання товарів та/або послуг з метою їх використання в господарській діяльності та вимагає підтвердження належним чином складеними первинними документами, які відображають реальність господарської операції, що є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, як вже йшлося, нормами податкового законодавства визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється на підставі податкової накладної за умови її відповідності вимогам законодавства, оскільки це єдиний документ первинного бухгалтерського та податкового обліку, що містить у собі суму податку на додану вартість, яку можливо відобразити в податкових деклараціях з податку на додану вартість.
У акті перевірки від 07 грудня 2018 року №1424/05-99-14-12-3618225 податковим органом встановлено, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних контрагентом-постачальником ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер» зареєстровано виписані ТДВ «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» податкові накладні за червень, липень та серпень 2018 року. 
У касаційній скарзі Відповідач акцентує на тому, що на час проведення податкової перевірки у Позивача були відсутні первинні документи по господарським операціям з  ТОВ «Торгівельно-промислова компанія «Лідер», відтак висновок податкового органу про непідтвердження реальності фінансово-господарської діяльності Позивача з цим контрагентом є обґрунтованим. Надання ж таких документів безпосередньо до суду не спростовує правомірності висновків податкового органу та в силу приписів пункту 44.7 статті 47 ПК України не може бути підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам скаржника у касаційній скарзі, виходячи з меж касаційного перегляду цієї справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Питання надання платниками податків документів до перевірки врегульовано статтею 85 ПК України, пунктом 85.2 якої передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України визначено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
При цьому, відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України у разі, якщо платником податків подано в установленому порядку органу державної податкової служби заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення і коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки, - здійснюється документальна позапланова перевірка. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Системний аналіз наведених вище правових норм свідчить про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08 серпня 2019 року по справі №802/1069/13-а.
В контексті наведеного слід також зазначити, що за змістом пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У ході судового розгляду у суді першої інстанції представником Позивача було наголошено на тому, що підприємство розташоване на лінії розмежування проведення антитерористичної операції, що зумовлює певні труднощі у режимі роботи підприємства та його працівників. Також звертав увагу на нестабільній роботі поштового зв`язку та труднощі у відправленні та прийомі поштових відправлень.
За змістом встановлених обставин у цій справі судами обох інстанцій встановлено, що первинна документація за спірний період наявна на підприємстві Позивача і надана суду, тому суди обґрунтовано виходили з того, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Така позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 24 вересня 2019 року по справі №804/14/15.
В контексті доводів скаржника щодо ненадання Позивачем на запит до перевірки первинних документів на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суд апеляційної інстанції правильно акцентував на тому, що наданий суду запит контролюючого органу щодо надання первинної документації від 29 листопада 2018 року не відповідає вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України, оскільки не містить печатки (а.с.101-102 т.1), тому й не має наслідком виконання платником податку його вимог - надання запитуваних документів. Правовий висновок про те, що невідповідність вимогам законодавства запиту контролюючого органу в силу положень пункту 73.3 статті 73 ПК України звільняє платника податків від обов`язку надання відповіді на такий запит також зроблено Верховним Судом, зокрема, у справах №821/1232/17 (постанова від 22 березня 2021 року), №380/372/20 (постанова від 26 січня 2021 року).
В той же час, Верховний Суд звертає увагу, що висновки судів попередніх інстанцій у цій справі не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним, зокрема, у постановах, на які посилається скаржник. Наведені Відповідачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор). Обґрунтовуючи свою позицію скаржником зроблено витяги абзаців з судових рішень у справах, у яких наведено оцінку того чи іншого аргументу контролюючого органу. Натомість, у розглядуваній справі судами попередніх інстанцій надано умотивовану оцінку сукупності обставин, оскільки надання оцінки кожному окремому аргументу сторони без урахування інших унеможливило б всебічний і об`єктивний розгляд справи.
Зокрема, висновки Верховного Суду у постанові від 05 травня 2020 року у справі №826/678/16 зумовлені тим, що позивачем належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом на підставі статті 11 КАС України доказів щодо неправомірного формування витрат та включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з контрагентами без належного документального підтвердження фактичного здійснення таких операцій.
У постанові від 16 квітня 2020 року у справі №810/734/17 Верховний Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій про те, що на підставі наданих позивачем доказів неможливо встановити реальність господарської операції, оскільки надані первинні документи та пояснення представника позивача містять суперечності, помилки та неточності. При цьому підставою для таких висновків були помилки у платіжних дорученнях, виправлені позивачем по факту апеляційного перегляду справи, що не може бути предметом оцінки суду касаційної інстанції.
Висновки Верховного Суду у постанові від 16 квітня 2020 року у справі №520/1536/19 мотивовані тим, що у касаційній скарзі з приводу відсутності договірних відносин з контрагентами скаржником не спростовано висновків судів про неможливість фактичного надання відповідних послуг; при цьому суди попередніх інстанцій визнали недоведеним зв`язок економічної діяльності позивача та економічної доцільності здійснення витрат, вказали на відсутність будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника податку.
Слід зазначити, що висновки у кожній з наведених скаржником справ здійснені за результатами оцінки різних аспектів спірних правовідносин.
У кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справі, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права та/або порушення процесуальних норм, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази.
Інші аспекти спірних правовідносин та інше обґрунтування відповідного позову, що досліджувалось судами у межах справи, на яку посилається Відповідач, не дають підстав для висновку про подібність спірних правовідносин на противагу аналогічним обставинам, що є ключовим для визначення правовідносин подібними.
Верховний Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що результат вирішення у кожній з цих справ зумовлений конкретними обставинами та оцінкою доказів, правовим обґрунтуванням позовних вимог. Аналіз висновків судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі і у наведених скаржником судових рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
Щодо посилань Відповідача на здійснення досудового розслідування у кримінальних провадженнях, в яких фігурують контрагент Позивача та підприємства по ланцюгу постачання, суд апеляційної інстанції правильно виходив з того, що вирок у вказаних кримінальних провадженнях відсутній.
Верховний Суд неодноразово, зокрема в постанові від 21 липня 2021 року у справі №820/6663/17 зауважував на тому, що унесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань відомостей по кримінальному провадженню не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням таких обставин. Належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача.
Оскільки наявними у матеріалах справи доказами підтверджується фактичне придбання товару та використання його в господарській діяльності Позивача, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень, ухвалили законні та обґрунтовані рішення.  
При цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено, як і не доведено неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального закону, що було підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі.
Натомість, обґрунтування касаційної скарги Відповідача зводиться виключно до незгоди з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи. Втім, суд касаційної інстанції в силу положень статті 341 КАС України не наділений повноваженнями дослідження доказів та обставин, які вже встановлені судами першої та апеляційної інстанцій, як і встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відтак, до повноважень Верховного Суду не входить дослідження доказів, встановлення фактичних обставин справи або їх переоцінка, тобто об`єктом перегляду касаційним судом є виключно питання застосування права.
Не є слушними також доводи скаржника у касаційній скарзі щодо порушення платником податку строку судового оскарження спірних актів індивідуальної дії. 
Обґрунтовуючи пропуск Позивачем строку звернення до суду з позовом у цій справі податковий орган наводить доводи, тотожні з викладеними у поданій до суду апеляційної інстанції заяві про залишення позовної заяви без розгляду. Наведені доводи отримали оцінку суду апеляційної інстанції, за результатом якої ухвалою від 17 лютого 2021 року у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Донецькій області про залишення позову без розгляду було відмовлено. Водночас, ані у відзиві на позовну заяву, ані у ході судового розгляду в суді першої інстанції Відповідач не наводив жодних арґументів щодо пропуску платником податку строку звернення до суду.
Надаючи оцінку аналогічним доводам скаржника у касаційній скарзі колегія суддів касаційного суду зазначає, що  Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 сформульовано нову правову позицію в питанні визначення строку звернення до суду щодо оскарження податкового повідомлення-рішення після його адміністративного оскарження. Як слушно зауважив суд апеляційної інстанції, це судове рішення касаційного суду ухвалене вже після рішення суду першої інстанції у цій справі.
Так, Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19,також зауважено на тому, що:
- суди повинні уникати випадків правового пуризму, зокрема скасування правомірних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи судом апеляційної та/або касаційної інстанції змінилось юридичне тлумачення відповідної правової норми;
- зміна судової практики, що відбулася після ухвалення судами остаточного рішення, не повинна порушувати принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання, чинного на час розгляду справи судами попередніх інстанцій;
- задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
В контексті наведених у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 висновків необхідно звернути увагу на те, що Конституцією України (статті 8, 129 та 147) гарантовано визнання та застосування в Україні принципу верховенства права. При цьому, загальновизнано, що його базовим елементом є принцип правової визначеності, який, крім іншого, означає стабільність та єдність судової практики, а також можливість відступу судом від своєї попередньої правової позиції лише за наявності вагомих підстав. Слід зазначити, що єдність судової практики відіграє надважливу роль у забезпеченні однакового правозастосування в адміністративному судочинстві, що сприяє правовій визначеності та передбачуваності стосовно вирішення спірних ситуацій для учасників судового процесу.
Суд апеляційної інстанції з дотриманням норм процесуального закону та правових  висновків, зазначених у постанові Верховного Суду від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19,  послався на те, що рішення в даній адміністративній справі було прийнято судом першої інстанції у відповідності до чинної на той час судової практики Верховного Суду, до прийняття постанови Верховного Суду якою змінено правовий підхід до визначення строків звернення до суду за оскарженням податкових повідомлень-рішень після їх адміністративного оскарження. З урахуванням наведеного, з метою уникнення правового пуризму та недопущення скасування правомірного рішення суду через зміну судової практики Верховного Суду, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив про відсутність підстав для задоволення клопотання Відповідача про залишення адміністративного позову без розгляду.
Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
За правилами частини другої статті 341 КАС України  суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини першої статті 349 КАС України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображено обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення судів попередніх інстанцій не встановлено.
Керуючись статтями 3, 343, 350, 355, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області залишити без задоволення, а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                              Н.Є. Блажівська  
Судді                                                                                   О.О. Шишов
                                                                                   М.М. Яковенко