ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2021 року	Львів	Справа № 140/2818/21 пров. № А/857/13130/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді –                                       Носа С. П.,
суддів –                                                             Кухтея Р. В.,  Шевчук С. М.;
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1   на рішення  Волинського    окружного адміністративного суду від 21 травня    2021 року у справі № 140/2818/21 (головуючий суддя Денисюк Р. С., м. Луцьк) за позовом  фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування наказу,-
 
                                                       ВСТАНОВИВ:

19 березня   2021  року  Волинським   окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву   фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про  визнання протиправним та скасування наказу від 09.03.2021 № 835 “Про проведення фактичної перевірки”.
В обґрунтування вимог позовної заяви  вказано, що  наказ відповідача про проведення фактичної перевірки є протиправним та таким, що суперечить вимогам ПК України, оскільки він не містить відомостей про отримання відповідачем в установленому законодавством порядку інформації про порушення ним вимог податкового законодавства.
Рішенням Волинського   окружного адміністративного суду від 21 травня  2021 року в задоволенні позову відмовлено. 
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, позивачем  – фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 ,  подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов  в повному обсязі. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги  вказано, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови було порушено норми матеріального та процесуального права. Також вказано, що ОСОБА_1 з 2018 року зареєстрований як фізична особа-підприємець з основним видом діяльності - вантажний автомобільний транспорт, на період з 14.06.2020 до 14.06.2025 йому видано ліцензію на право зберігання пального (включно для потреб споживання чи промислової переробки). 10.03.2021 за місцем його господарської діяльності проведено фактичної перевірку на підставі оскаржуваного наказу. Апелянт вказує, що всупереч вимогам ст.81 ПК України, направлення на проведення перевірки позивачу не пред`являлися та не направлялися. Також, в  наказі зазначено, що метою проведення перевірки є дотримання вимог чинного законодавства щодо обігу підакцизних товарів, у той час в нього проведено перевірку щодо зберігання пального, що є не тотожними поняттями. Звертає увагу на те, що нормами п.п. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України визначено, що підставами для проведення перевірки є отримання у  встановленому порядку інформації про порушення вимог законодавства, тобто, інформації про конкретний факт недотримання платником податків вимог законодавства, яка, на думку позивача, повинна бути зазначена у наказі на проведення перевірки, а в даному випадку цього відповідачем зроблено не було. 
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення залишити без змін.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Встановлено, що  позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець з 17.12.2018, видом діяльності є вантажний автомобільний транспорт (а.с.6).
В травні 2020 року ФОП ОСОБА_1  отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) з терміном дії з 14.06.2020 по 14.06.2025. Місце зберігання пального АДРЕСА_1 (а.с.7).
Підприємцем впродовж 2020 року, придбавалося пальне, про що свідчать відповідні акцизні накладні, наявні в матеріалах справи.
09.03.2021 на підставі п.п. 20.1.11 п. 20.1. ст.20, п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п.80.2 ст.80, підпунктів 52-2, п.52 підрозділу 10  ПК України, відповідачем видано наказ “Про проведення фактичної перевірки” ФОП ОСОБА_1 тривалістю 10 днів, починаючи з 10.03.2021 ( а.с.10).
Перевірка призначена з питань дотримання вимог ПК України, Законів України “Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального”, “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, Постанови КМ України № 408 від 24.04.2019 “Деякі питання електронного адміністрування та реалізації пального та  спирту етилового” та інших нормативних актів, які регламентують ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального. 
На підставі даного наказу видано направлення на проведення перевірки від 09.03.2021 року за №№774/03-20-09-02 та 775/03-20-09-02.
За наслідками проведеної перевірки складено акт від 10.03.2021 за № 03/09-01 в якому зафіксовано порушення позивачем вимог ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального”.
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу  України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи
Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави призначення, обставини та порядок проведення фактичної перевірки встановлено положеннями статті 80 ПК України.
Встановлено, що  правовою підставою проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 відповідачем визначено підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Відповідно до цих норм Податкового кодексу України   фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2); у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5).
Підпунктом 19-1.1.17 пункту 19-1 статті 19  ПК України контролюючі органи  проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Згідно із підпунктами 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Як передбачено підпунктами 20.1.10, 20.1.46 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; під час проведення перевірки та розгляду результатів перевірки отримувати письмові пояснення від посадових (службових) осіб з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документальне підтвердження, у тому числі щодо здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації.
Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Як передбачає пункт 80.5 статті 80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81  цього Кодексу.
Судом встановлено, що в основу проведення фактичної перевірки позивача, податковим органом покладено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Нормами чинного податкового законодавства чітко регламентовано функції, які здійснює контролюючий орган, в тому числі при виробництві і обігу пального.
Суд зазначає, що самостійною підставою для проведення фактичної перевірки є здійснення контролюючим органом функцій - контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів. Підстава для проведення фактичної перевірки, визначена п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України є альтернативною та містить також приписи щодо такої підстави для проведення фактичної перевірки контролюючим органом, як здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Відтак, призначення даної фактичної перевірки лише з підстав здійснення своїх повноважень контролюючим органом, а не на підставі інформації, отриманої в установленому порядку, може бути підставою для призначення фактичної перевірки в порядку п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України та відповідає вимогам чинного законодавства
Також, у   постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 у справі №   826/17123/18, відповідно до яких незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.   При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. У разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.  
Також суд вказує на те, що відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 13.02.2018 у справі № 804/5402/14 саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.
Якщо допуск до проведення перевірки відбувся, то в подальшому предметом розгляду в суді може бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючим органом.
Встановлено,  що рішення про проведення фактичної перевірки позивача, оформлене відповідним наказом, який вручений позивачу особисто 10.03.2021. ОСОБА_1 був ознайомлений з направленнями на перевірку та допустив посадових осіб контролюючого органу до її проведення, про що свідчать відповідні підписі в акті перевірки. 
Відтак, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції  про дотримання відповідачем вимог податкового законодавства в частині призначення фактичної перевірки, правомірність оскаржуваного наказу від 09.03.2021 №   835 “Про проведення фактичної перевірки” та про відсутність правових підстав для  визнання його протиправним та скасування.
Згідно з ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
Керуючись статтями 229, 241, 250, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області – залишити без задоволення, а рішення  Волинського   окружного адміністративного суду від  03 червня    2021  року у справі № 140/3121/21  – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук