ПОСТАНОВА
Іменем України

05 серпня 2021 року 
м. Київ
справа №807/579/16
касаційне провадження №К/9901/38127/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Виноградівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області 
на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 лютого                 2017 року (головуючий суддя - Луцович М.М.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2017 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Большакова О.О.; судді:                                   Судова-Хомюк Н.М., Макарик В.Я.)
у справі № 807/579/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Харчові технології Закарпаття»
до Виноградівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Харчові технології Закарпаття» (далі - ТОВ «Харчові технології Закарпаття»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Виноградівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - Виноградівська ОДПІ; відповідач; контролюючий орган) про скасування податкових повідомлень-рішень від 09 березня 2016 року № 0000241500 та від                    09 березня 2016 року № 0000251500.

Закарпатський окружний адміністративний суд постановою від 27 лютого                 2017 року позовну заяву задовольнив повністю. 

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25 травня 2017 року залишив рішення суду першої інстанції без змін. 

Виноградівська ОДПІ звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2017 року, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2017 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на тому, що позивач не має права на включення спірної суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту в січні 2016 року, оскільки митну декларацію, заповнену в звичайному режимі, складено платником і зареєстровано в системі митного органу лише 04 лютого 2016 року.  

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 11 вересня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Виноградівської ОДПІ.

10 жовтня 2017 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 

14 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

17 червня 2021 року Виноградівською ОДПІ заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - Виноградівської ОДПІ на Головне управління ДПС у Закарпатській області у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку даних, задекларованих ТОВ «Харчові технології Закарпаття» у податковій звітності з податку на додану вартість за січень 2016 року, за результатами якої складено акт від 29 лютого 2016 року № 75/15-01-16/36784266.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з безпідставним формуванням у січні 2016 року податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 309000,00 грн на підставі попередньої вантажної митної декларації IM40EE 305070004/2016.

За наслідками здійсненого контрольного заходу Виноградівською ОДПІ 09 березня 2016 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000241500, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 207920,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі                   103960,00 грн; № 0000251500, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 16795,00 грн за основним платежем та                  8397,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Скасовуючи названі акти індивідуальної дії, судові інстанції дійшли висновку, що, сплативши в ціні товару податок на додану вартість та оформивши попередню вантажну митну декларацію саме в січні 2016 року, позивач своєчасно задекларував свої податкові зобов`язання, а тому доводи відповідача про відсутність підстав для бюджетного відшкодування не ґрунтуються на нормах чинного на час виникнення спірних правовідносин податкового законодавства.

Верховний Суд із наведеним твердженням судів попередніх інстанцій погодитися не може з огляду на таке. 

Відповідно до пункту 190.1 статті 190 ПК України базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:                            а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8                статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.12 статті 201 ПК України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

За визначеннями, наведеними в частині першій статті 4 Митного кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - МК України), митною декларацією є заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури; митним оформленням - виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.

Відповідно до частини першої статті 257 МК України декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. При застосуванні письмової форми декларування можуть використовуватися як електронні документи, так і документи на паперовому носії.

Згідно з частиною першою статті 258 МК України під митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, розуміється митна декларація, що містить обсяг відомостей (даних), достатній для завершення митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення у заявлений митний режим.

Попередня митна декларація (інший документ, що може використовуватися замість митної декларації відповідно до статті 94 цього Кодексу) подається до ввезення в Україну товарів, транспортних засобів комерційного призначення (у тому числі з метою транзиту) або після їх ввезення, якщо ці товари, транспортні засоби перебувають на території пункту пропуску через державний кордон України (частина перша статті 259 МК України).

За правилами частин першої - четвертої статті 261 МК України у разі подання відповідно до статей 259 і 260 цього Кодексу попередньої, тимчасової або періодичної митної декларації декларант або уповноважена ним особа повинні протягом строків, визначених відповідно до цього Кодексу, подати органу доходів і зборів додаткову декларацію, яка містить точні відомості про товари, задекларовані за попередньою, тимчасовою або періодичною митною декларацією, що подавалися б у разі декларування цих товарів за митною декларацією, заповненою у звичайному порядку.

У разі відсутності інформації, необхідної для визначення числових значень складових митної вартості товарів, яка стане відомою після випуску товарів у вільний обіг та сплати роялті, ліцензійних платежів, інших складових вартості, які визначаються залежно від обсягів продажу або прибутку від продажу, декларант або уповноважена ним особа має право подати додаткову декларацію протягом 180 днів з дати випуску товарів.

У разі якщо значення ціни товару в зовнішньоекономічному договорі визначається за формулою і на дату декларування невідоме, декларант або уповноважена ним особа має право подати додаткову декларацію протягом 90 днів з дати випуску товарів.

Додаткова декларація подається до відповідного органу доходів і зборів, яким була оформлена відповідна попередня, тимчасова або періодична митна декларація.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем 27 січня 2016 року на підставі попередньої вантажної митної декларації IM40EE 305070004/2016 сплачено митному органу суму податку на додану вартість у розмірі 309000,00 грн та включно цю суму податку до складу податкового кредиту за січень 2016 року, натомість додаткову вантажну митну декларація ІМ40ДЕ 305070004/2016/001132 із зазначенням у ній точних відомостей про задекларований товар (зокрема, в графі В вказано, що за кодом 028 сплачено 223958,60 грн) подано в лютому 2016 року.

Оскільки попередня, тимчасова або періодична декларація не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов`язок протягом 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларації і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.

Таким чином, після подання тимчасової/попередньої митної декларації можливі зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема, й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування податком на додану вартість, остаточні ж відомості про такі товари будуть міститися в митній декларації, заповненій у звичайному порядку. Тому в разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником тимчасової/попередньої митної декларації суми податку на додану вартість відносяться до податкового кредиту на підставі поданої платником та прийнятої митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту).

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду України, викладеному в постанові від 23 червня 2015 року у справі № 2а-18022/12/2670, який має враховуватися при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Подібні висновки щодо застосування наведених норм права викладено й у постановах Верховного Суду від 31 травня 2019 року у справі № 804/2688/17, від                  11 червня 2019 року у справі № 826/5939/16, від 22 травня 2020 року у справі                       № 817/743/16.

Згідно з частинами першою, третьою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в позові.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача у справі - Виноградівську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Закарпатській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Закарпатській області.

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 лютого                     2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2017 року скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова