ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 803/1902/16
адміністративне провадження № К/9901/1140/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Волинської митниці ДФС на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 13.09.2017 (головуючий суддя: Валюх В.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2017 (колегія суддів: Сеник Р.П., Хобор Р.Б., Попко Я.С.) у справі №803/1902/16 (876/10167/17) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глікон» до Волинської митниці ДФС про визнання протиправним та скасування рішення про визначення коду товару,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. У грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Глікон» (далі - ТОВ «Глікон») звернулося з адміністративним позовом до суду до Волинської митниці ДФС про визнання протиправним та скасування рішення про визначення коду товару № КТ-205000012-0009-2016 від 13.12.2016.
2. Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 13.09.2017, залишеним без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2017, адміністративний позов задоволено повністю.
2.1. Визнано протиправним та скасовано рішення Волинської митниці ДФС про визначення коду товару № КТ-205000012-0009-2016 від 13 грудня 2016 року.
2.2. Присуджено на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Глікон» за рахунок бюджетних асигнувань Волинської митниці ДФС судові витрати у розмірі 3878 гривень 00 копійок (три тисячі сімсот сімдесят вісім гривень нуль копійок).
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
3.1. 02 грудня 2016 року на митну територію України через м/п «Ягодин» на м/п «Луцьк» Волинської митниці ДФС прибув вантажний автомобіль марки «ДАФ», р.н. НОМЕР_1 / НОМЕР_2 , який відповідно до товаросупровідних документів перевозив товар «сало бокове свине, заморожене», загальною вагою 21029 кг в адресу ТОВ «Глікон».
3.2. 03 грудня 2016 року для митного оформлення товару «сало бокове свине морожене, в обрізках (в блоках) без шкіри, не консервоване, без вмісту харчових добавок та приправ, без теплової кулінарної обробки, без м`ясних частин, обвалене, різної форми та товщини», вагою нетто 21029 кг, за ціною 0,56 євро/кг на загальну суму 11776,24 євро декларантом ОСОБА_1 , яка є агентом з митного оформлення ТзОВ «Лана Брок Сервіс», на митний пост «Луцьк» було подано МД № 205070000/2016/047564 (т. 1, а. с. 83) та комплект документів (т. 1, а. с. 7-22). Указаний товар надійшов на адресу ТзОВ «Глікон» згідно з контрактом №01/11/16 від 01.11.2016, укладеним між компанією «Boseler Goldschmaus GmbH& Co.KG» (Німеччина) та позивачем (т. 1, а. с. 8-10). При цьому, в графі 33 зазначеної МД № 205070000/2016/047564 вказано код товару згідно з УКТЗЕД 02091011 («сало бокове свине морожене, без пісних частин, без вмісту солі, спецій та інших харчових добавок, без термічної та кулінарної обробки»).
3.3. У зв`язку зі спрацюванням ризиків автоматизованої системи аналізу та управління ризиками (далі - АСАУР) при здійсненні митного оформлення і контролю по поданих декларантом МД, посадовою особою митного органу декларанту було підготовлено та направлено електронне повідомлення про необхідність подання оригіналів документів, які підтверджують митну вартість товарів, а також надання можливості проведення митного огляду із забезпеченням ідентифікації товарів та/або транспортних засобів шляхом здійснення цифрової фотозйомки.
3.4. 03 грудня 2016 року посадовою особою митного поста «Луцьк» у присутності працівників оперативної робочої групи ДФС та декларанта проведено митний огляд товарів, про що складено акт № 205070000/2016/47564 (т. 1, а. с. 23), у якому вказано, що під час візуального огляду виявлено, що на палетах знаходиться вантаж - сало із включенням м`ясних волокон, заморожене, запаковане у поліетиленову плівку. Крім того, було також складено акт б/н від 03.12.2016 про взяття проб (зразків) товарів, який підписано декларантом 06.12.2016 (а. с. 24).
3.5. На замовлення Волинської митниці ДФС, оформлене запитом № 32 від 06.12.2016 про проведення досліджень (т. 1, а. с. 205), Львівським управлінням з питань експертизи та досліджень спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС України проведено дослідження (експертизу) відібраних зразків товару на предмет визначення відсотку пісної частини в досліджуваному зразку та можливості класифікації товару у товарній позиції 0203, за результатами якого складено висновок від 13.12.2016 № 142008600-0366 (т. 1, а. с. 207-209).
3.6. Відповідно до вказаного висновку, досліджуваний зразок товару (виробник компанія «Boseler Goldschmaus GmbH& Co.KG») наданий у замороженому стані. Після розморожування має вигляд 35 фрагментів підшкірної жирової тканини, без шкіри: на 10 фрагментах підшкірної жирової тканини (сала) відсутня м`язова тканина (маса 108,45 г або 11,7 % від загальної маси зразка); на 11 фрагментах - наявні залишки м`язової тканини, що не покривають поверхню жирової тканини фрагментів суцільним шаром (маса 396,72 г або 42,7 % від загальної маси зразка); на 14 фрагментах - наявна м`язова тканина, що покриває поверхню жирової тканини фрагментів суцільним шаром (маса 424,25 або 45,6% від загальної маси зразка). Встановити відсоток м`язової тканини у дослідженому зразку не видається можливим у зв`язку з відсутністю відповідної нормативно затвердженої методики.
3.7. За результатами розгляду запиту митного поста «Луцьк» від 13.12.2016 №377 (т. 1, а. с. 110), з урахуванням експертного висновку Львівського управління з питань експертизи та досліджень спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС України від 13.12.2016 № 142008600-0366, відповідачем було прийнято рішення від 13.12.2016 № КТ-205000012-0009-2016 про визначення коду товару, як «сала мороженого з прилеглими шарами м`яса, без шкіри, обваленого, у вигляді фрагментів різної товщини з нерівними краями, без вмісту спецій, солі та приправ, без теплової кулінарної обробки» 0203295500 за УКТЗЕД (т. 1, а. с. 27).
3.8. Судом також установлено, що рішення про визначення коду товару від 13.12.2016 № КТ-205000012-0009-2016 було оскаржене позивачем шляхом подання скарги від 20.12.2016 № 22 до ДФС України (т. 1, а. с. 35-39), за результатами розгляду якої ДФС України листом від 23.01.2017 № 1284/6/99-19-02-03-15 повідомила позивача, що рішення про визначення коду товару від 13.12.2016 № КТ-205000012-0009-2016 Волинської митниці ДФС є чинним і відповідно до статті 69 Митного кодексу України (далі - МК України) є обов`язковим для митних цілей (т. 1, а. с. 184-187).
4. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, при прийнятті рішення у справі дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність оскаржуваного в даній адміністративній справі рішення про визначення коду товару.
4.1. Судом ураховано, що ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2017 у даній справі була призначена судова товарознавча експертиза, на вирішення якої поставлено питання «якому коду товару за УКТЗЕД за своїми характеристиками відповідає товар «сало бокове свине заморожене», який поданий до митного оформлення згідно із митною декларацією № 205070000/2016/047564 від 03.12.2016 ?» та проведення якої доручено судовому експерту Мельнику С.М. (т. 2, а. с. 218-219).
4.2. Відповідно до висновку судової товарознавчої експертизи №55/2017 від 28.07.2017, складеного судовим експертом Мельником С.М., згідно УКТЗЕД товар «сало бокове свинне заморожене», який поданий до митного оформлення згідно з МД № 205070000/2016/047564 від 03.12.2016 відповідає характеристикам товарів які класифікуються у товарній позиції 0209 «Сало (підшкірний жир) без пісних частин, свинячий жир і жир свійської птиці, не витоплені та не виділені іншим способом, свіжі, охолоджені, морожені, солені або в розсолі, сушені або копчені», за товарною підкатегорією 0209101100 - свіже, охолоджене, морожене, солоне або в розсолі.
4.3. Експертом зазначено, що враховуючи, що наявні частини м`язової тканини не покривають сало суцільним шаром (з однієї сторони), а лише фрагментовано (наявні обрізи не по всій площині сала), це не дозволяє однозначно ідентифікувати об`єкт як жир з прилеглими шарами м`яса (товарна позиція 0203) або як сало без пісних частин (товарна позиція 0209).
4.4. На думку суду, висновок судової товарознавчої експертизи № 55/2017 від 28.07.2017 відповідає вимогам, визначеним статтею 82 КАС України, є належним та допустимим доказом, а тому суд бере його до уваги.
4.5. При цьому, суд урахував, що вказаний висновок судової товарознавчої експертизи № 55/2017 від 28.07.2017 також узгоджується із висновком № О-166 від 04.01.2017 судової товарознавчої експертизи, складеним Волинською торгово-промисловою палатою в справі про порушення митних правил №3000/20500/2016, згідно з яким товар, а саме сало свиняче бокове, заморожене класифікується у розділі І УКТЗЕД «Живі тварини; продукти тваринного походження», група 02 «М`ясо та їстівні субпродукти», відноситься до товарної позиції 0209 «Сало (підшкірний жир) без пісних частин, свинячий жир і жир свійської птиці, не витоплені та не виділені іншим способом, свіжі, охолоджені, морожені, солені або в розсолі, сушені або копчені», до підпозиції 020910 - свиняче сало (підшкірний жир), код товару (підкатегорія) 0209101100 - свіже, охолоджене, морожене, солоне або в розсолі. (т. 2, а. с. 115-118).
4.6. Крім того, суд дійшов висновку, що висновок судової товарознавчої експертизи № 55/2017 від 28.07.2017 узгоджується також з іншими письмовими доказами у справі, а саме: міжнародною товарно-транспортною накладною СМR від 30.11.2016 (т. 1, а. с. 12), ветеринарним сертифікатом на експорт свіжої свинини з Федеративної Республіки Німеччина в Україну № DE-0108003-89627912 (т. 1, а. с. 14-17), сертифікатом якості та специфікації від 30.11.2016 (т. 1, а. с. 18), ветеринарним свідоцтвом серії АЇ-13 № 694329 (т. 1, а. с. 20), з яких вбачається, що поставленим товаром є сало свинне бокове заморожене.
4.7. Суд не взяв до уваги покликання представника відповідача на висновок експертного товарознавчого дослідження від 12.04.2017 № 3125/17-53/3126/17-53, складений Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз на підставі постанови про призначення товарознавчої експертизи в справі про порушення митних правил № 3000/20500/2016 від 03.02.2017 (т. 2, а. с. 193-198), оскільки він не відповідає вимогам частини другої статті 82 КАС України (у висновку не зазначено, що експерта попереджено про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків), викликає сумнів у його правильності, суперечить іншим двом зазначеним вище висновкам експерта.
4.8. Крім того, на думку суду, не є доказом правомірності прийняття оскаржуваного рішення про визначення коду товару висновок Львівського управління з питань експертизи та досліджень спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС України від 13.12.2016 № 142008600-0366 (т. 1, а. с. 207-209), оскільки ним не встановлено відсоток м`язової тканини у дослідженому зразку у зв`язку з відсутністю відповідної нормативно затвердженої методики та не надано відповіді щодо класифікації товару згідно з УКТЗЕД.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Волинська митниця ДФС, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 13.09.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2017 та ухвалити нове судове рішення про відмову в позові.
5.1. Скаржник посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, частини першої статті 68, статтей 337, 356 Митного кодексу України, статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Зазначає, що до виключної компетенції органів доходів і зборів належить контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно УКТ ЗЕД. 
5.3. Уважає, що відповідно до експертного висновку Львівського відділу питань експертизи та досліджень ДФС від 13.12.2016 № 142008600-0366 товар правомірно класифіковано за кодом УКТЗЕД 0203295500 («сало морожене з прилеглими шарами м`яса без шкіри, обвалене, у вигляді фрагментів різної товщини з нерівними краями, без вмісту спецій, солі та приправ, без теплової кулінарної обробки») та прийнято рішення №КТ-205000012-0009-2016.
5.4. Указує, що прийняті судами рішення ґрунтуються на висновках судової товарознавчої експертизи №55/2017 від 28.07.2017, у той же час судами залишено поза увагою висновки товарознавчих експертиз, проведені з метою встановлення визначальних характеристик товару, що свідчить про однобічний розгляд справи як судом першої, так і апеляційної інстанції.
5.5. Уважає, що висновки взятої судами до уваги експертизи не узгоджуються з фактичними обставинами справи та правилами класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД. Згідно з Основними правилами інтерпретації класифікації товарів та пояснень до УКТ ЗЕД, затверджених наказом ДФС України від 09.06.2015 №401, у разі коли згідно з Правилом 2 б) або з будь-яких інших причин товари на перший погляд можна віднести до двох або більше товарних позицій , класифікація таких товарів проводиться наступним чином: а) перевага надається тій товарній позиції, яка більш конкретно описує товар у порівнянні з найменуваннями товарних позицій, що дають більш загальний опис; б) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати; (c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються. Отже скаржник вказує, що правило 3 б) застосовується лише коли Правило з а) не підходить для класифікації, а якщо й Правило 3 б) не підходить, тоді застосовується Правило 3 с). а тому суд першої інстанції та експерт дійшли неправильного висновку про правильність класифікації товару за Правилом 3 с). 
5.6. Уважає, що Товар, який підлягає класифікації, містить м`язові волокна, тобто пісні частини, а код-0209101100 визначає класифікацію товару - сало без пісних частин. Факт наявності на товарі сало прилеглих шарів м`яса встановлено чотирма висновками експертиз та доведено у суді. З огляду на це віднесення товару до товарної позиції 0209 є неправильним, так як указана позиція виключає сало з пісними частинами.
6. Позивачем до Суду не подано відзив на касаційну скаргу
7. Ухвалою Верховного Суду від 26.01.2018 відкрито касаційне провадження у вказаній справі.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
8. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
9. Згідно зі ст. 1 Закону України «Про Митний тариф України» передбачено, що митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
10. Відповідно до ч. ч. 1 та 2 ст. 67 Митного кодексу України Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
11. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів.
12. Відповідно до ч. ч. 1, 2, 4 ст. 69 Митного кодексу України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД. У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари.
13. Згідно з ч. 1 ст. 266 МК України декларант зобов`язаний: 1) здійснити декларування товарів, транспортних засобів комерційного призначення відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом; 2) на вимогу органу доходів і зборів пред`явити товари, транспортні засоби комерційного призначення для митного контролю і митного оформлення; 3) надати органу доходів і зборів передбачені законодавством документи і відомості, необхідні для виконання митних формальностей; 4) у випадках, визначених цим Кодексом та Податковим кодексом України, сплатити митні платежі або забезпечити їх сплату відповідно до розділу X цього Кодексу; 5) у випадках, визначених цим Кодексом та іншими законами України, сплатити інші платежі, контроль за справлянням яких покладено на органи доходів і зборів.
14. Порядок роботи відділу митних платежів, підрозділу митного оформлення митного органу та митного поста при вирішенні питань класифікації товарів, що переміщуються через митний кордон України, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 30 травня 2012 року № 650, визначає порядок роботи відділу митних платежів (далі - ВМП), підрозділу митного оформлення (далі - ПМО) та митного поста під час здійснення контролю правильності класифікації товарів, прийняття попередніх рішень про класифікацію товарів та рішень про визначення коду товару, здійснення митних процедур, пов`язаних з контролем правильності класифікації товарів при митному контролі та оформленні товарів, що переміщуються через митний кордон України, порядок взаємодії з іншими структурними підрозділами митного органу при вирішенні питань класифікації товарів, а також здійснення оформлення та реєстрації рішень, надання звітності та інші питання роботи ВМП, ПМО, митного поста у напрямі класифікації товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності.
15. Відповідно до п. 3 та 4 Порядку класифікація товару - визначення коду товару відповідно до вимог Основних правил інтерпретації УКТЗЕД, передбачених Законом України «Про Митний тариф України», з урахуванням Пояснень до УКТЗЕД, рішень Комітету з Гармонізованої системи опису та кодування товарів Всесвітньої митної організації, методичних рекомендацій щодо класифікації окремих товарів згідно з вимогами УКТЗЕД, розроблених центральним органом виконавчої влади у сфері митної справи на виконання статті 68 Кодексу, до початку переміщення товару через митний кордон України, під час митного оформлення та після завершення митного оформлення; контроль правильності класифікації товарів - перевірка правильності опису товару та відповідного йому коду в митній декларації вимогам Основних правил інтерпретації УКТЗЕД під час проведення процедур його митного контролю та митного оформлення; рішення про визначення коду товару (далі - Рішення) - документ установленої форми, який оформлюється посадовими особами ВМП, уповноваженими особами ПМО чи митного поста у разі необхідності прийняття рішення про класифікацію товарів.
16. Контроль правильності класифікації товарів здійснюється шляхом перевірки відповідності: опису товару в митній декларації процедурі декларування згідно з вимогами статті 257 Кодексу; відомостей про товар та коду товару згідно з УКТЗЕД, заявлених у митній декларації, відомостям про товар (найменування, опис, визначальні характеристики для класифікації товарів тощо), зазначеним у наданих для митного контролю документах, шляхом перевірки дотримання вимог Основних правил інтерпретації УКТЗЕД, з урахуванням Пояснень до УКТЗЕД, рекомендацій, розроблених центральним органом виконавчої влади у сфері митної справи відповідно до вимог статті 68 Кодексу; заявленого коду товару відомостям, наведеним у базі даних «Класифікаційні рішення» програми «Інспектор 2006» ЄАІС. При цьому така відповідність поділяється на три категорії: а) ідентичні товари; б) подібні (аналогічні) товари; в) товари, які не підпадають під вимоги підпунктів «а» та «б» абзацу четвертого цього пункту, але мають схожі: характеристики, які є визначальними для класифікації товару; призначення або принцип дії яких є основним для класифікації товару; перевірки відповідності заявленого опису товару та коду товару згідно з УКТЗЕД відомостям, наведеним у ПРК, у разі якщо до митного контролю та митного оформлення разом з пакетом документів надається ПРК.
17. Відповідно до п. 1 4 Розділу 3 Порядку рішення приймається посадовими особами ВМП або уповноваженими особами ПМО чи митного поста на підставі встановлених характеристик товару, які є визначальними для класифікації товару, згідно з Основними правилами інтерпретації УКТЗЕД.
18. За правилом 3 (а) Основних правил інтерпретації УКТЗЕД Митного тарифу України, що є додатком до Закону України «Про Митний тариф України» у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: (a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис.
19. Як правильно установлено судами попередніх інстанцій, спір між сторонами виник щодо класифікації товару, тобто визначення коду відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТЗЕД.
20. Як установили суди, у графі 33 МД № 205070000/2016/047564 від 03.12.2016 спірний товар сало бокове свине морожене, в обрізках (в блоках) без шкіри, не консервоване, без вмісту харових добавок та приправ, без теплової кулінарної обробки, без м`ясних частин, обвалене, різної форми та товщини був задекларований за кодом 0209101100 згідно з УКТЗЕД, тобто, у товарній позиції «сало бокове свинне морожене в обрізках (в блоках), без шкіри, не консервованого, без вмісту харчових добавок та приправ, без теплової кулінарної обробки, без м`ясних частин, обваленого, різної форми та товщини», тоді як Волинська митниця ДФС оскаржуваним рішенням про визначення коду товару 13.12.2016 № КТ-205000012-0009-2016 класифікувала вказаний товар за кодом 0203295500 згідно з УКТЗЕД, тобто, у товарній позиції «сало морожене з прилеглими шарами м`яса, без шкіри, обваленого, у вигляді фрагментів різної товщини з нерівними краями, без вмісту спецій, солі та приправ, без теплової кулінарної обробки».
21. Судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі обґрунтовано ураховано інформацію, наведену у висновку судової товарознавчої експертизи № 55/2017 від 28.07.2017, призначеної відповідно до ухвали Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2017, за яким згідно з УКТЗЕД товар «сало бокове свинне заморожене», який поданий до митного оформлення згідно з МД № 205070000/2016/047564 від 03.12.2016 відповідає характеристикам товарів які класифікуються у товарній позиції 0209 «Сало (підшкірний жир) без пісних частин, свинячий жир і жир свійської птиці, не витоплені та не виділені іншим способом, свіжі, охолоджені, морожені, солені або в розсолі, сушені або копчені», за товарною підкатегорією 0209101100 - свіже, охолоджене, морожене, солоне або в розсолі. 
22. Експертом указано, що класифікація товарів здійснюється згідно з УКТЗЕД, що є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 № 584-VII, з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТЗЕД та визначальних для класифікації характеристик товару. Для вирішення поставленого питання було здійснено огляд товару для встановлення його характеристики з метою ідентифікації при відповідності до УКТЗЕД.
23. Згідно з правилом 1 Основних правил інтерпретації класифікації товарів, для юридичних цілей класифікація товарів проводиться виходячи з найменувань товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп. Якщо в цих назвах чи Примітках не застережене інше, то відповідно до положень Правил 2, 3, 4 і 5, де це прийнято.
24. Виходячи з зовнішнього огляду та товарних характеристик продукції, встановлено, що сало свиняче бокове, заморожене класифікується у розділі І УКТЗЕД «Живі тварини; Продукти тваринного походження», група 02 «М`ясо та їстівні субпродукти». Згідно з приміткою 1 до групи 02 ця група не включає тваринні жири, крім продуктів, зазначених у товарній позиції 0209. Згідно з додаткових приміток до групи 02 «Сало» у товарних підкатегоріях 0209 00 11 00 і 0209 00 19 00 - жирова тканина, розташована під шкірою та з нею зв`язана, незалежно від частини туші, з якої вона одержана; у будь-якому разі маса жирової тканини повинна перевищувати масу шкіри. Ці товарні підкатегорії включають також сало із знятою шкірою.
25. У поясненнях до товарної позиції 0209 «Сало (підшкірний жир) без пісних частин, свинячий жир і жир свійської птиці, не витоплені та не виділені іншим способом, свіжі, охолоджені, морожені, солені або в розсолі, сушені або копчені» зазначено, що м`ясо в тому вигляді, в якому воно звичайно вживається в їжу, не включається до цієї товарної позиції (товарна позиція 0203 або 0210 залежно від конкретного випадку, наприклад свинина з прошарками сала та аналогічне м`ясо з великими прошарками сала і сало з прилеглим шаром м`яса).
26. У поясненнях до товарної позиції 0203 «Свинина свіжа, охолоджена або морожена» зазначено, що до цієї позиції включається беконна свинина і подібні види м`яса з великими прошарками жиру і жир з прилеглими шарами м`яса.
27. У поясненнях до товарної позиції 0210 «М`ясо та харчові субпродукти, солоні або у розсолі, сушені або копчені; харчове борошно з м`яса або субпродуктів» зазначено, що до цієї товарної позиції включаються всі види м`яса і харчових м`ясних субпродуктів, приготовлених зазначеним у назві способом, крім сала без пісних частин, свинячого жиру та жиру свійської птиці, не витоплених і не виділених іншим способом (товарна позиція 0209). До цієї товарної позиції також включається свинина з прошарками сала, аналогічне м`ясо з великими прошарками сала і сало з прилеглим до нього шаром м`яса за умови, що вони приготовлені зазначеним у назві цієї товарної позиції способом. Згідно вихідних даних, а саме Ветеринарного сертифікату на експорт свіжої свинини з Федеративної Республіки Німеччина в Україну № DE 0108003-89627912 від 30.11.2016 та сертифікату якості від 30.11.2016 об`єкт дослідження не оброблявся засобами консервування та не містить харчових добавок та ароматизаторів, тому він не може класифікуватись у товарній позиції 0210.
28. Ураховуючи, що наявні частини м`язової тканини не покривають сало суцільним шаром (з однієї сторони), а лише фрагментовано (наявні обрізи не по всій площині сала), це не дозволяє однозначно ідентифікувати об`єкт як жир з прилеглими шарами м`яса (товарна позиція 0203) або як сало без пісних частин (товарна позиція 0209).
29. У даному випадку потрібно застосовувати правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів «коли товари неможливо класифікувати відповідно до правила 3 а) чи 3 б), їх слід класифікувати в останній за зростанням кодів товарній позиції, серед тих, які в однаковій мірі прийнятні для розгляду під час класифікації цих товарів». Також слід зазначити, що українськими нормативами не регламентується допустимий відсоток м`язової тканини в салі.
30. Таким чином, приймаючи до уваги вагомість наведених вище аргументів, експерт дійшов висновку, що надане для дослідження сало свиняче бокове, заморожене по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до УКТЗЕД та враховуючи правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів, відповідає характеристикам товарів які класифікуються у товарній позиції 0209 «Сало (підшкірний жир) без пісних частин, свинячий жир і жир свійської птиці, не витоплені та не виділені іншим способом, свіжі, охолоджені, морожені, солені або в розсолі, сушені або копчені»; підпозиції 0209 10 - свиняче сало (підшкірний жир); код товару (підкатегорія) 0209 10 11 00 - свіже, охолоджене, морожене, солоне або в розсолі (т. 3, а. с. 2-6).
31. Судами правильно визнано вказаний висновок судової товарознавчої експертизи №55/2017 від 28.07.2017 таким, що відповідає вимогам, визначеним статтею 82 КАС України.
32. Відповідач в поданій до Суду касаційній скарзі не навів обґрунтованих мотивів невідповідності вказаного висновку експерта як доказу вимогам КАС України.
33. Крім того, судами обґрунтовано взято до уваги, що висновок судової товарознавчої експертизи №5/2017 від 28.07.2017 узгоджується також з іншими письмовими доказами у справі, а саме: міжнародною товарно-транспортною накладною СМR від 30.11.2016 (т. 1, а. с. 12), ветеринарним сертифікатом на експорт свіжої свинини з Федеративної Республіки Німеччина в Україну №DE-0108003-89627912 (т. 1, а. с. 14-17), сертифікатом якості та специфікації від 30.11.2016 (т. 1, а. с. 18), ветеринарним свідоцтвом серії АЇ-13 № 694329 (т. 1, а. с. 20), з яких вбачається, що поставленим товаром є сало свинне бокове заморожене.
34. Також Суд уважає таким, що відповідає приписам КАС України невзяття судами попередніх інстанцій до уваги висновку експертного товарознавчого дослідження від 12.04.2017 № 3125/17-53/3126/17-53, складеного Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз на підставі постанови про призначення товарознавчої експертизи в справі про порушення митних правил № 3000/20500/2016 від 03.02.2017 (т. 2, а. с. 193-198), через те, що він не відповідає вимогам частини другої статті 82 КАС України (у висновку не зазначено, що експерта попереджено про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків), викликає сумнів у його правильності, суперечить іншим двом зазначеним вище висновкам експерта.
35. Крім того, суди правильно зауважили, що не є доказом правомірності прийняття оскаржуваного рішення про визначення коду товару висновок Львівського управління з питань експертизи та досліджень спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС України від 13.12.2016 № 142008600-0366, оскільки ним не встановлено відсоток м`язової тканини у дослідженому зразку у зв`язку з відсутністю відповідної нормативно затвердженої методики та не надано відповіді щодо класифікації товару згідно з УКТЗЕД, а отже він не може свідчити про обґрунтованість спірного у справі рішення відповідача.
36. Таким чином, Суд погоджує висновки судів першої та апеляційної інстанцій про те, що Волинська митниця ДФС оскаржуваним рішенням про визначення коду товару № КТ-205000012-0009-2016 від 13.12.2016 безпідставно класифікувала спірний товар за кодом УКТЗЕД 0203295500.
37. Суд зазначає, що аналіз вищенаведених норм, з урахуванням оцінки обставин справи, наданої судами першої та апеляційної інстанцій, свідчить про безпідставність спірного рішення митного органу внаслідок недоведення останнім наявності підстав для зміни коду товару за власною ініціативою в межах процедури митного оформлення.
38. Верховний Суд уважає, що класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює особа, яка подає декларацію. Орган доходів і зборів здійснює контроль за такою класифікацією і може самостійно визначити код задекларованого товару лише у тому разі, коли виявить порушення правил класифікації з боку декларанта. Повноваження митного органу щодо самостійного визначення коду товару не є дискреційними та обумовлені виключно наявністю порушення правил класифікації з боку декларанта.
39. Зазначена правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 03.04.2018 у справі №814/1256/17.
40. 08 лютого 2020 року набрали чинності зміни до Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України), внесені Законом України від 15.01.2020 №460-ІХ, за правилом пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" якого, касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.
41. За змістом частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
42. Частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України установлено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
43. З огляду на наведене, касаційна скарга Волинської митниці ДФС підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
44. Касаційну скаргу Волинської митниці ДФС залишити без задоволення.
45. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 13.09.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2017 залишити без змін.
46. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                      І.В. Дашутін

Судді                                                                                                                О.О. Шишов

                                                                                          М.М. Яковенко