ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 серпня 2021 року 
м. Київ
справа № 380/5298/20
адміністративне провадження № К/9901/13208/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року у складі судді Гулика А.Г. та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09 березня 2021 року у складі колегії суддів: Кузьмича С.М., Глушка І.В., Довгої О.І. у справі № 380/5298/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії, 
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області в якому, з урахуванням заяв про збільшення позовних вимог, просило:
- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0001620402 від 23.06.2020; № 002100402 від 11.08.2020; № 002190402 від 26.08.2020;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» за березень-травень 2020 року.
1.1. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу, викладених в актах перевірки від 11.06.2020 № 93/04/2-16/42991458, від 17.07.2020 №122/04.2-16/42991458, від 14.08.2020 №133/04.2-16/42991458 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Зета плюс» з питань достовірності нарахування від`ємного значення суми, яка приймає участь у бюджетному відшкодуванні ПДВ по декларації з ПДВ за березень, квітень, травень 2020 року. Позивач стверджує, що в ході проведення перевірки ним було надано всі необхідні первинні документи, що підтверджують реальність проведення господарських операцій, за результатами яких сформовано податковий кредит, що вплинув на формування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
2.1. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09 березня 2021 року, адміністративний позов задоволено повністю. 
2.2. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 0001620402 від 23.06.2020; № 002100402 від 11.08.2020; № 002190402 від 26.08.2020. 
2.3. Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689 грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995 грн, за травень 2020 року у розмірі 3957233 грн.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
3.1. ГУ ДПС у Львівській області провело документальну позапланову перевірку ТОВ «Зета плюс» з питань достовірності нарахування від`ємного значення суми, яка приймає участь в бюджетному відшкодуванні ПДВ по деклараціях з ПДВ за березень 2020 року, за результатами якої складено акт від 11.06.2020 №93/04.2-16/42991458 (далі - Акт перевірки від 11.06.2020 № 93/04.2-16/42991458).
3.2. Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4, п. 200.14 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у зв`язку з чим ТОВ «Зета плюс» не має права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 17067689 грн за березень 2020 року.
3.3. На підставі Акта перевірки від 11.06.2020 № 93/04.2-16/42991458 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 23.06.2020 № 0001620402, яким встановлено відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування на суму 17  067 689 грн.
3.4. ГУ ДПС у Львівській області провело документальну позапланову перевірку ТОВ «Зета плюс» (ЄДРПОУ 42991458) з питань достовірності нарахування від`ємного значення суми, яка бере участь в бюджетному відшкодуванні ПДВ по деклараціях з ПДВ за квітень 2020 року, за результатами якої складено акт від 17.07.2020 № 122/04.2-16/42991458 (далі - Акт перевірки від 17.07.2020 № 122/04.2-16/42991458).
3.5. Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4, п. 200.14 ст. 200 ПК України, у зв`язку з чим ТОВ «Зета плюс» не має права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 19  719 995 грн за квітень 2020 року.
3.6. На підставі Акта перевірки від 17.07.2020 № 122/04.2-16/42991458 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 11.08.2020 № 002100402, яким встановлено відсутність в позивача права на бюджетне відшкодування на суму 19719995 грн.
3.7. ГУ ДПС у Львівській області провело документальну позапланову перевірку ТОВ «Зета плюс» з питань достовірності нарахування від`ємного значення суми, яка бере участь в бюджетному відшкодуванні ПДВ по деклараціях з ПДВ за травень 2020 року, за результатами якої складено акт від 14.08.2020 № 133/04.2-16/42991458 (далі Акт перевірки від 14.08.2020 № 133/04.2-16/42991458).
3.8. Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4, п. 200.14 ст. 200 ПК України, у зв`язку з чим ТОВ «Зета плюс» не має права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 3  957 233 грн за травень 2020 року.
3.9. На підставі Акта перевірки від 14.08.2020 № 133/04.2-16/42991458 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 26.08.2020 № 002190402, яким встановлено відсутність в позивача права на бюджетне відшкодування на суму 3  957 233 грн.
3.10. Позивач уважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з указаним позовом.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що висновки контролюючого органу про те, що у ході проведення перевірки платником податку не було надано належним чином засвідчених документів по взаєморозрахунках із контрагентом, а саме, що підтверджують факт оплати товару, є необґрунтованими та повністю спростовуються наявними в матеріалах справи доказами. Крім того, зобов`язуючи Головне управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689,00грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995,00грн, за травень 2020 року у розмірі 3957233,00грн, суд зазначав, що зважаючи на встановлені в ході розгляду справи обставини протиправності прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень №0001620402 від 23.06.2020; №002100402 від 11.08.2020; №002190402 від 26.08.2020 про зменшення ТОВ «Зета плюс» суми бюджетного відшкодування ПДВ за березень-травень 2020 року та беручи до уваги фактичне позбавлення позивача права на бюджетне відшкодування вказаної суми ПДВ відповідно до вимог Податкового кодексу України, такий спосіб захисту є єдиним за своєю суттю способом відновлення порушених прав позивача, ефективним механізмом захисту таких прав, що відповідатиме принципу ідеї верховенства права.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Не погодившись із судовими рішеннями, Головне управління ДПС у Львівській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі. 
5.1. Відповідач указує, що при прийнятті рішення у справі апеляційним судом не ураховано висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15, від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18, від 25 лютого 2020 у справі № 320/6625/18.
5.2. Відповідач зазначає, що за результатами звірки даних зазначених у розрахунку бюджетного відшкодування податку на додану вартість із даними первинних документів встановлено, що платіжні доручення, які були надані до перевірки не підписані керівником ТОВ «Зета плюс», не завірені банком в якому обслуговується суб`єкт господарювання, не мають підписів та печаток.
5.3. Разом із цим відповідач уважає безпідставними позовні вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленої позивачем, оскільки у відповідача ще не виник обов`язок внести до зазначеного реєстру необхідні дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника згідно з заявою ТОВ «Зета плюс», адже такий обов`язок виникне у відповідача лише на наступний робочий день після отримання рішення суду у цій справі, яке набрало законної сили.
6. Відзиву на касаційну скаргу позивачем подано не було. 
7. 10 серпня 2021 року до Верховного Суду від позивача надійшла заява про часткову відмову від позову, в якій останній просить прийняти відмову ТОВ «Зета плюс» від позовних вимог про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689 грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995 грн та травень 2020 року у розмірі 3957233 грн, й просить у цій частині визнати нечинним оскаржувані судові рішення та закрити провадження у справі.
7.1 Вимоги заяви аргументує тим, що суми бюджетного відшкодування, заявлені позивачем, надійшли на рахунки ТОВ «Зета плюс», тому зазначена вимога є такою, що виконана.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
8. Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
9. Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
10. Згідно із пп. «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
11. Абзацом 3 п. 198.2 ст. 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
12. Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
13. Абзацами 1-3 п. 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
14. Відповідно до пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
15. Згідно з пунктом 200.1, 200.2 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
16. Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
17. Згідно із п. 200.14 ст. 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
18. Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
19. Згідно із абзацом 11 частини 1 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
20. Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
21. Частиною 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
22. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
23. При вирішенні податкових спорів Суд ураховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
24. Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
25. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
26. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
27. Проте, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).
28. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними, допустимими та достовірними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
29. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування, зокрема, і податкового кредиту, і такий рух має бути підтверджений первинними документами.
30. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
31. Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, сформував податковий кредит містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
32. Судами попередніх інстанцій установлено, що позивач орендує нежитлове приміщення у м. Львові по вул. Боткіна, 36Г, що підтверджується договором оренди від 01.06.2019.
33. Щодо господарських відносин позивача з контрагентами, то позивач уклав договори з такими контрагентами:
- з ТОВ «Верлан Південь Трейд» (код ЄДРПОУ 41595475) укладено договір №01/02/20 поставки сільськогосподарської продукції;
- з Західною регіональною службою державного ветеринарно-санітарного контролю та нагляду на державному кордоні та транспорті (код ЄДРПОУ 00485983) укладено договір №060/86 від 13.03.2020 про надання послуг державного та/або ветеринарно-санітарного контролю;
- з ТОВ «Бінборо» (код ЄДРПОУ 38992492) укладено договір №12-2020 від 07.04.2020 про надання послуг з декларування товарів;
- з ТОВ «Консорціум Меридіан» (код ЄДРПОУ 38992492) укладено договір 02.07.2020 про надання транспортних послуг;
- з ФОП ОСОБА_1 укладено договір №120320 від 12.03.2020 про надання послуг з декларування товарів;
- з Дунаєвською районною державною лікарнею ветеринарної медицини (код ЄДРПОУ 00711563) укладено договір №19 від 13.03.2020 про надання ветеринарних послуг;
- з Хмельницькою торгово-промисловою палатою (код ЄДРПОУ 02944774) укладено договір №118 від 03.03.2020 про надання послуг;
- з ТОВ «Міртрансагро» (код ЄДРПОУ 39152409) укладено договір №МТА-204/С від 23.07.2019 про виконання послуг з організації сертифікації вантажу;
- з ТОВ «ПРОМВАГОНТРАНС» (код ЄДРПОУ 00711563) укладено договір №16/03/2020-ПВТ/ЗП від 16.03.2020 про надання послуг з транспортного експедирування;
- з СП ТОВ «Трансбалктермінал» (код ЄДРПОУ 24528065) укладено договір №1920/442 від 23.07.2019 про надання послуг по декларуванню товару (вантажу);
- з ТОВ «Дніпрянське ХПП» (код ЄДРПОУ 38669824) укладено договір №24012020-3 від 24.01.2020;
- з ТОВ Миколаївське підприємство «Термінал Укрхарчозбутсировина» від 24.02.20202 №240420 про надання послуг з митного оформлення товарів.
34. На підтвердження реальності господарських відносин з контрагентами позивач надав суду копії вантажних митних декларацій (Т.1 а. с. 224-250, Т.2 а. с.1-174, Т.4 а. с. 148-250, Т.5 а. с. 1-32), контрактів з іноземними покупцями (Т.2 а. с.175-250, Т.3 а. с. 1-71, 134 - 172, 175-221), актів надання послуг та виконання робіт (Т.4 а. с.14-73), видаткових накладних (Т.4 а. с. 74-147), товарно-транспортних накладних (Т.5 а. с. 36-250, Т.6 а. с. 1-17).
35. Судами попередніх інстанцій установлено, що відповідач дійшов висновку про відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 17067689 грн за березень 2020 року, 197199995 грн за квітень 2020 року та 3957233 грн за травень 2020 року у зв`язку із порушенням ним вимог пунктів 200.1, 200.2, 200.4, 200.14 ст. 200 ПК України.
36. Зі змісту актів перевірок убачається, що фактичною підставою для відмови позивачу в отриманні бюджетного відшкодування ПДВ за березень - травень 2020 року було надання позивачем під час перевірки копій платіжних доручень, що не підписані керівником ТОВ «Зета плюс», не завірені банком, в якому обслуговується суб`єкт господарювання, не скріплені підписом та печаткою банку.
37. Разом із цим, на підтвердження розрахунків за договорами з контрагентами ТОВ «Верлан Південь Трейд», ТзОВ Дніпрянсмьке ХПП, ТзОВ «Міртрансагро», ТзОВ «Промвагонтранс», ТзОВ «Юнікор Мерітайм» позивач надав суду копії платіжних доручень №№ 1, 2, 3, 4 від 27.03.2020, №4 від 10.02.2020, №10 від 13.02.2020, №№25, 26, 27 від 05.03.2020, №65 від 24.03.2020, №95, 96, 97 від 30.03.2020, №15 від 24.02.2020, №29 від 11.03.2020, №33 від 17.03.2020, №34 від 18.03.2020, №№39 43, 46 від 19.03.2020, №№47 - 52 від 23.03.2020, №53 від 20.03.2020, №№56 64 від 24.03.2020, №№66 -73 від 25.03.2020, №№82 - 87 від 27.03.2020, №№88 94 від 30.03.2020, №17 від 27.02.2020, №18 від 04.02.2020, №18 від 27.02.2020, №24 від 05.03.2020, №35 від 19.03.2020, №36 від 19.02.2020, №54 від 23.03.2020, №77 від 25.03.2020, №78 від 25.03.2020, №100 від 30.03.2020, №111 від 03.04.2020, №112 від 03.04.2020, №135 від 10.04.2020, №9 від 01.04.2020, №8 від 01.04.2020, №7 від 01.04.2020, №5 від 01.04.2020, №6 від 01.04.2020, №№104 110 від 01.04.2020, №№117 -120 від 06.04.2020, №№126 130 від 09.04.2020, №№144 154 від 14.04.2020, №№159 170 від 15.04.2020, №№175 184 від 21.04.2020, №187, №188 від 22.04.2020, №№200 205 від 23.04.2020, №№208 210 від 28.04.2020, №215 від 30.04.2020, №139 від 13.04.2020, №174 від 21.04.2020, №207 від 27.04.2200, №214 від 28.04.2020, №138 від 10.04.2020, №204 від 23.04.2020, №№216 220 від 04.05.2020, №222, №223 від 06.05.2020, №№240 244 від 08.05.2020, №17 від 27.02.2020, №18 від 04.02.2020, №237 від 07.05.2020, №14 від 21.02.2020.
38. Указані платіжні доручення сформовані за допомогою системи дистанційного обслуговування «Клієнт-Банк».
39. Загальні засади функціонування платіжних систем і систем розрахунків в Україні, поняття та загальний порядок проведення переказу коштів у межах України, відповідальність суб`єктів переказу, а також загальний порядок здійснення нагляду (оверсайта) за платіжними системами визначає Закон України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 № 2346-III (далі - Закон № 2346-ІІІ).
40. Відповідно до пункту 1.14 статті 1 Закону № 2346-ІІІ електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, який надає його держателю можливість за допомогою платіжного пристрою отримати інформацію про належні держателю кошти та ініціювати їх переказ.
41. Згідно із статтею 18 Закону № 2346-ІІІ електронний документ на переказ має однакову юридичну силу з паперовим документом. Електронний підпис є обов`язковим реквізитом електронного документа на переказ.
Порядок застосування електронного підпису для засвідчення електронного документа на переказ установлюється нормативно-правовими актами Національного банку України.
Відповідальність за достовірність інформації, що міститься в реквізитах електронного документа, несе особа, яка наклала на цей документ електронний підпис. В іншому разі відповідальність несе банк або інша установа - учасник платіжної системи.
Електронний документ на переказ, що не засвідчений електронним підписом, не приймається до виконання. Учасник платіжної системи має передбачити під час приймання електронних документів на переказ: процедуру перевірки електронного підпису; процедуру перевірки цілісності, достовірності та авторства електронного документа на переказ.
У разі недотримання зазначених вимог банк або інша установа - учасник платіжної системи несуть відповідальність за шкоду, заподіяну суб`єктам переказу.
42. Відповідно до абзацу 12 пункту 1.4 глави 1 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Національного Банку України № 22 від 21.01.2004 (далі - Інструкція № 22) електронний розрахунковий документ - документ, інформація в якому представлена у формі електронних даних, уключаючи відповідні реквізити розрахункового документа, який може бути сформований, переданий, збережений і перетворений у візуальну форму представлення електронними засобами.
43. Абзацами 9, 10 п. 1.4 глави 1 Інструкції № 22 передбачено, що дистанційне обслуговування - комплекс інформаційних послуг за рахунком клієнта та здійснення операцій за рахунком на підставі дистанційних розпоряджень клієнта; дистанційне розпорядження - розпорядження банку виконати певну операцію, яке передається клієнтом за погодженим каналом доступу, без відвідання клієнтом банку.
44. Порядок розрахунків за допомогою систем дистанційного обслуговування врегульований главою 10 Інструкції № 22.
45. Відповідно до п. 10.1 глави 10 Інструкції № 22 оперативне ведення клієнтом своїх рахунків у банку та обмін технологічною інформацією, визначеною в договорі між банком та клієнтом, клієнт може здійснювати за допомогою систем дистанційного обслуговування.
Дистанційне обслуговування рахунку клієнт може здійснювати за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт Інтернет - банк», «телефонний банкінг», «платіжний застосунок» та інших систем дистанційного обслуговування.
46. Згідно із абзацом 1 пункту 10.2 глави 10 Інструкції № 22 під час здійснення розрахунків за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт Інтернет - банк» тощо застосовуються електронні розрахункові документи. Якщо це передбачено договором між банком та клієнтом, то використання клієнтом системи не виключає можливе оброблення банком документів клієнта на паперових носіях.
Реквізити електронного розрахункового документа, що використовуються в системах «клієнт - банк», «клієнт Інтернет - банк», визначаються договором між банком та клієнтом, але обов`язково цей документ має містити такі з них: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі «Допоміжні реквізити».
47. Як установлено судами першої та апеляційної інстанцій, перелічені платіжні доручення сформовані позивачем з використанням системи «клієнт - банк», «клієнт Інтернет - банк», на що також звертає увагу позивач у позовній заяві, а тому відповідно до вимог абзацу 1 пункту 10.2 глави 10 Інструкції № 22 повинні містити обов`язкові реквізити електронного розрахункового документа.
48. Водночас зі змісту вказаних платіжних доручень судами встановлено, що вони містять усі обов`язкові реквізити електронного розрахункового документа, передбачені абзацом 1 пунктом 10.2 глави 10 Інструкції № 22, зокрема дата оформлення документа, його номер, відомості про платника та отримувача платежу, призначення платежу, код банку, відмітка про виконання тощо.
49. При цьому, у акті перевірки зазначено, що платіжні доручення, які були надані до перевірки не підписані керівником ТОВ «Зета плюс».
50. Проте, Верховний Суд погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо безпідставності такого висновку, у зв`язку з тим, що подані до обслуговуючого банку платіжні доручення місять електронний цифровий підпис керівника ТОВ «Зета плюс», оскільки відповідно до п. 1.14 ст. 1 Закону № 2346-ІІІ електронний документ на переказ, що не засвідчений електронним підписом, не приймається до виконання.
51. Крім цього, пунктом 10.15 глави 10 Інструкції № 22 встановлено, що також банк повертає електронний розрахунковий документ без виконання згідно з главою 2 цієї Інструкції, про причину повернення якого повідомляє клієнта засобами системи (з обов`язковим посиланням на статтю закону України, відповідно до якої електронний розрахунковий документ не може бути виконано, або/та главу/пункт нормативно-правового акта Національного банку, який порушено).
52. Відповідно до абзацу 2 п. 2.4 глави 2 Інструкції № 22 банк платника перевіряє заповнення таких реквізитів: «Платник», «Код платника», «Рахунок платника», «Банк платника» та «Підписи платника» (якщо згідно з формою документа вимагається його заповнення).
53. Згідно із абзацом 1 п. 2.5 глави 2 Інструкції № 22 якщо розрахункові документи, у яких перевірено реквізити, заповнено з порушенням вимог цієї глави, глав 5, 6 і 12 та додатка 9 до цієї Інструкції, то банк, що здійснив перевірку, повертає їх без виконання згідно з пунктами 2.15 і 2.18 цієї глави та пунктом 11.11 глави 11 цієї Інструкції.
54. Однак, з матеріалів справи судами встановлено, що банк не повертав платіжні доручення позивачу без виконання з підстав не засвідчення їх електронним цифровим підписом, чи з будь-яких інших підстав, передбачених Інструкцією № 22, а отже такі платіжні доручення були оформлені належним чином.
55. Щодо посилань податкового органу на відсутність у наданих до перевірки платіжних дорученнях печатки, Верховний Суд зважає, що відповідно до додатку 9 до Інструкції № 22 «Указівки щодо заповнення реквізитів розрахункових документів та їх реєстрів» використання печатки платником у платіжному дорученні не є обов`язковим.
56. При цьому, як установлено судами, факт здійснення оплати також підтверджено доданими позивачем до матеріалів справи платіжними дорученнями із печатками банку.
57 Крім того, на переконання колегії суддів, суди правильно звернули увагу, що у відповідності до пп. 73.3 ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
58. Запит повинен містити: підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; печатку контролюючого органу.
59. Такий запит підписується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби.
60. Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; 2) для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.
61. Однак, відповідачем не було реалізовано наданого йому права на отримання від платника податків копій первинних документів на підтвердження здійснення оплати за договорами з контрагентами. Так само, як і не було конкретизовано, у якому саме вигляді та формі мають бути надані до перевірки означені документи.
62. Аналізуючи викладене, Верховний Суд доходить до переконання, що суди правильно уважали, що висновок податкового органу, викладений в актах перевірки, про відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в оспорюваних періодах є помилковим.
63. Отже, спірні податкові повідомлення-рішення від 23.06.2020 № 0001620402; від 11.08.2020 № 002100402; від 26.08.2020 № 002190402 є протиправними та підлягають скасуванню.
64. Таким чином, задовольняючи позовні вимоги про скасування спірних податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій ухвалили законні та обґрунтовані рішення, оскільки наявними у матеріалах справи доказами підтверджується фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вищевказаними контрагентами. Відтак податкові наслідки, що виникли за результатами таких операцій, позивачем обґрунтовано враховано в податковому обліку.
65. З огляду на встановлені судом  першої та  апеляційної  інстанцій обставини, доводи Головного управління ДПС у Львівській області про порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права не знайшли свого підтвердження.
66. Водночас, наведені скаржником постанови Верховного Суду від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15, від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18 ухвалені за інших фактичних обставин, установлених судами. Суди попередніх інстанцій не відходили від правових позицій Верховного Суду, викладених у перелічених постановах, а здійснили висновки за результатами оцінки фактичних обставин у цій конкретній справі.
67. Так, у зазначених справах Верховний Суд погоджуючись з висновками контролюючого органу щодо порушення платником податків норм податкового законодавства, виходив з обставин відсутності первинних документів на підтвердження взаємовідносин з контрагентами, оскільки платником податку взагалі не було надано їх під час перевірки.
68. У цій же справі, судами попередніх інстанцій встановлено факт надання платником податків первинних документів, підтверджуючих реальність господарських операцій з контрагентами, при цьому деякі з яких, а саме копії платіжних доручень, мали лише певні недоліки щодо засвідчення копії документа на папері для електронного документа. 
69. Тому посилання скаржника на те, що судові рішення у цій справі ухвалені без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у вказаних постановах Верховного Суду, є безпідставними.
70. У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
71. З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд уважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
72. За змістом частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
73. Частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
74. З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області № 0001620402 від 23.06.2020; № 002100402 від 11.08.2020; № 002190402 від 26.08.2020 - залишенню без змін.
75. Разом із цим, Верховний Суд, розглянувши заяву позивача про часткову відмову від позову та закриття провадження, дійшов висновку про її задоволення з наступних підстав.
76. За змістом частини першої статті 47 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення даної постанови) позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову.
77. Згідно з приписами статті 348 КАС України позивач може відмовитися від позову, а сторони можуть примиритися у будь-який час до закінчення касаційного розгляду. У разі відмови від позову або примирення сторін суд касаційної інстанції постановляє ухвалу відповідно до вимог статей 189, 190 цього Кодексу, якою одночасно визнає нечинними судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, якими закінчено розгляд справи, та закриває провадження у справі.
78. Частинами другою, третьою, п`ятою статі 189 КАС України встановлено, що до ухвалення судового рішення у зв`язку з відмовою позивача від позову або визнанням позову відповідачем суд роз`яснює сторонам наслідки відповідних процесуальних дій, перевіряє, чи не обмежений представник відповідної сторони у повноваженнях на їх вчинення. Про прийняття відмови від позову суд постановляє ухвалу, якою закриває провадження у справі. У разі часткової відмови позивача від позову суд постановляє ухвалу, якою закриває провадження у справі щодо частини позовних вимог. Суд не приймає відмови від позову, визнання позову і продовжує розгляд адміністративної справи, якщо ці дії позивача або відповідача суперечать закону чи порушують чиї-небудь права, свободи або інтереси.
79. Повноваження суду касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги визначає стаття 349 КАС України, за правилами пункту шостого частини першої якої суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право у визначених цим Кодексом випадках визнати нечинними судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і закрити провадження у справі у відповідній частині.
80. Судом установлено, що заяву подано та підписано уповноваженою особою, а саме - директором ТОВ «Зета плюс» Тхір Любомирою Ярославівною. 
81. Проаналізувавши матеріали справи та доводи викладені у заяві ТОВ «Зета плюс» про часткову відмову від позову, Верховний Суд дійшов висновку про те, що відмова від позову не суперечить закону, чиїх-небудь прав, свобод та інтересів не порушує.
82. Таким чином Верховний Суд уважає за можливе прийняти відмову ТОВ «Зета плюс» від частини позовних вимог про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689 грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995 грн та травень 2020 року у розмірі 3957233 грн, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09 березня 2021 року в частині вирішення цих позовних вимог, визнати нечинними і закрити провадження у справі у цій частині.
83. Керуючись статтями 341, 345, 348, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
84. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.
85. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09 березня 2021 року в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області № 0001620402 від 23.06.2020; № 002100402 від 11.08.2020; № 002190402 від 26.08.2020 - залишити без змін.
86. Заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» про часткову відмову від позову від 10 серпня 2021 року задовольнити.
87. Прийняти відмову Товариства з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» від частини позовних вимог про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689 грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995 грн та травень 2020 року у розмірі 3957233 грн.
88. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09 березня 2021 року у справі № 380/5298/20 у частині зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зета плюс» за березень 2020 року у розмірі 17067689 грн, за квітень 2020 року у розмірі 19719995 грн, за травень 2020 року у розмірі 3957233 грн визнати нечинними та закрити провадження в цій частині.
89. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
                                        
Суддя-доповідач                              І. В. Дашутін

Судді                              О.О. Шишов

                                                                                                    М. М. Яковенко