ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/13961/20                                                                                          Суддя першої інстанції: Іщук І.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  18 серпня 2021 року                                                                                      м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          судді-доповідача                       - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Степанюка А.Г. та Чаку Є.В.,  
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Києві апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АРІТЕЙЛ» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 травня 2021 року, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АРІТЕЙЛ» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИЛА:

У червні 2020 року ТОВ «АРІТЕЙЛ» звернувся до суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 05 березня 2020 року № 0007260509.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 травня 2021 року у задоволенні вказаного адміністративного позову було відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про задоволення позову. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції неправильно встановив фактичні обставини справи, надав неналежну оцінку дослідженим доказам та неправильно застосував норми матеріального і процесуального права. Скаржник вказує на те, що акт перевірки та дії щодо проведення фактичної перевірки не можуть бути самостійним предметом оскарження в суді. Також позивач зазначає, що листом від 04 березня 2020 року № 7923/10/10-36-05-06-22 направив заперечення проти акту фактичної перевірки, проте вони були відхилені контролюючим органом. ТОВ «АРІТЕЙЛ» наголошує на тому, що належним чином здійснює облік товарних запасів на складі за місцем їх реалізації, однак зберігання документів здійснюється централізовано за юридичною адресою товариства. Позивач просив врахувати правову позицію Верховного Суду, викладену в постановах від 09 квітня 2019 року у справі № 804/8017/16, від 08 серпня 2019 року у справі № 804/6009/14, від 19 березня 2019 року у справі № 803/777/17, від 24 квітня 2020 року у справі № 803/1676/16, від 30 квітня 2020 року у справі № 810/2733/15, від 01 жовтня 2020 року у справі № 822/816/16, згідно з якою факт відсутності первинних документів у місці реалізації товарів не доводить складу порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Головне управління ДПС у м. Києві подало відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що під час проведення фактичної перевірки не були надані накладні, товарно-транспортні накладні, роздруковані документи з відповідного програмного забезпечення, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, що відображені у відомостях, які є додатком до акту перевірки. 
ТОВ «АРІТЕЙЛ» подало відповідь на відзив на апеляційну скаргу, в якому повторно наголошено на тому, що на підприємстві ведеться централізований бухгалтерський облік та зберігання первинних бухгалтерських документів. Також позивач зазначає, що на підтвердження належного ведення обліку товарних запасів на складі надав до суду першої інстанції видаткові накладні та товарно-транспортні накладні на переміщення товарів. 
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглядається у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї та відповіді на відзив, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ТОВ «АРІТЕЙЛ» задовольнити, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 травня 2021 року - скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову, виходячи з такого.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено та сторонами справи не заперечується, що Головне управління ДПС у Київській області на підставі наказу від 03 лютого 2020 року № 249 здійснило фактичну перевірку магазину-кафетерію «КОЛО», що належить ТОВ «АРІТЕЙЛ», розташованого за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Демидів, вул. Київська, 53. За результатами перевірки складено акт від 07 лютого 2020 року № 0219/1036/05/41135005.
Позивач надав Головному управлінню ДПС у Київській області свої заперечення про вказаного акту, однак листом від 04 березня 2020 року № 7923/10/10-36-05-06-22 позивача було повідомлено, що додаткові документи прийняті до уваги, однак вони не спростовують порушення, виявлені під час проведення фактичної перевірки.
Головне управлінням ДПС у м. Києві, на обліку в якому перебуває ТОВ «АРІТЕЙЛ», на підставі акту фактичної перевірки від 07 лютого 2020 року № 0219/1036/05/41135005, винесло податкове повідомлення-рішення від 05 березня 2020 року № 0007260509 про застосування штрафної санкції у розмірі 14873 грн 00 коп. 
Вказане рішення було оскаржене в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 22 травня 2020 року № 16878/6/99-00-08-05-06-06 у задоволенні скарги відмовлено. 
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 05 березня 2020 року № 0007260509, ТОВ «АРІТЕЙЛ» звернулося до суду із адміністративним позовом. 
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог ТОВ «АРІТЕЙЛ», суд першої інстанції виходив з того, що дії та акт Головного управління ДПС у Київській області від 07 лютого 2020 року № 0219/1036/05/41135005 позивачем не оскаржуються. У свою чергу Головне управління ДПС у м. Києві винесло оскаржуване податкове повідомлення-рішення на підставі акту фактичної перевірки, яким встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». У зв`язку з цим суд першої інстанції прийшов до висновку, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.
Колегія суддів не погоджується із зазначеними висновками суду першої інстанції, оскільки вони не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи. 
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Положеннями п.п. 80.1, 80.10 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
За правилами п. 86.1, 86.5, 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Зазначені норми права у своїй сукупності вказують на те, що акт фактичної перевірки від 07 лютого 2020 року № 0219/1036/05/41135005, що складений Головним управлінням ДПС у Київській області та заперечення ТОВ «АРІТЕЙЛ» проти акту фактичної перевірки, що викладені у листі від 04 березня 2020 року № 7923/10/10-36-05-06-22 у своїй сукупності є документами, на підставі яких контролюючий орган встановлює наявність чи відсутність підстав для винесення податкового повідомлення-рішення. Вказані документи відображають результати перевірки та позицію суб`єкта господарювання щодо висновків, зроблених контролюючим органом за підсумками фактичної перевірки. 
Колегія суддів враховує, що податкове повідомлення-рішення від 05 березня 2020 року № 0007260509 було винесене іншим контролюючим органом ніж проводив фактичну перевірку, а саме - Головним управлінням ДПС у м. Києві за місцем податкового обліку ТОВ «АРІТЕЙЛ». В той час як фактичну перевірку провело Головне управління ДПС у Київській області - контролюючий орган за місцем проведення господарської діяльності. 
Разом з тим зазначена обставина не звільняє суд першої інстанції від обов`язку перевірити фактичну наявність правопорушення, зазначеного в акті фактичної перевірки, та вчинення якого стало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Та обставина, що дії Головного управління ДПС у Київській області та акт фактичної перевірки не були оскаржені позивачем, не є беззаперечною підставою для висновку, що Головне управління ДПС у м. Києві у спірних правовідносинах діяло правомірно. 
Крім того, як правильно зазначає позивач в апеляційній скарзі, дії контролюючого органу щодо проведення перевірки та акт фактичної перевірки не можуть бути предметом адміністративного позову. Правомірність таких дій та обґрунтованість висновків, викладених в акті фактичної перевірки може бути оцінена судом виключно у межах справи про оскарження податкового повідомлення-рішення. 
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що для правильного вирішення цього спору належить перевірити наявність чи відсутність порушень п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та підстав, передбачених ст. 20 вказаного Закону, для накладення на ТОВ «АРІТЕЙЛ» фінансових санкцій. 
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  у редакції, що була чинною на час проведення фактичної перевірки та винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно зі  ст. 20 зазначеного Закону  до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
В акті фактичної перевірки від 07 лютого 2020 року № 0219/1036/05/41135005 зазначено про виявлення фактів не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 7436 грн 50 коп.
Зазначений висновок ґрунтується на тому, що до перевірки не надані накладні, товарно-транспортні накладні, роздруковані документи з відповідного програмного забезпечення, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей. Перелік не облікованих товарів викладений у відомості, що є додатком до акту фактичної перевірки.
У свою чергу ТОВ «АРІТЕЙЛ», звертаючись до суду із адміністративним позовом, вказує на те, що товарно-матеріальні цінності обліковані у встановленому законом порядку, а первинні документи зберігаються за місцем централізованого ведення бухгалтерського обліку і могли бути надані контролюючому органу на його запит.
На підтвердження своїх доводів позивач надав копію наказу від 26 лютого 2019 року № 2602-Д «Про зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку», згідно з яким зберігання відповідних документів здійснюється за місцезнаходженням бухгалтерії ТОВ «АРІТЕЙЛ», а саме - м. Київ, вул. Новокостянтинівська, 13/10, офіс 313.
Також позивач надав копії видаткових накладних, актів приймання-передачі, накладних на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей між структурними підрозділами ТОВ «АРІТЕЙЛ», товарно-транспортних накладних.
Колегія суддів враховує, що Верховний Суд неодноразово викладав свою позицію щодо застосування положень ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин. 
Так, згідно з постановою Верховного Суду від 28 лютого 2018 року у справі № 810/3247/16 фінансова санкція, встановлена  ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку. Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до    Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої  ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Аналогічна позиція була викладена також у постанові Верховного Суду від 09 квітня 2019 року у справі № 804/8017/16, де зазначено, що факт відсутності первинних документів у місці реалізації товарів не доводить склад порушення п. 12    ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки не свідчить про те, що позивачем не ведеться облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Верховним Судом було враховано, що належне ведення бухгалтерського обліку товарних запасів на складі магазину підтверджено накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними на переміщення алкогольних напоїв, відомостями про вантаж, які наявні в матеріалах справи, досліджені судами попередніх інстанцій.
Під час розгляду і вирішення спору колегія суддів виходить із того, що в ході фактичної перевірки посадові особи Головного управління ДПС у Київській області склали відомість, у якій міститься перелік товарів, щодо яких представник ТОВ «АРІТЕЙЛ» не надав первинні документи. 
У свою чергу позивач надав до суду першої інстанції засвідчені копії первинних документів, які підтверджують придбання (облік) товарів, відображених у зазначеній відомості та їх переміщення до місця здійснення господарської діяльності - магазину-кафетерію «КОЛО», що належить ТОВ «АРІТЕЙЛ», розташованого за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Демидів, вул. Київська, 53.
У відзиві Головного управління ДПС у м. Києві на апеляційну скаргу позивача відсутні заперечення проти того, що зазначені первинні бухгалтерські документи оформлено відповідно до  ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що позивач належними доказами підтвердив проведення у встановленому законом порядку облік товарних запасів на складі та за місцем їх реалізації.
Натомість доводи контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не знайшли свого підтвердження. 
За таких обставини позовні вимоги ТОВ «АРІТЕЙЛ» про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 05 березня 2020 року № 0007260509 є законними, обґрунтованими і підлягають задоволенню. 
Відповідно до пп.пп. «б», «в» п. 4 ч. 1 ст. 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається з резолютивної частини із зазначенням нового розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з розглядом справи у суді першої інстанції, - у випадку скасування або зміни судового рішення; розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При зверненні до суду з адміністративним позовом ТОВ «АРІТЕЙЛ» сплатило судовий збір у розмірі 2102 грн 00 коп. згідно з платіжним доручення № 14952 від 09 червня 2020 року та при зверненні з апеляційною скаргою - у розмірі 6810 грн 00 коп. згідно з платіжним дорученням № 18701 від 09 червня 2021 року. 
Зазначені кошти, згідно з правилами розподілу судових витрат, підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача. 
З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи, надав неналежну оцінку дослідженим доказав та ухвалив судове рішення без додержанням норм матеріального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ТОВ «АРІТЕЙЛ» задовольнити, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 травня 2021 року - скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову.
Керуючись ст.ст. 139, 242, 308, 311, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -       
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АРІТЕЙЛ» - задовольнити. 
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 травня 2021 року - скасувати. 
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АРІТЕЙЛ» - задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 05 березня 2020 року № 0007260509.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРІТЕЙЛ» (місцезнаходження: вул. Новокостянтинівська, 13/10, м. Київ, 04080; ідентифікаційний код: 41135005) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (місцезнаходження: вул. Шолуденка, 33/19, м. Київ, 04116; ідентифікаційний код: 43141267) судові витрати за подачу адміністративного позову в розмірі 2102 (дві тисячі сто два) грн 00 коп. та за подачу апеляційної скарги у розмірі 6810 (шість тисяч вісімсот десять) грн 00 коп. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Суддя-доповідач                                                                      А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            А.Г. Степанюк    

                                                                                                    Є.В. Чаку