ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2021 року		Справа № 380/5786/20 пров. № А/857/10804/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Качмара В.Я.,
суддів – Затолочного В.С., Курильця А.Р.,
при секретарі судового засідання – Хомича О.Р.
розглянувши у відкритому судовому в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОНОМ ЦЕНТР» до Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України про визнання протиправними і скасування рішень, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року (суддя Клименко О.М., м.Львів, повний текст складено 6 листопада 2020 року), 

ВСТАНОВИВ:

У липні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОНОМ ЦЕНТР (далі – ТОВ) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області(далі – Головне управління) та Державної податкової служби України(далі – ДПС) в якому просило визнати протиправними та скасувати 36 рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.07.2020, 09.07.2020, 14.07.2020 (далі – Комісія, ЄРПН, Реєстр, Рішення відповідно), яким відмовлено у реєстрації податкових накладних (далі – ПН), що подані ТОВ протягом червня 2020 року;
зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН ПН.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року позов задоволено.
Не погодившись із ухваленим рішення, його оскаржило Головне управління, яке із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції, та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову. 
В доводах апеляційної скарги вказує, що Головне управління долучало «скріншоти» переліку документів, які надані ТОВ до повідомлень стосовно розблокування реєстрації ПН. Підставою для прийняття оскаржуваних рішень було ненадання платником податку копій документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Зазначає, що до суду позивач подав перелік документів, який є значно розширеним. Такі документи не подавались ТОВ до повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН, що ставить під сумнів їх достовірність та існування на момент здійснення господарської операції. Вказує, що позовні вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН слід розцінювати як вимогу про втручання в дискреційні повноваження вказаного органу.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення. 
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також беручи до уваги те, що такі документи були надані контролюючому органу разом з відповідними поясненнями щодо кожної із податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено останній не мав правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації в Реєстрі. Тому з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також дотримання судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.
Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з додержанням норм матеріального і процесуального права, з таких міркувань.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ТОВ з 30.05.2013 перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податків, основний вид діяльності КВЕД 10.12 виробництво м`яса свійської птиці.
01.06.2020 ТОВ (постачальник (продавець)) склало та 30.06.2020 направило до ДПС для реєстрації у ЄРПН ПН від 01.06.2020 №№59, 60, 67, 11, 46, 41 (далі – ПН №№59, 60, 67, 11, 46, 41 відповідно), які виписані для Товариств з обмеженою відповідальністю (далі – ТОВ) «СЕЛЬХОЗСПЕКТР», «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА», «АРІОН» ХМГОІ «МАРІЯ», «ПРОДМАРКЕТ ТРЕЙД», «ОПТ-ТРЕЙД-РЕГІОН».
Відповідно до квитанцій від 30.06.2020 ПН №№59, 60, 67, 11, 46, 41 прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість (далі – ПДВ), як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій» (далі – Критерії). Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
З метою подальшої реєстрації перелічених вище ПН позивач до контролюючого органу направив: пояснювальні записки; договори поставки з контрагентами; видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, укладений між Фермерським господарством «Азурит-Агро» (Продавець) (далі – ФГ) та ТОВ (Покупець), предметом якого є товар - кури бройлери в живій вазі; товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці, ветеринарні свідоцтва, акти звірки розрахунків.
07.07.2020 Комісією прийнято Рішення №№1704816/38738473,1704807/38738473, 1704808/38738473, 1704809/38738473, 1704812/38738473, 1704818/38738473, 1704817/38738473 відповідно, якими позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН№№59, 60, 67, 11, 46, 41 з підстав ненадання платником податку копій документів: 
первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, 
розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків,
документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (далі - Документи).
02.06.2020 позивачем (постачальник (продавець)) складено та 30.06.2020 направлено до ДПС для реєстрації у ЄРПН ПН від 02.06.2020 № 68 (далі – ПН №68), яка виписана для ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА» (отримувач (покупець)).
Відповідно до квитанції від 30.06.2020 ПН №68 прийнята, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №68 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальну записку від 03.07.2020; договір поставки від 10.02.2020 № 10/02/2020, укладений між ТОВ та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА» (Покупець); видаткову накладну від 02.06.2020 №14; товарно-транспортну накладну від 02.06.2020 № Р14; договір поставки від 01.03.2018 № 01/03/18, укладений між ТОВ «УКРПОЛЬ-2005» (Постачальник) та ТОВ; накладні від 29.05.2020 №№29/05, 30/05, 31/05; товарно-транспортні накладні від 29.05.2020 №№ 290520/1, 290520/2, 290520/3; акт на забій живої птиці від 29.05.2020 № 210; ветеринарні свідоцтва від 28.05.2020 ІА №№678489; 678490, 678491 ,  678492 , 678493 , 678494 .
07.07.2020 Комісією, прийнято рішення №1704815/38738473, яким позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №68 з підстав ненадання платником податку копій Документів
03.06.2020 ТОВ (постачальник (продавець)) склало та 30.06.2020 направило до ДПС для реєстрації у Реєстрі ПН від 03.06.2020 №69 (далі – ПН №69), яка виписана для ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА» (отримувач (покупець)).
Квитанцією від 30.06.2020 ПН №69 прийнята, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №69 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальну записку від 03.07.2020 № 03/07/20-8; договір поставки від 10.02.2020 № 10/02/2020, укладений між ТОВ (Продавець) та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА» (Покупець); видаткову накладну від 03.06.2020 №16; товарно-транспортну накладну від 03.06.2020 № Р16; договір поставки від 01.02.2018 № 01/02/18-1, укладений між Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «ІДНА» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткову накладну від 28.05.2020 № РН-0000113; товарно-транспортну накладну від 28.05.2020 № 280520/2; акт на забій живої птиці від 28.05.1010 № 197.
07.07.2020 Комісією прийнято рішення №1704814/38738473, яким ТОВ відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №69 з підстав ненадання платником податку копій Документів.
04.06.2020ТОВ (постачальник (продавець)) склало та 30.06.2020 направило до ДПС для реєстрації у ЄРПНПН №№75, 5, які виписані для ТОВ «УКРРИБА ЛТД» та ТОВ «САЙЛЕН ТРЕЙД» (отримувач (покупець)).
Відповідно до квитанцій від 30.06.2020 ПН №№75, 5 прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації ПН зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №№75, 5 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальну записку; договори поставки; видаткові накладні; договір поставки від 01.02.2018 №01/02/18-1, укладений між ТОВ «ІДНА» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні, товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці.
07.07.2020 Комісією прийнято рішення №№1704811/38738473, 1704813/38738473, яким позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №75, 5 з підстав ненадання платником податку копій Документів.
06.06.2020 позивачем (постачальник (продавець)) складено та 30.06.2020 направлено до ДПС для реєстрації у Реєстрі ПН від 06.06.2020 №№61, 14, 47, які виписані для ТОВ «СЕЛЬХОЗСПЕКТР», «АРІОН» ХМГОІ «МАРІЯ», «ПРОДМАРКЕТ ТРЕЙД» (отримувач (покупець)).
Відповідно до квитанції від 30.06.2020 ПН прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв.Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №№61, 14, 47 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальну записку; договори поставки, видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; договір поставки від 01.02.2018 № 01/02/18-1, укладений між ТОВ «ІДНА» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці.
09.07.2020 Комісією прийнято рішення №№1716594/38738473, 1716598/38738473, 1716599/38738473 якими позивачу відмовлено у реєстрації в РеєстріПН №№61, 14, 47 з підстав ненадання платником податку копій Документів.
09.06.2020 ТОВ складено та 30.06.2020 направлено до ДПС для реєстрації у Реєстр ПН від 09.06.2020 №№70, 71, 15, 18, 52, 45(далі – ПН №№70, м71, 15, 18, 52, 45) які виписані для ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА», «АРІОН» ХМГОІ «МАРІЯ», «ГАЛИЧ-К», «Проскурів-Агро», «ПРАДО-2014».
Відповідно до квитанцій від 30.06.2020 ПН №№70, 71, 15, 18, 52, 45 прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації ПН зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №№70, 71, 15, 18, 52, 45 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальні записки; договори поставки, товарно-транспортні накладні; договір поставки, укладений між ТОВ «Леокомерц» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці; ветеринарні свідоцтва. 
09.07.2020Комісією прийнято рішення №№1716592/38738473, 1716590/38738473, 1716591/38738473, 1716593/38738473, 1716596/38738473, 1716595/38738473 якими позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПНПН №№70, 71, 15, 18, 52, 45 з підстав ненадання платником податку копій Документів.
10.06.2020 позивачем складено та 30.06.2020 направлено до ДПС для реєстрації у ЄРПНПН від 10.06.2020 №№62, 72, 76, 48, 38, 40 (далі – ПН №№62, 72, 76, 48, 38, 40) які виписані для ТОВ «СЕЛЬХОЗСПЕКТР», «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛИЦЬКА СВІЖИНА», «УКРРИБА ЛТД», «ГАЛИЧ-К», «ПРОДМАРКЕТ ТРЕЙД», «КРАМАР ЛТД», «Новоселицький птахокомбінат»» (отримувач (покупець)).
Згідно з квитанціями від 30.06.2020 ПН №№62, 72, 76, 48, 38, 40 прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Для подальшої реєстрації перелічених вище ПН позивач до контролюючого органу направив: пояснювальні записки; договори поставки, видаткові накладні; договір поставки від 25.06.2018 № 25/06/18, укладений між ТОВ «Леокомерц» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні, товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці; ветеринарні свідоцтва.  
09.07.2020 Комісією прийнято рішення №№ 1716597/38738473, 1716600/38738473, 1716601/38738473якими позивачу відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №№62, 72, 76 з підстав ненадання платником податку копій Документів.
14.07.2020 Комісією прийнято рішення №№1729032/38738473, 1729037/38738473, 1729034/38738473, 1729036/38738473, якими ТОВ відмовлено у реєстрації в Реєстрі ПН №№48, 38, 40 з підстав ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
11.06.2020 ТОВ склало та 30.06.2020 направило до ДПС для реєстрації у ЄРПНПН від 11.06.2020 №№20, 24 (далі – ПН №№20, 24), які виписані для ТОВ «ГАЛИЧ-К», «ГАЛПРОД».
Відповідно до квитанцій від 30.06.2020 ПН №№20, 24 прийняті реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №№20, 24 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальні записки; договори поставки; видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; договір поставки від 01.06.2020 №26, укладений між Селянським (фермерським) господарством «Крупецьагроптиця» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці; ветеринарні свідоцтва; специфікації.  
14.07.2020 Комісією прийнято рішення №№1729040/38738473, 1729035/38738473  якими ТОВ відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН №20, 24 з підстав ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
12.06.2020 ТОВ склало та 18.06.2020 і 30.06.2020 направило до ДПС для реєстрації у ЄРПНПН від 12.06.2020 №№21, 25, 6, 7, 63, 17, 9, які виписані для ТОВ «ГАЛИЧ-К»,  «САЙЛЕН ТРЕЙД», «СЕЛЬХОЗСПЕКТР» «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНОЇ ФІРМИ «ВАРТО», «АГРОБЕСТ-2019» (отримувач (покупець)).
Відповідно до квитанцій від 30.06.2020 ПН прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації ПН зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації ПН №№21, 25, 6, 7, 63, 17, 9 позивач до контролюючого органу направив: пояснювальні записки; договори поставки; видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; договір поставки від 01.06.2020 №26 укладений між Селянським (фермерським) господарством «Крупецьагроптиця» (Постачальник) та ТОВ (Покупець); видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; акти на забій живої птиці; ветеринарні свідоцтва; специфікації.  
14.07.2019 Комісією прийнято рішення №№1729031/38738473, 1729033/38738473, 1729041/38738473, 1729038/38738473, 1729030/38738473, 1729029/38738473, 1729039/38738473, якими позивачу відмовлено у реєстрації в Реєстрі ПН №№21, 25, 6, 7, 63, 17, 9 з підстав ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Відповідно до підпунктів «а» та «б» підпункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі – ПК; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податків з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно із абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Абзацом першим пункту 188.1 статті 188 ПК передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Як установлено пунктом 201.1 статті 201 ПК на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У абзаці1 пункту 201.7 статті 201 ПК вказано, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно із абзацом першим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений «Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних», який затверджений постановою Кабінету Міністрів України (далі – КМУ) від 29.12.2010№1246 (далі - Порядок №1246).
Згідно із пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктами 13-14 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Згідно із пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою КМУ від 11.12.2019№1165 затверджений «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі – Порядок №1165).
Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку).
Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій наведений в Додатку 3 до Порядку.
Пунктом 1 зазначеного Додатку передбачено такий критерій ризиковості здійснення операцій як: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено вище, підставою для зупинення реєстрації перелічених ПН в ЄРПН у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначено, що: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв.
Так, пункт 1 Критеріїв відносить операцію до ризикових, зокрема, у разі відсутності товару/послуги, зазначених у податковій накладній, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).
Проте, на підтвердження обставин щодо відсутності у таблиці даних платника ПДВ кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, як товарів/послугів, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та перевищення або рівності обсягу постачання величини залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання доказів відповідачами в судах першої та апеляційної інстанції не надано, як і не наведено будь-яких мотивів, які б спонукали дійти таких висновків.
Якою саме була величина залишку обсягу придбання товару та в який спосіб і на підставі яких документів вона була визначена, відповідачі не довели та належними і допустимими доказами під час розгляду справи не підтвердили. А відповідно до вимог підпункту 2 пункту 11 Порядку №1165, на контролюючий орган покладений обов`язок не лише зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування критерію (критеріїв) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а й розрахованого показника за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім того, у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування контролюючий орган не конкретизував, які саме документи необхідно надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам, які встановлені пунктом 11 Порядку №1165.
Відповідно до пункту 2 «Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216; далі - Порядок №520) прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
За змістом пункту Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до абзацу першого пункту 6, пункту 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
-  та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З матеріалів справи видно, що з метою подальшої реєстрації спірних ПН позивач щодо кожної з таких ПН направив до контролюючого органу пояснювальні записки до яких долучив первинні документи, а саме договори поставки, продавцем за якими є ТОВ, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, накладні, договори поставки за якими ТОВ є покупцем, а також акти на забій птиці, ветеринарні свідоцтва, специфікації.
Проте, надані платником податків документи контролюючий орган не взяв до уваги та оскаржуваними Рішеннями відмовив позивачу у реєстрації в ЄРПН ПН.
При цьому, як свідчить зміст указаних вище рішень підставою для їх прийняття слугувало ненадання платником податку копій Документів.
Надаючи оцінку правомірності оскаржуваним рішенням суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави прийняття таких рішень, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Адже не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, не вказав яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Крім того, відповідачами жодним чином не вказано, чому саме надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані ним при прийнятті оскаржуваних рішень.
При цьому, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття  (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Враховуючи те, що оскаржувані рішення контролюючого органу є правовими актами індивідуальної дії, суд констатує невідповідність таких рішень критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує їх неоднозначні трактування, які, у свою чергу, перешкоджають платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.
Щодо посилань скаржника на те, що позивач не надав контролюючому органу розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, суд звертає увагу на те, що оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій (дати зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, або ж дати відвантаження товарів), то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Так, якщо мова йде про дату відвантаження товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі товарів, тобто ті документи, які підтверджують факт переходу товарів від продавця до покупця.
Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН і такі документи, як підтверджується матеріалами були надані контролюючому органу позивачем.
Щодо доводів апелянта, про те, що ТОВ подано до суду розширений перелік документів, порівняно з тими, що подавалися до контролюючого органу для забезпечення можливості реєстрації ПН, то суд апеляційної інстанції не приймає такі до уваги, так як останнім не конкретизовано з посиланням на відповідні матеріали справи та не доведено обставин, що позивач подавав на реєстрацію меншу кількість документів ніж ті, що подавав до суду. Апелянтом не зазначено, що конкретно подавалось та чому не було прийнято до уваги та які додаткові документи долучені ТОВ до матеріалів справи, що не були предметом розгляду під час вирішення Комісією питання про реєстрацію чи відмову у реєстрації ПН.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов висновку, що відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача та не навели обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, якими відмовлено ТОВ у реєстрації ПН в Реєстрі.
Враховуючи, що позивачем були надані для дослідження відповідачу передбачені законодавством документи та пояснення по суті здійснення господарської діяльності, які підтверджують проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування оскаржуваних 36 Рішень.
Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН, то необхідно зазначити наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних покладений на платника податків.
За приписами пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Стосовно дискреційних повноважень, суд, за наслідками аналізу вказаних положень, зазначає, що такими є повноваження суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом таких повноважень є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Проте, слід зазначити, що втручанням у дискреційні повноваження суб`єкту владних повноважень може бути прийняття судом рішень не про зобов`язання вчинити дії, а саме прийняття ним рішень за наслідками розгляду документів, що підтверджували реальність господарських операцій на підставі яких було складено ПН замість суб`єкта владних повноважень.
Оскільки в ході судового розгляду справи встановлено те, що обставин, які б унеможливлювали реєстрацію вищезгаданих ПН в ЄРПН відсутні, суд правомірно, з урахуванням вимог Порядку №1246 зобов`язав ДПС зареєструвати спірні ПН в ЄРПН.
Оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи сторін були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС) суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи, враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС. 

Суддя-доповідач	 	В. Я. Качмар 	
судді	 	В. С. Затолочний 	
 	 	А. Р. Курилець  	
Повне судове рішення складено 15 липня 2021 року.