ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/14264/13-а
адміністративне провадження № К/9901/41322/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,  
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нью Ворлд Грейн Юкрейн» до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДФС на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.12.2015 (суддя - Гарник К.Ю.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 (головуючий суддя - Твердохліб В.А., судді: Кюстюк Л.О., Троян Н.М.) у справі № 826/14264/13-а.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Нью Ворлд Грейн Юкрейн» (далі -               ТОВ «Нью Ворлд Грейн Юкрейн») звернулось до Окружного адміністративного суду                      м. Києва з позовом, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 29.08.2013 №0000273720.

Справа судами розглядалась неодноразово.

За наслідками повторного перегляду, постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.12.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс великих платників податків ДФС оскаржив їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.12.2015, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 та прийняти нове рішення про відмову в позові повністю.

В обґрунтування своїх вимог Офіс великих платників податків ДФС посилається на те, що судами попередніх інстанцій не враховано всі обставини справи та не надано їм повну оцінку, що має значення для належного вирішення справи.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Нью Ворлд Грейн Юкрейн» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ТОВ «Нью Ворлд Грейн Юкрейн» від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень                     2010 року, січень, лютий, березень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2011 року.
Pа результатами проведеної перевірки складено акт від 09.08.2013 №939/40-50/37-20/30577181, в якому відображено висновки про порушення позивачем вимог підпунктів 7.2.3, 7.2.4, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пунктів 198.3, 198.6 статті198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення позивачем суми податкового кредиту на 1 677 779 грн.; пункту 1.8 статті 1, підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення позивачем суми бюджетного відшкодування ПДВ на 4 372 895 грн.;
На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000273720 від 29.08.2013, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на                                 3 480 953 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 57 080,3 грн. 

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанцій усіх обставин справи з огляду на наступне.

Частиною третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Вказані вимоги законодавства зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту. При цьому, суди повинні перевірити відповідність рішення контролюючого органу вимогам, зокрема, принципу обґрунтованості, справедливості та співрозмірності заподіяної платником шкоди державним інтересам та настання відповідальності останнього за такі дії.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарської операції, її справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарської операції, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) такої операції. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум грошових зобов`язань на підставі такої операції.

В той же час, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Судами встановлено, ТОВ «Нью Ворлд Грейн Юкрейн» (як покупцем) та                                    ПП «Югтрансагро», ТОВ «Ценфинторг - Юг», ТОВ «Агромарин - М», ПП «Влада плюс», ТОВ «Шер К» укладено ряд договорів купівлі-продажу сої. Також, між Позивачем (як абонент) та ТОВ «К.С.Д. - Київ» (як оператор) укладено договір від 01.04.2009 №24901 про надання послуг кур`єрського зв`язку мережі КСД.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що в матеріалах справи містяться необхідні первинні документи, а саме: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, сертифікати відповідності послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки, виписки по рахунку у банку, які підтверджують реальність зазначених господарських операцій.  Щодо правомірності декларування позивачем в декларації з податку на додану вартість за лютий 2011 року показників від`ємного значення податку на додану вартість, сформованих за рахунок коригування податкових зобов`язань в бік їх зменшення судами з`ясовано, що сума  податку на додану вартість сформована за рахунок сум податку на додану вартість, отриманих від покупців у складі оплати за придбаний товар, що узгоджується із пунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.

В обґрунтування висновку щодо неправомірності декларування взаємовідносин з               ПП «Югтрансагро» відповідачем при апеляційному розгляді справи надано копію вироку Суворовського районного суду міста Херсона від 15.05.2014, яким                          ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого статтею 27 частиною другою, статтею 205 частиною 2 Кримінального кодексу України.

Надаючи оцінку зазначеним доводам контролюючого органу, суд апеляційної інстанції зазначив, що юридична відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, у тому числі контрагентів.

Разом з тим, згідно з позицією Верховного Суду України (викладеною ним, зокрема, у постанові від 05.03.2012 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафта» до Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції Сумської області про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень, а також у постанові від 22.09.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фоззі-Фуд» до ДПІ у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень) документи, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.

Слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладаються на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеним контрагентом судам слід: з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції; з`ясувати чи справді відповідні активи  отримано від указаного у первинних документах контрагента.

Разом з тим, відсутність розмежування суми спірного донарахування за податковим повідомленням-рішенням від 29.08.2013 №0000273720 по окремим епізодам виключає можливість виокремлення нарахованих сум податкових зобов`язань від тих, що підлягають додатковій перевірці.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої  статті 72 є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).
Відповідно до частини третьої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з`ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з`ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів. 

Частина 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України  встановлює, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

За приписами частин першої - третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України дійшла висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв`язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції для повного, достовірного з`ясування та правильного вирішення цього спору.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задовольнити частково.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2017 у справі                             № 826/14264/13-а скасувати.

Справу № 826/14264/13-а передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова