ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2021 року 
м. Київ
справа №823/775/17
адміністративне провадження №К/9901/37627/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді Шишова О.О.,
суддів - Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження справу 

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Катеринопільський Торговий дім» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним і скасування наказу, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Катеринопільський Торговий дім» на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року (прийняте у складі головуючого судді-Гараня С.М.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2018 року (прийняту у складі колегії суддів: головуючого Шелест С.Б., суддів: Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.)

У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. ТОВ "Катеринопільський Торговий дім" (далі- позивач) звернулось у Черкаський окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач, податковий орган), у якому просить визнати неправомірним і скасувати наказ Головного управління ДФС у Черкаській області від 12.05.2017 № 771 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Катеринопільський Торговий дім".
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуваний наказ прийнятий у порушення порядку проведення документальних планових перевірок. Уважає, що такий наказ є протиправним та підлягає скасуванню.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2018 року, відмовлено у задоволенні позовних вимог.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про те, що спірний наказ прийнято відповідно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на ІІ квартал 2017 року.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року  та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2018 року та ухвалите нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
6. ТОВ «Катеринопільський Торговий дім»  та Головне управління ДФС у Черкаській області просило розглядати справу за їх участю.
6.1 У судове засідання сторони не з`явилися хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
6.2. Таким чином, у зв`язку з неприбуттям жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, відповідно до пункту 2 частини першої   статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій установлено, що листом від ДФС України про затвердження плану графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на ІІ квартал 2017 року, в якому зазначено, що План-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на ІІ квартал 2017 року, який сформовано згідно наказу Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року №524.
8. 12.05.2017 начальником ГУ ДФС у Черкаській області видано наказ № 771 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Катеринопільський Торговий дім", з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017.
9. Уважаючи вищевказаний наказ протиправним та таким, що був прийнятий з порушенням норм податкового законодавства, ТОВ "Катеринопільський Торговий дім" звернулось з відповідним позовом до суду.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
10. У доводах касаційної скарги позивач зазначає, що наказ про проведення перевірки може бути виданий лише у випадку наявності правових підстав для проведення такої перевірки, у спірному випадку, після оприлюднення Плану-графіку проведення перевірок на офіційному веб - порталі ДФС України. Крім цього, позивач зауважує, що наказ ГУ ДФС у Черкаській області від 12.05.2017 № 771 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Катеринопільський Торговий дім" є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки були відсутні правові підстави для призначення планової перевірки, оскаржуваний наказ є таким, що не відповідає вимогам п.81.1 ст.81 ПК України, податковим органом незаконно перевищено тривалість проведення перевірки.
11. У письмовому запереченні на вказану касаційну скаргу відповідача, що надійшло до Верховного Суду, позивач просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
12. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
13. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

14. Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки; камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

15. Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Не є предметом документальної планової перевірки питання трансфертного ціноутворення, визначені статтею 39 цього Кодексу. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

16. Згідно з пунктом 77.1 статті 77 Податкового кодексу України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

17. Згідно пункту 77.2. статті 77 Податкового кодексу України, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

18. Згідно з абзацом другим пункту 77.2 статті 77 Податкового кодексу України Порядок Формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

19. Пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

20. Згідно з пунктом 77.7 статті 77 Податкового кодексу України строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

21. Відповідно до пункту 82.1 статті 82 ПК тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

22. За приписами пункту 77.6 статті 77 ПК, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

23. Відповідно до п.п. 81.1. статті 81 ПК, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

24. Відповідно до п. 81.2. статті 81 ПК, у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.

25. Відповідно до пункту 4 розділу І наказу Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року №524 про порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, до плану-графіка відбираються платники податків відповідно до вимог статті 77 Податкового кодексу України.

26. Відповідно до пункту 2 розділу III наказу Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року №524, формування переліку платників податків до розділів І та II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків з вимогами пункту 5 цього розділу, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
27. Ураховуючи положення п.2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України №   460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
28. Суд зазначає, що спірним питанням у цій справі під час касаційного провадження є правомірність наказу від 12.05.17р. № 771 про проведення документальної планової перевірки з огляду на дотримання вимог п.77.1 статті 77 ПК України, в частині не оприлюднення на офіційному веб - порталі ДФС України Плану-графіку проведення перевірок.
29. Так, Законом України від 21 грудня 2016 року № 1797 "Про внесення змін до Податкового Кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" доповнено пункт 77.1 статті 77 Податкового Кодексу України, яким установлено обов`язок оприлюднення Плану - графіку документальних перевірок на поточний рік на офіційному веб - сайті центрального органу виконавчої влади до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитись такі документальні планові перевірки. Указаний закон набрав чинності 01 січня 2017 року, тобто після затвердження Плану - графіку документальних перевірок на 2017 рік.
30. Судами першої та апеляційної інстанції було встановлено, що на момент затвердження Плану - графіку проведення документальних перевірок на ІІ квартал 2017 року перехідними положеннями Податкового Кодексу України, не було передбачено оприлюднення на офіційному веб - сайті центрального органу виконавчої влади, квартального Плану - графіку проведення документальних планових перевірок платників податків.
31. Судами попередніх інстанцій установлено, що план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на ІІ квартал 2017 року затверджено 31 березня 2017 року в.о. Голови Державної фіскальної служби України відповідно до Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року №524 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 04 серпня 2016 року № 723).
32. Відтак, контролюючим органом винесено наказ про проведення перевірки позивача згідно плану-графіку, затвердженого у встановленому законодавством порядку, який, як установлено судами попередніх інстанцій, є чинним, жодні відомості щодо його оскарження та скасування відсутні.
33. До подібних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 19 вересня 2018 у справі № 826/5636/17.
34. Таким чином, доводи позивача про відсутність у відповідача правових підстав для призначення документальної планової перевірки, з огляду на не опублікування на офіційному веб - сайті Плану-графіку, є безпідставними.
35. Згідно з пунктом 77.7 статті 77 Податкового кодексу України строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
36. Відповідно до пункту 82.1 статті 82 ПК тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.
37. Як установлено судами першої та апеляційної інстанції Позивач є суб`єктом малого підприємництва, оскільки середня кількість працівників за 2016 рік складала 7,5 осіб, що підтверджується відповідним розрахунком та річний дохід за 2016 рік складав 140 121 207 грн., що за середньорічним курсом Національного банку України складає 4 853 338,01 євро, а тому перевірка Товариства не повинна перевищувати десяти днів.
38. З урахуванням вимог ПК щодо тривалості проведення перевірки суб`єктів малого підприємництва, наказом ГУ ДФС у Черкаській області від 30.05.17р. №917 внесено зміни до наказу ГУ ДФС у Черкаській області від 12.05.17р. №771 в частині тривалості перевірки та зазначено десять робочих днів, замість двадцяти робочих днів в період з 31.05.17р. по 14.06.17 (а.с. 80, том І).
39. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що 31.05.17 посадовими особами ГУ ДФС у Черкаській області було здійснено виїзд на перевірку ТОВ «КТД» та вручено представнику Позивача за довіреністю Ярмолінському Ю.В. копію наказу про внесення змін до наказу від 12.05.17р. №771, копії направлень на перевірку від 30.05.17р., про що свідчить розписка Ярмолінського Ю.В. (а.с.80-83 том 1).
40. Отже, за наведених обставин та з урахуванням внесених до оспорюваного наказу змін щодо терміну тривалості перевірки, передбаченого п.82.1 статті 82 ПК для суб`єктів малого підприємництва, які були доведені до відома Позивача до початку перевірки, суд апеляційної інстанції правильно дійшов висновку, що оспорюваний наказ відповідає вимогам Податкового Кодексу, прийнятий Відповідачем в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законом.
41. Колегія суддів погоджується з судом апеляційної інстанції, який встановивши обставини справи, дійшов висновку, що спірна документальна планова перевірка передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку, тривалість - 10 днів та місце проведення перевірки Позивач ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Окрім того, судом апеляційної інстанції було встановлено, що згідно з п.2.5.,2.4 акту перевірки документальна планова (позапланова за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності) виїзна перевірка Товариства не проводилась, тоді як підприємство взято на податковий облік з 2003 року, що у свою чергу виключає порушення періодичності проведення документальних планових перевірок платників, установленої пунктом 77.2 статті 77 ПК.
42. Посилання позивача на те, що податковим органом не доведено документальними доказами наведені у вказаній аналітичній довідці показники - не заслуговують на увагу, оскільки доведення показників наведених у довідці не входить до предмету доказування у даній справі.
43. Покликання позивача на лист ДФС України від 12.01.18р. №13/99-99-04-01-03-14 наданий на запит адвоката, з якого вбачається, що станом на 03.01.2018 року посвідчення на ім`я головного державного ревізора-інспектора ГУ ДФС у Черкаській області Мерконата В.В. не видавалось - не спростовує правомірності оспорюваного наказу та висновків суду першої інстанції, з якими погодився апеляційний суд. Згідно вступної частини акту перевірки направлення на перевірку було видано вказаній особі, яка серед інших посадових (службових) осіб контролюючого органу приймала участь у проведенні перевірки.
44. Суд першої та апеляційної інстанції обґрунтовуючи безпідставність оскарження наказу на проведення перевірки дійшли висновку, що перевірка вважається проведеною як юридичний факт у силу самого допуску до її проведення, що є підставою для висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.
45. Верховний суд уважає, що такий висновок судів першої та апеляційної інстанції суперечить правовому висновку, викладеному в рішенні судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі № 826/17123/18, відповідно до якого, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

46. За таких обставин Верховний Суд зазначає, що правильними мотивами для відмови в задоволенні позовних вимог у цій справі є відсутність порушень та правомірність прийняття наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 12.05.2017 № 771 "Про проведення документальної планової перевірки ТОВ "Катеринопільський Торговий дім". При цьому є зайвими мотиви, відповідно до яких факт допуску до перевірки та проведення перевірки є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог.

47. На підставі викладеного Верховний Суд уважає що постанова Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року та постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2018 року у справі №823/775/17 підлягають зміні в мотивувальній частині щодо мотивів обґрунтування цих судових рішень.
48. У решті постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2017 слід залишити без змін.
49. Відповідно до статті 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.
50. Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:
1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Катеринопільський Торговий дім» задовольнити частково.
2. Змінити постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2018 року у справі №823/775/17 в частині обґрунтування мотивів з яких суди дійшли висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.
3. У решті постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2018 у справі № 823/775/17 - залишити без змін.
4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                     О.О. Шишов 

Судді                                                                                               І.В. Дашутін

                                                                                                           М.М. Яковенко

Згідно з оригіналом
помічник судді                                          О.О. Супрун