ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2021 року	Львів	Справа № 500/2127/20 пров. № А/857/5586/21	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Бруновської Н.В., Кузьмича С.М.
при секретарі судового засідання:                 Волошин М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року (рішення ухвалене о 11:55 у м. Тернопіль судом у складі головуючого судді Мандзія О.П., повне судове рішення складено 09.11.2020) у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрні традиції Галичини" до Державної податкової служби України,  Головне управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

                                                     ВСТАНОВИЛА:

У серпні 2020 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1589462/39974453 від 28.05.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року на загальну суму 675005,45 грн., в тому числі 112500,91 грн. ПДВ, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (податкову накладну №7 від 06.04.2020 року, подану ТОВ "Аграрні традиції Галичини".
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що ТОВ "Аграрні традиції Галичини" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №7 від 06.04.2020 року, складену за наслідками здійснення господарської операції з ТОВ "Солагро Трейд". Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки податкова накладна відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН.  На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 28.05.2020 року безпідставно прийнято рішення №1589462/39974453 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Вважає, спірне рішення протиправним та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства. Просив позов задоволити.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1589462/39974453 від 28.05.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року на загальну суму 675005,45 грн., в тому числі 112500,91 грн. ПДВ, Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №7 від 06.04.2020 року, подану товариством з обмеженою відповідальністю "Аграрні традиції Галичини".
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Тернопільській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Згідно ч.4 ст.229 КАС України, фіксування процесу не здійснювалося оскільки всі учасники справи в судове засідання не з`явилися.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Аграрні традиції Галичини" 28.08.2015 року зареєстровано як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, серед видів економічної діяльності за КВЕД якого є: 01.11 вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
Так, між ТОВ "Аграрні традиції Галичини", як постачальником, та ТОВ "Солагро Трейд", як покупцем, 17.01.2020 року укладено договір поставки №ДГ-CRN-200217-001, п.1.1 якого визначено, що постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупця кукурудзу 3-го класу, врожаю 2019 року, насипом, на умовах, передбачених даним договором, а покупець – прийняти і оплатити.
Пунктом 2.1 договору передбачено, що кількість товару, умови (базис) поставки у редакції "Інкогермс 2010" та можливе відхилення (топеранс) визначається у специфікаціях, які є невід`ємними частинами цього договору.
Згідно п.3.1 договору ціна товару визначається у відповідній специфікації. Загальна вартість договору вираховується шляхом складання вартості, вказаних у всіх специфікаціях, укладених до цього договору протягом всього строку його дії. Строк, умови та місце поставки визначається у специфікаціях цього договору (п.4.1 договору).
Пунктом 5.1 договору визначено, що покупець здійснює часткову оплату вартості поставленого товару в розмірі визначеному у відповідній специфікації до цього договору, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника у відповідності до реквізитів, зазначених у рахунку постачальника, протягом 3-х (трьох) банківських днів всі дати  поставки та отримання документів. 
ТОВ "Аграрні традиції Галичини" на виконання умов вказаного договору, виписано видаткову накладну №31 від 06.04.2020 року на товар – кукурудза 3-го класу, врожаю 2019 року, в кількості 127,36 т, на суму 675005,45 грн. (а.с.22), поставлений перевізником ТОВ "Солагро Трейд" на замовлення постачальника на підставі товарно-транспортних накладних №6 від 06.04.2020 року, №3 від 06.04.2020 року, №21 від 05.04.2020 року.
Факт часткової оплати ТОВ "Солагро Трейд" за отримання товару ТОВ "Аграрні традиції Галичини" на підставі договору №ДГ-CRN-200217-001 від 17.01.2020 року підтверджується платіжним дорученням №90197 від 27.04.2020 року на суму 540004,36 грн..
По даній господарській операції, 06.04.2020 року ТОВ "Аграрні традиції Галичини" складено податкову накладну №7 на суму 675005,45 грн., в тому числі ПДВ – 112500,91 грн..
Як вбачається з матеріалів справи, що попередньо ТОВ "Аграрні традиції Галичини" придбано: насіння для посіву в ПП "Агропродсервіс Ярчівці"  відповідно до видаткової накладної №70 від 30.04.2019 року, а також засоби захисту рослин та мінеральні добрива в ПП "Агропродсервіс Ярчівці" відповідно до видаткових накладних №67 від 01.04.2019 року, №68 від 16.04.2019 року, №71 від 16.05.2019 року, №80 від 28.06.2019 року, №93 від 16.08.2019 року, сплачених платіжними доручення від 18.10.2019 року №204, №201, №200, №198; в ТОВ "Агроскоп Інтернешнл" на підставі договору купівлі-продажу №19НХ26 ТЕТО від 11.07.2019 року з додатковою угодою та специфікацією до такого, відповідно до видаткової накладної №АІ000021565 від 16.07.2019 року, з сертифікатами якості, поставлені згідно з товарно-транспортною накладною №АІ0078738 від 16.07.2019 року, сплачених платіжним дорученням №223 від 05.11.2019 року; в МПП Фірма "Ерідон" на підставі договору поставки №2587/19/124 від 15.02.2019 року з додатком, відповідно до видаткових накладних №28969 від 10.04.2019 року, №18593 від 25.03.2019 року, сплачених платіжним дорученням №220 від 01.11.2019 року; в ТОВ "Агрохімтехнолоджі" на підставі договору поставки №0000017 від 04.03.2019 року з додатком, відповідно до видаткової накладної №60 від 17.03.2019 року; в ТОВ "Агрохімпродукт" на підставі договору поставки товару №АХП 36-04/03/19 від 04.03.2019 року з додатком, відповідно до видаткових накладних №1030 від 17.03.2019 року, №1032 від 18.03.2019 року, №1031 від 18.03.2019 року, №1099 від 19.032019 року.
Цикл сільськогосподарських робіт, серед яких: оранка, культивація, внесення мінеральних добрив, посів, обприскування, транспортні послуги тощо, ТОВ "Аграрні традиції Галичини" надавало ПП "Агропродсервіс Ярчівці", про що складено акти виконання робіт (наданих послуг) №5 від 30.04.2019 року, №6 від 30.04.2019 року, №24 від 19.08.2019 року, №14 від 10.06.2019 року, №18 від 28.06.2019 року.
Зберігання продукції здійснювалося на складі за адресою: АДРЕСА_1 , згідно договору зберігання №1/19, укладеного ТОВ "Аграрні традиції Галичини" 01.11.2019 року з ОСОБА_1 (а.с.89-90) та акта приймання-передачі майна на зберігання, складеного сторонами 02.11.2019 року.
У тимчасовому платному користуванні ТОВ "Аграрні традиції Галичини" також перебувало нежитлове приміщення, що знаходиться за адресею: АДРЕСА_1 , згідно договору оренди №1 від 02.05.2019 року з ПП "Агропродсервіс Ярчівці" (а.с.92-95) та акта приймання-передачі нежитлового приміщення, складеного сторонами 02.05.2019 року (а.с.96), про що свідчать акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №84 від 30.06.2019 року (а.с.98) та видаткові накладні №98 від 31.08.2019 року, №110 від 30.09.2019 року (а.с.99-100).
Кукурудзу, що було реалізовано ТОВ "Солагро Трейд", ТОВ "Аграрні традиції Галичини" вирощувало на земельних ділянках, дані про що відображено у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форми №20-ОПП.
Відтак, за наслідками подання ТОВ "Аграрні традиції Галичини" до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №7 від 06.04.2020 року, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Податкова накладна відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = 2,7356 %, "Р" = 1094643,1.
Згідно протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №48 від 22.04.2020 року, підставою включення ТОВ "Аграрні традиції Галичини" до переліку ризикових на підставі п.8 стала інформація, отримана у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, а саме наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення господарської діяльності через недостатню забезпеченість трудовими ресурсами та основними засобами.
На виконання вимог контролюючого органу, ТОВ "Аграрні традиції Галичини" по вказаній податковій накладні 25.05.2020 року надано повідомлення №1 з поясненням наступного змісту. 
Станом на 22.05.2020 року на підприємстві працює 1 працівник. ТОВ "Аграрні традиції Галичини" має в оренді земельні ділянки на території Зборівського району Тернопільської області, на яких у 2019 році займалось вирощуванням кукурудзи. Насіння для посіву підприємство закупляло в ПП "Агропродсервіс Ярчівці" та в МПП Фірма "Ерідон", а засоби захисту рослин та добрива – ТОВ "Агрохімтехнолоджі", в ТОВ "Агрохімпродукт" та в ТОВ "Агроскоп Інтернешнл". Оскільки підприємство ще немає власних основних засобів, то для обробітку ґрунту та посіву сільськогосподарських культур підприємство заключало договори про надання допоміжних сільськогосподарських послуг. Товар зберігався на орендованому складі. ТОВ "Аграрні традиції Галичини" 06.04.2020 року по договору поставило ТОВ "Солагро Трейд" 127,36 т власновирощеної кукурудзи. Відповідно до видаткової накладної була виписана податкова накладна та відправлена на реєстрацію 29.04.2020 року. 
Первинні документи, надані на розгляд, не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу ст.198, 201 Податкового кодексу України, ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, а тому засвідчують факт реального виконання ТОВ "Аграрні традиції Галичини" та його контрагентом господарських зобов`язань згідно укладеного договору.
В підтвердження пояснень реальності здійснення господарської операції було надано: договір поставки з ТОВ "Солагро Трейд" кукурудзи 3-го класу, врожаю 2019 року, з видатковою накладною, товарно-транспортними накладними, платіжним дорученням; договора купівлі-продажу насіння для посіву, а також засобів захисту рослин та мінеральних добрив, в ПП "Агропродсервіс Ярчівці", ТОВ "Агроскоп Інтернешнл", МПП Фірма "Ерідон", ТОВ "Агрохімтехнолоджі", ТОВ "Агрохімпродукт" з видатковими накладними, товарно-транспортною накладними, платіжними дорученнями (а.с.30-83); акти виконання робіт (наданих послуг) (а.с.84-88); договір зберігання з актом приймання-передачі майна на зберігання (а.с.89-91); договір оренди з актом приймання-передачі нежитлового приміщення, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг), видатковими накладними (а.с.92-100); повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форми №20-ОПП (а.с.101-109), зазначені вище.
Однак, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 28.05.2020 року прийнято рішення №1589462/39974453 (а.с.7), яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків- фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
Відповідно до пп."а" п.185.1ст.185ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;. 
Згідно п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Відповідно до п. 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі – Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Пунктом 12 Порядку №1246, передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. 
На виконання вказаної норми, 11.12.2019 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", , зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165, Податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Відповідно до п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. 
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість наведені у додатку 1 до Порядку №1165: 
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Пунктом 10 Порядку №1165 врегульовано, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до п.26 Порядку №1165 комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №520), згідно з п.10  якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
Згідно п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року, така містить інформацію про те, що податкова накладна відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, згідно яким у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №7 від 06.04.2020 року в ЄРПН позивачем було надіслано пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарської операції, про що описано вище.
Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області прийнято оскаржуване рішення №1589462/39974453 від 28.05.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 27.03.2020 року в ЄРПН.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків- фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджуються реальність господарської операції ТОВ "Аграрні традиції Галичини" поставки ТОВ "Солагро Трейд" кукурудзи 3-го класу, врожаю 2019 року, згідно якої видано податкову накладну №7 від 06.04.2020 року, та її належне оформлення первинними документами (а.с.15-29). 

Позивачем представлено первинні документи циклу господарської операції, що передував реалізації кукурудзи ТОВ "Солагро Трейд", а саме: договора купівлі-продажу насіння для посіву, а також засобів захисту рослин та мінеральних добрив, в ПП "Агропродсервіс Ярчівці", ТОВ "Агроскоп Інтернешнл", МПП Фірма "Ерідон", ТОВ "Агрохімтехнолоджі", ТОВ "Агрохімпродукт" з видатковими накладними, товарно-транспортною накладними, платіжними дорученнями (а.с.30-83); акти виконання робіт (наданих послуг) (а.с.84-88); договір зберігання з актом приймання-передачі майна на зберігання (а.с.89-91); договір оренди з актом приймання-передачі нежитлового приміщення, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг), видатковими накладними (а.с.92-100); повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форми №20-ОПП (а.с.101-109).

В оскаржуваному рішенні №1589462/39974453 від 28.05.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року в ЄРПН відсутня конкретна інформації щодо причин та підстав для прийняття такого, а лише загальна інформація.

Разом з тим, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Судова колегія апеляційного суду звертає увагу, що відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійсненої позивачем господарської операції з ТОВ "Солагро Трейд" про поставку кукурудзи 3-го класу, врожаю 2019 року, виконання якої відбулось в повному обсязі, свідчили б про невідповідність цієї операції дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації податкової накладної №7 від 06.04.2020 року в ЄРПН.

Недостатня забезпеченість трудовими ресурсами та основними засобами, на які посилається контролюючий орган, в спірних правовідносинах є безпідставною, оскільки цикл сільськогосподарських робіт, серед яких: оранка, культивація, внесення мінеральних добрив, посів, обприскування, транспортні послуги тощо, ТОВ "Аграрні традиції Галичини" надавало ПП "Агропродсервіс Ярчівці", про що складено акти виконання робіт (наданих послуг) №5 від 30.04.2019 року, №6 від 30.04.2019 року, №24 від 19.08.2019 року, №14 від 10.06.2019 року, №18 від 28.06.2019 року.
Зберігання ж продукції здійснювалося на складі за адресою: АДРЕСА_1 , згідно договору зберігання №1/19, укладеного ТОВ "Аграрні традиції Галичини" 01.11.2019 року з ОСОБА_1 (а.с.89-90) та акта приймання-передачі майна на зберігання, складеного сторонами 02.11.2019 року.

У тимчасовому платному користуванні ТОВ "Аграрні традиції Галичини" також перебувало нежитлове приміщення, що знаходиться за адресею: АДРЕСА_1 , згідно договору оренди №1 від 02.05.2019 року з ПП "Агропродсервіс Ярчівці" (а.с.92-95) та акта приймання-передачі нежитлового приміщення, складеного сторонами 02.05.2019 року (а.с.96), про що свідчать акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №84 від 30.06.2019 року (а.с.98) та видаткові накладні №98 від 31.08.2019 року, №110 від 30.09.2019 року (а.с.99-100).

Усі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

За таких обставин, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що матеріали справи не містять спростувань відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, тверджень позивача, наведення ними відповідних мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем документів, а тому, підтверджень правомірності рішення контролюючого органу.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-
                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 року у справі №500/2127/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.
На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Повне судове рішення складено 07.07.2021