ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 серпня 2021 року	Львів	Справа № 140/1857/21 пров. № А/857/12100/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 

головуючого судді                                      Святецького В.В., 
суддів                                                            Довгополова О.М., Гудима Л.Я., ,
          з участю секретаря судового засідання      Хітрень О.Ю.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2021 року  у справі № 140/1857/21 (головуючий суддя Мачульський В.В., м. Луцьк) за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

           19 лютого 2021 року фізична особа ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішень від 27 березня 2019 року за №0005011302, №0005021302, №0005031302.
Рішенням від 29 квітня 2021 року Волинський окружний адміністративний суд в задоволенні позову відмовив повністю. 
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно та необ`єктивно.   
В апеляційній скарзі позивач зазначає, що суд першої інстанції не звернув належної уваги на ті обставини, що відповідно до Повідомлення про анулювання боргу за вих. № 63-5/475 від 20.10.2017  банк анулював заборгованість, а саме: -суму основного боргу в розмірі 45085,78 доларів США, що складає 1 194770,92 грн.; -суму процентів в розмірі 19568,05 доларів США, що складає 518552,35 грн. по курсу НБУ станом на 20.10.2017.
Однак, враховуючи правові позиції Великої Палати Верховного Суду, викладені у постанові від 04.07.2018 у справі № 310/11534/13-ц, згідно яких право кредитора нараховувати передбачені договором проценти припиняється у разу пред`явлення до позичальника вимог згідно з ч.2 ст. 1050 ЦК України, пред`явивши вимогу за № 30-11/23678 від 24.03.2015 року до позичальника ОСОБА_1 , банк втратив право нараховувати проценти. З моменту пред`явлення вимоги про дострокове погашення кредиту до моменту прийняття рішення про анулювання боргу жодного погашення заборгованості вона (позивач) не здійснювала.
Тобто, сума анульованого боргу за тілом кредиту мусила відповідати сумі визначеній у вимозі про дострокове погашення боргу, а саме: лист - вимога за вих. № 30-11/23678 від 24.03.2015 року, станом на 17.03.2015 заборгованість позичальника ОСОБА_1 по поверненню кредитних коштів, сплаті процентів за користування кредитом становила: 55053,17 доларів США - кредитна заборгованість, в тому числі прострочена заборгованість 2672,29 доларів США.
Вказана кредитна заборгованість у розмірі 55053,17 доларів США підтверджена також у рішенні Луцького міськрайонного суду від 01.02.2016 року по справі № 161/9471/15-ц за позовом ПАТ ,,Укрсиббанк” до ОСОБА_1 та до її чоловіка ОСОБА_2 про стягнення боргу за кредитним договором.
В такому випадку, здійснивши погашення заборгованості згідно квитанції № 15 від 20.10.2017 року в сумі 15200,00 доларів США., залишок анульованої суми заборгованості повинен був становити : 55053,17 – 15200,00 = 39853,17 доларів США. 
При цьому, будь - яке нарахування в бухгалтерському обліку банку відсотків за користування кредитом після пред`явлення банком вимоги № 30-11/23678 від 24.03.2015 року про дострокове погашення кредиту та винесення Луцьким міськрайонним судом рішення від 01.02.2016 року по справі № 161/9471/15-ц є не правомірним із зазначених вище підстав (Постанова ВП ВС від 04.07.2018 року по справі № 310/11534/13-ц).
Тому дійсний розмір заборгованості за тілом кредиту повинен становити 39853,17 доларів США, що в еквіваленті станом на 20.10.2017 р. (дату анулювання боргу)  мусило б складати  іншу суму, а саме (39853,17 х 26,5) = 1  056 109,00 грн.
Таким чином, сума прощеного боргу за тілом кредиту, а відтак і розмір додаткового блага повинен був становити 1  056 109,00 грн., а не 1  194 770, 92 грн., як зазначив банк у  Повідомленні про анулювання боргу та поданій ним же податковій звітності за формою 1-ДФ.
Відповідно, податок на доходи фізичних осіб, нарахований на суму додаткового блага, а також  сума нарахованого військового збору становили би набагато меншу суму.
Однак, податковий орган для визначення розміру податкових зобов`язань взяв дані кредиторської заборгованості, розрахованої виключно на підставі даних бухгалтерського обліку ПАТ ,,Укрсиббанк”.
В той час, саме по собі повідомлення банку про анулювання боргу, як і відповідь ПАТ ,,Укрсиббанк” (код за ЄДРПОУ - 09807750) та відомості із центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України про суми виплачених доходів не можуть бути підставою для визначення позивачу грошового зобов`язання у вигляді податку на доходи фізичних осіб.
З огляду на викладене, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. 
ГУ ДПС у Волинській подало відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи позивача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального права. 
Представник позивача в судовому засіданні апеляційного суду, яке проводилось в режимі відеоконференції, підтримав вимоги апеляційної скарги та просить їх задовольнити в повному обсязі. 
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційного суду заперечив вимоги апеляційної скарги та просить її відхилити. 
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що у період з 21.02.2019 по 25.02.2019 на підставі пункту  75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України, наказу від 12.02.2019 №533, повідомлення про проведення позапланової документальної перевірки від 12.02.2019 №132, посадові  особи ГУ ДПС у Волинській області провели документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності платника податків фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої складений акт перевірки від 27.02.2019 №3562/03-20-13-02/ НОМЕР_1 (а.с.17-21).
В акті зафіксовано, що податковий орган встановив порушення ОСОБА_1 вимог  підпункту  164.2.17 пункту 164.2 статті 164, статті  179 ПК України, що при звело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 215058,77 грн; пункту 162.1, статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України, що призвело до заниження військового збору у сумі 17 921,56 грн; статті  49, пункту  176.1 ст. 176 ПК України, а саме:  не подано податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2017 рік.
Таких висновків контролюючий орган дійшов на підставі використаних під час проведення перевірки відомостей з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів, відповідно до яких ОСОБА_1 отримала у 2017 році дохід у вигляді додаткового блага у сумі 1 194 770,92 грн від ПАТ ,,УкрСиббанк”. Отриманий фізичною особою ОСОБА_1 у 2017 році  від ПАТ ,,УкрСиббанк” дохід  не задекларований.
На підставі висновків акту перевірки 27.03.2019 ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення:
№0005011302, яким збільшено на 268 823,46 грн грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, з яких 215 058,77 грн  основного платежу та 53 764,69 грн штрафних санкцій (а.с.24);
№0005031302, яким збільшено на 22 401,95 грн грошове зобов`язання з військового збору, з яких 17 921,56 грн  основного платежу та 4 480,39 грн  штрафних санкцій (а.с.26);
№0005021302 про застосування штрафу у сумі 170,00 грн (а.с.21).
Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернулася до суду з цим позовом.
          Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що в ході судового розгляду встановлений факт отримання позивачем у 2017 році доходу у вигляді додаткового блага в розмірі 1 194 770,92 грн, останній підлягав оподаткуванню за ставками, визначеними пунктом 167.1 ст.167 Податкового кодексу України,  а тому ОСОБА_1 зобов`язана була сплатити податок на доходи фізичних осіб.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу (ПК) України визначено, що  додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами  розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до приписів підпунктів 163.1.1  та 163.1.2 пункту   163.1 статті 163 ПК України  об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
За змістом абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України    загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
За правилами підпункту ,,д” підпункту  164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України    до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених  статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Законом України ,,Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань” № 321-VIII від 09 квітня 2015 року, положення якого набрали чинності 7 травня 2015 року, підрозділ 1 розділу ХХ ,,Перехідні положення” Податкового кодексу України доповнені пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1  розділу ХХ ,,Перехідні положення” Податкового кодексу України, слід розглядати окремо.
Таким чином, за змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ,,Перехідні положення” Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту  164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України    з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Наведені норми також вказують на те, що основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Крім того, кредитор в свою чергу має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Враховуючи прощення (анулювання) кредитором за його самостійним рішенням основної суми боргу (кредиту), відсутності доказів зміни валюти за відповідним кредитом з іноземної валюти у гривню, апеляційний суд вважає, що такий борг набуває статусу додаткового блага та відповідно до вимог підпункту ,,д” підпункту  164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України    включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Суд першої інстанції належним чином дослідив надані сторонами докази та встановив, що контролюючий орган вживав заходів для перевірки податкової інформації щодо операцій з нарахування ПАТ ,,УкрСиббанк” доходу у вигляді додаткового блага на користь ОСОБА_1  згідно з податковим розрахунком №1ДФ за 2017 рік. 
На запит контролюючого органу ПАТ ,,УкрСиббанк” підтвердив інформацію у податковому розрахунку за формою №1ДФ про дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), встановленого підпунктом ,,д” підпункту  164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, та у вигляді процентів комісії та/або штрафних санкцій, (пені), прощених (анульованих) ним як кредитором за самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності та про повідомлення платника податку шляхом укладення додаткових договорів про прощення боргу про обов`язок сплатити податки та збори з доходу від сум прощеного боргу, що підтверджуються розділом ІІІ акту перевірки від 27.02.2019 №3562/03-20-13-02/ НОМЕР_1 (а.с.18).
Відповідно до повідомлення ПАТ ,,УкрСиббанк” про анулювання боргу від 20.10.2017 №63-5/475 про анулювання боргу за кредитним договором 16.11.2007 №112535540000, ОСОБА_1 прощено (анульовано) частину боргу у валюті кредиту, а саме 45 085,78 доларів США (основна сума боргу), що в еквіваленті станом на дату прощення боргу за курсом Національного банку України становить 1 194 770,92 грн., а також суму процентів в розмірі 19568,05 доларів США, що складає 518552,35 грн. по курсу НБУ станом на 20 жовтня 2017 року.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що згідно розрахунку фінансових та штрафних санкцій до акту про результати документальної перевірки ОСОБА_1 грошові зобов`язання згідно з оскарженими податковими повідомленнями  рішеннями визначалися виключно із врахуванням прощеної суми основного боргу, а саме  45 085,78 доларів США, що еквівалентно  1 194 770,92 грн (а.с.22).
Оскільки позивач не надав будь - яких доказів зміни умов кредитного договору від 16.11.2007 №112535540000 щодо валюти зобов`язання, будь-які додаткові угоди до вказаного договору щодо зміни валюти зобов`язання між сторонами не укладалися, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо відсутності правових підстав для застосування до спірних правовідносин вимог пункту 8 підрозділу 1  розділу ХХ ,,Перехідні положення” Податкового кодексу України.  
Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з правовими позиціями, викладеними  Верховним Судом в постановах від 06.11.2020 у справі № 826/7313/17, від 19.06.2020 у справі №260/769/19, від 29.01.2019 у справі №821/707/17.
          При цьому колегія суддів відхиляє доводи апеляційної скарги про безпідставне нарахування банком процентів за користування кредитом після пред`явлення банком вимоги № 30-11/23678 від 24.03.2015 року про дострокове погашення кредиту та винесення Луцьким міськрайонним судом рішення від 01.02.2016 року по справі № 161/9471/15-ц,  внаслідок чого дійсний розмір заборгованості за тілом кредиту повинен становити 39853,17 доларів США, що в еквіваленті станом на 20.10.2017 р. (дату анулювання боргу)  мусило б складати  1  056 109,00 грн., оскільки такі доводи позивача та розрахунки базуються виключно на припущеннях та не підтверджуються будь-якими доказами.
          Також колегія суддів зазначає, що ПАТ ,,УкрСиббанк” окремо обліковував тіло кредиту та відсотки за користування кредитом, зокрема, в повідомленні від 20.10.2017 №63-5/475 вказано, що кредитором прийняте рішення також про анулювання ОСОБА_1 заборгованості за кредитним договором від 16.11.2007 №112535540000 , а саме: процентів в розмірі 19568,05 доларів США, що складає 518552,35 грн.( а.с. 34).
          Отримавши від банку повідомлення про анулювання боргу від 20 жовтня 2017 року, ОСОБА_1 не вживала заходів щодо оскарження зазначених в повідомленні сум прощеного боргу, зокрема, в частині основного боргу (кредиту) в розмірі 45085,78 доларів США, що складає 1  194  770, 92 грн., що свідчить про її згоду з наведеними сумами. 
          Таким чином, апеляційний суд вважає безпідставними доводи апеляційної скарги щодо меншої суми додаткового блага, отриманого позивачем у 2017 році внаслідок анулювання боргу.  
Крім того, суд першої інстанції проаналізував приписи статтей 75, 78 та 79 ПК України, які регламентують порядок проведення позапланових документальних перевірок, та дійшов аргументованого висновку щодо дотримання відповідачем визначеної цими статтями ПК процедури проведення перевірки.
Поштове відправлення із складеним актом документальної невиїзної перевірки від 27.02.2019 №3562/03-20-13-02/ НОМЕР_1 ОСОБА_1 отримала 09.03.2019, що підтверджується підписом на поштовому повідомленні (а.с.23).
При цьому позивач не скористалась своїм правом подати заперечення на акт перевірки, що свідчить про її згоду з викладеними в акті перевірки фактами. 
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність висновків суду першої інстанції  фактичним обставинам, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги. 
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.     

Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-     

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення  Волинського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2021 року  у справі № 140/1857/21 – без змін. 
Постанова набирає законної сили  з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених частиною четвертою  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 10.09.2021.