ПОСТАНОВА
Іменем України

16 вересня 2021 року 
Київ
справа №823/2250/18
адміністративне провадження № К/9901/7476/19  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 листопада 2018 року (суддя Гаврилюк В.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2019 року (головуючий суддя Василенко Я.М., судді: Кузьменко В.В., Шурко О.І.) у справі №823/2250/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання дій протиправними та скасування наказу, 
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (надалі - позивач, підприємець, платник податків) звернулася до Черкаського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Черкаській області від 6 червня 2018 року №1026 про проведення фактичної перевірки.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуваний наказ не відповідає вимогам статей 80, 81 Податкового кодексу України, оскільки в розпорядчій частині наказу не зазначені мета і підстави проведення перевірки, визначені  Податковим кодексом України, що порушує права позивача. Зазначає про наявність у позивача підстав, встановлених пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України для відмови в допуску перевіряючих до проведення фактичної перевірки на підставі цього наказу. Стверджує, що відповідач порушив вимоги статей 2-4 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» та протиправно призначив фактичну перевірку позивача щодо дотримання роботодавцем законодавства при укладенні трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, оскільки управлінням Держпраці в Черкаській області 25 травня 2018 року виданий наказ щодо проведення з 4 червня 2018 року по 15 червня 2018 року інспекційного відвідування з питання оформлення трудових відносин з найманими працівниками, за результатами якого складений акт від 6 червня 2018 року, яким не було встановлено жодного випадку неукладення трудових договорів. Вказує на те, що контролюючий орган зазначає підставою для прийняття спірного наказу звернення ОСОБА_2 , однак вказане звернення мало би бути податковим органом повернуте заявнику, оскільки воно не відповідає вимогам  Закону України «Про звернення громадян» з підстав відсутності у зверненні дати.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 8 листопада 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2019 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Черкаській області від 6 червня 2018 року №1026 "Про проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ".
Задовольняючи позов, суди виходили з протиправності прийнятого контролюючим органом наказу, оскільки заява, яка слугувала підставою для проведення перевірки не підписана заявником та відповідно до положень статті 5 Закону України «Про звернення громадян» від 2 жовтня 1996 року  №393/96-ВР мала бути повернута заявникові з відповідними роз`ясненнями. 
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 листопада 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2019 року і ухвалити нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, на недослідження обставин справи, що  мають значення для вирішення справи. Скаржник зазначає про неврахування судами наявність підстав для проведення фактичної перевірки позивача, зокрема, звернення ОСОБА_2 про проведення перевірки роботодавця (позивача) щодо дотримання законодавства при укладенні договорів та оформленні трудових відносин з працівниками. Зауважує, що в наказі було визначено мету проведення перевірки та інші обов`язкові реквізити, що також встановлено судами попередніх інстанцій. Вважає, що порядок розгляду звернення регулюється положеннями Закону України «Про звернення громадян» від 2 жовтня 1996 року  №393/96-ВР, а підстави для проведення перевірок регулюються Податковим кодексом України і недотримання вимог  Закону №393/96-ВР не може бути підставою для скасування наказу про проведення фактичної перевірки.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 21 травня 2018 року до податкового органу надійшла заява ОСОБА_2 , в якій останній просив провести перевірку питань, що пов`язані з технікою безпеки при продажі паливно-мастильних матеріалів та неоформлених працівників, оскільки під час заправки автомобіля на заправці, що знаходиться у АДРЕСА_1 , при спілкуванні з працівниками він дізнався, що їх не оформлено на роботу офіційно. За даними в куточку споживача заправка належить приватному підприємцю ОСОБА_1 .
Наказом податкового органу від 6 червня 2018 року №1026 призначено проведення фактичної перевірки позивача щодо дотримання роботодавцем законодавства при укладенні трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, за місцем фактичного здійснення діяльності, а саме: автозаправочна станція, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , автозаправочна станція, що знаходиться за адресою: м. Золотоноша, вул. Семенівська, 82/А за період діяльності з 1 січня 2015 року по 15 червня 2018 року. Фактичну перевірку доручено провести у період з 6 червня 2018 року по 15 червня 2018 року.
На підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункту 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України та наказу податкового органу від 6 червня 2018 року №1026 відповідачем виписані направлення на перевірку від 6 червня 2018 року №953/23-00-13-0124 та №954/23-00-13-0124. В даних направленнях вказано, що мета перевірки: з питань дотримання порядку регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявність ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за період діяльності з 1 січня 2015 року по 15 червня 2018 року. 
Копії наказу від 6 червня 2018 року №1026 та направлень від 6 червня 2018 року №953/23-00-13-0124, № 954/23-00-13-0124 вручено представникові позивача 6 червня 2018 року о 12 год. 40 хв., однак фактична перевірки проведена не була у зв`язку з недопуском до перевірки.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених  статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає наступне.
Порядок проведення фактичних перевірок визначено положеннями статей 75 та 80 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту  75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом  75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що фактичною вважається перевірка, яка здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з пунктом 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (підпункт 80.2.1 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (підпункт 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у підпункті 75.1.3 (підпункт 80.2.6 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України);
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України).
Таким чином,  статтею 80 Податкового кодексу України визначено вичерпний перелік підстав для проведення фактичної перевірки, однією з яких (п.п.80.2.7 ст. 80) є отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин.
Верховний Суд не може погодитись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що наказ на перевірку є незаконним з підстав відсутності дати на заяві, яка слугувала підставою для видання наказу про проведення перевірки та відповідно до  статті 5 Закону України «Про звернення громадян» від 2 жовтня 1996 року  №393/96-ВР (надалі - Закон №393/96-ВР, а заява  мала бути повернута заявникові з відповідними роз`ясненнями.
Відповідно до статті 1   Закону №393/96-ВР громадяни України мають право звернутися до органів державної влади, місцевого самоврядування, об`єднань громадян, підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, засобів масової інформації, посадових осіб відповідно до їх функціональних обов`язків із зауваженнями, скаргами та пропозиціями, що стосуються їх статутної діяльності, заявою або клопотанням щодо реалізації своїх соціально-економічних, політичних та особистих прав і законних інтересів та скаргою про їх порушення.
Статтею 3 Закону №393/96-ВР визначено, що під зверненнями громадян слід розуміти викладені в письмовій або усній формі пропозиції (зауваження), заяви (клопотання) і скарги.
Заява (клопотання) - звернення громадян із проханням про сприяння реалізації закріплених Конституцією та чинним законодавством їх прав та інтересів або повідомлення про порушення чинного законодавства чи недоліки в діяльності підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, народних депутатів України, депутатів місцевих рад, посадових осіб, а також висловлення думки щодо поліпшення їх діяльності. Клопотання - письмове звернення з проханням про визнання за особою відповідного статусу, прав чи свобод тощо.
Статтею 5 Закону №393/96-ВР встановлено, що звернення адресуються органам державної влади і органам місцевого самоврядування, підприємствам, установам, організаціям незалежно від форми власності, об`єднанням громадян або посадовим особам, до повноважень яких належить вирішення порушених у зверненнях питань.
Звернення може бути усним чи письмовим.
Письмове звернення надсилається поштою або передається громадянином до відповідного органу, установи особисто чи через уповноважену ним особу, повноваження якої оформлені відповідно до законодавства. Письмове звернення також може бути надіслане з використанням мережі Інтернет, засобів електронного зв`язку (електронне звернення).
У зверненні має бути зазначено прізвище, ім`я, по батькові, місце проживання громадянина, викладено суть порушеного питання, зауваження, пропозиції, заяви чи скарги, прохання чи вимоги. Письмове звернення повинно бути підписано заявником (заявниками) із зазначенням дати. В електронному зверненні також має бути зазначено електронну поштову адресу, на яку заявнику може бути надіслано відповідь, або відомості про інші засоби зв`язку з ним. Застосування електронного цифрового підпису при надсиланні електронного звернення не вимагається.
Звернення, оформлене без дотримання зазначених вимог, повертається заявнику з відповідними роз`ясненнями не пізніш як через десять днів від дня його надходження, крім випадків, передбачених частиною першою  статті 7 цього Закону.
Відповідно до частини 1  статті 7 Закону №393/96-ВР звернення, оформлені належним чином і подані у встановленому порядку, підлягають обов`язковому прийняттю та розгляду.
Ураховуючи наведені норми, Верховний Суд приходить до висновку, що питання прийняття та розгляду заяви або повернення такої заяви в даному спорі є правом податкового органу. Відповідач у справі є органом державної влади, і отримавши інформацію про можливе порушення податкового та трудового законодавства, прийняв рішення про проведення перевірки наведених фактів, адже з отриманого повідомлення можливо було встановити суть звернення. 
До такого висновку колегія суддів дійшла з урахуванням також приписів статті 8 цього Закону, яким чітко визначено, які саме звернення не підлягають розгляду та вирішенню, зокрема: письмове звернення без зазначення місця проживання, не підписане автором (авторами), а також таке, з якого неможливо встановити авторство, тобто анонімне. Також, не розглядаються повторні звернення одним і тим же органом від одного і того ж громадянина з одного і того ж питання, якщо перше вирішено по суті, а також ті звернення, терміни розгляду яких передбачено статтею 17 цього Закону.
В будь-якому випадку, цим Законом визначено, що саме керівник органу приймає Рішення про припинення розгляду такого звернення. Отже, на підставі поданої заяви виникли правовідносини лише між громадянином ОСОБА_2 та відповідачем відповідно до Закону України «Про звернення громадян». Між позивачем та відповідачем у даній справі виникли правовідносини  відповідно до податкового законодавства. 
Приймаючи до уваги, що контролюючим органом прийнято подану заяву, колегія суддів вважає безпідставним посилання позивача на відсутність дати у поданій заяви, як підставу для її не розгляду та повернення.
Отже, судами попередніх інстанцій неправильно тлумачено норми Закону №393/96-ВР та невірно застосовано положення  статті 80 Податкового кодексу України, що є підставою для скасування судових рішень попередніх інстанцій та ухвалення нового рішення в силу приписів статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України.
З урахуванням наведеного, Верховний Суд дійшов висновку про задоволення касаційної скарги відповідача, скасування судових рішень першої та апеляційної інстанцій і ухвалення нового рішення про відмову у задоволенні позову. 
Відповідно до пункту 1 частини третьої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина перша та третя  статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями   341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Черкаській області задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 листопада 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2019 року у справі №823/2250/18 скасувати та ухвалити нову постанову.
У задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 6 червня 2018 року №1026 про проведення фактичної перевірки  відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду