ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2021 року 
м. Київ
справа №806/2125/16
адміністративні провадження №К/9901/57545/18, К/9901/57610/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Фортуна-2» та Головного управління ДФС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року (головуючий суддя Семенюк  М.М., судді: Романченко Є.Ю., Черноліхов С.В.)  та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року (головуючий суддя Кузьменко Л.В., судді: Іваненко Т.В., Франовська К.С.) у справі №806/2125/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фортуна-2» до Головного управління ДФС у Житомирській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень і рішення про результати розгляду скарги, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Фортуна-2» (надалі - позивач, товариство, підприємство, платник податків) звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду із позовом до Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган) та Державної фіскальної служби України (надалі - ДФС України), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 7 жовтня 2016 року №0001331404, від 5 липня 2016 року форми «Р» №0000461404, форми «С» №0000491405, форми «Д» №0018741302 в частині нарахованого розміру штрафних санкцій в сумі 277,75 грн, від 13 жовтня 2016 року №0026681302, від 5 липня 2016 року форми «В4» №0000471404 та рішення ДФС України від 14 вересня 2016 року №19995/6199-99-11-02-01-15 про результати розгляду скарги.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що товариство не допускало порушень, викладених в акті перевірки та покладених в основу зазначених в податкових повідомлень-рішень, а висновки контролюючого органу не відповідають дійсності та фактичним обставинам. Зазначив, що складений відповідачем акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки не відповідає Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Мінфіну України від 20 серпня 2015 року №727 та містить суперечності, а деякі обставини ревізорами перекручені. 
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року (з урахуванням ухвали 29 січня 2018 року про виправлення описки) позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовані  податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 5 липня 2016 року №0000461404, №0000491405, №0000471404, від 7 жовтня 2016 року №0001331404 та рішення від 13 жовтня 2016 року №0026681302. В решті позовних вимог відмовлено.
Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з реальності господарських операцій позивача з його контрагентами. Суд зазначив, що рішення податкового органу від 13 жовтня 2016 року №0026681302 прийнято з пропуском строку, встановленого для його прийняття. Враховуючи, що фізичними особами кошти були повернуті шляхом їх внесення до банку для подальшого перерахування на рахунок позивача, то для останнього, як для отримувача коштів, такий розрахунок є безготівковим, і такі кошти не потребують оприбуткування в касі підприємства. Позивач в 2015 році щомісяця не утримував під час виплати доходу на користь іншого платника податків податок, та неутримання податку з доходів фізичних осіб за один місяць є закінченим порушенням, тому не утримання цього податку під час виплати доходу на користь іншого платника податків в іншому місяці є повторним порушенням.
За наслідками апеляційного перегляду судового рішення першої інстанції за апеляційною скаргою податкового органу, постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року апеляційну скаргу задоволено частково, рішення Житомирського окружного адміністративного суду  від 9 січня 2018 року скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення - рішення форми «Р» від 5 липня 2016 року №0000461404 та №0001331404 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 242981 грн, прийнято в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задоволено  частково. Скасовано податкове повідомлення - рішення форми «Р» від 5 липня 2016 року №0000461404 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 309909 грн, в тому числі за основним платежем на суму 247927 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 61982 грн та від 7 жовтня 2016 року №0001331404 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 213471 грн. В решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.    
Частково скасовуючи судове рішення першої інстанції та частково задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції не погодився з висновками суду першої інстанції щодо правомірності податкового повідомлення - рішення форми «Р» від 5 липня 2016 року №0000461404 і дійшов висновку, що останнє підлягає скасуванню лише в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 309909 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 247927 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 61982 грн, а податкове повідомлення - рішення від 7 жовтня 2016 року №0001331404 підлягає скасуванню в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 213471 грн з огляду на те, що вироками судів директорів Товариств з обмеженою відповідальністю «Жерман Плюс» та «Флеш Сток» визнано винуватими у скоєнні злочинів, передбачених частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України та наведені підприємства є фіктивними з моменту їх реєстрації. В решті рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції визнав  обґрунтованим та таким, що не підлягає скасуванню.
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до суду з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року частково в частині часткового задоволення апеляційної скарги податкового органу та залишити в силі рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року з урахуванням ухвали від 29 січня 2018 року про виправлення описки.
В обґрунтування вимог касаційної скарги, позивач посилається на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у підтвердженні належними первинними документами реальності господарських операцій. Вважає, що судом помилково враховані вироки відносно посадових осіб контрагентів позивача, оскільки акт перевірки не містить жодних посилань на вказані вироки та судом апеляційної інстанції не встановлено, що первинні документи по господарським операціям позивача з Товариствами з обмеженою відповідальністю «Жерман Плюс» та «Флеш Сток» підписували саме ті особи, відносно яких постановлені вироки. Зауважує, що вироки не набрали законної сили. Зазначає, що позивач не може нести відповідальність за неправомірні дії суб`єктів господарювання, з якими він мав господарські відносини. Стверджує, що апеляційним судом не досліджені, не спростовані та не надано оцінку доводам сторін. Зазначає, що апеляційне провадження відкрито за апеляційною скаргою особи, яка не має права її підписувати та не сплачено судовий збір за подання апеляційної скарги.  
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач також звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року в частині задоволених позовних вимог і прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у нереальності здійснення господарських операцій, та непідтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Посилається на неврахування судами відсутність контрагентів позивача за місцезнаходженням. Зазначає, що господарські операції з фіктивними підприємствами не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Вказує на не оприбуткування готівкових коштів в касі підприємства, зокрема суми погашення поворотної фінансової допомоги  через працівників Товариства з обмеженою відповідальністю «Фортуна-2». Вважає, що судами не надано оцінку встановленим порушенням податкового органу щодо несплати єдиного соціального внеску.  
Від позивача надійшов до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість судового рішення першої інстанції, просив касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, скасувати рішення апеляційного суду та залишити в силі судове рішення першої інстанції. 
Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги позивача та часткового задоволення касаційної скарги відповідача і зміни рішення з таких мотивів.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по фінансово-господарській діяльності за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 15 червня 2016 року №2/06-30-14-04/38335571 (надалі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення:
пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України,  в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 310546 грн за 2015 рік; 
пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість за 2015 рік, що підлягав сплаті до бюджету у сумі 322241 грн та завищено залишок від`ємного значення (р.24 Декларації з податку на додану вартість) за лютий 2015 року у загальній сумі 21785 грн та за серпень 2015 року у загальній сумі 1025 грн;  
пункту 46.1 статті 46, пункту 51.1 статті 51, пункту 119.2 статті 119, пункту 176.2 "б" статті 176 Податкового кодексу України та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і утриманого з них податку (форма 1ДФ), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4, що призвело до неподання підприємством за ІІІ квартал 2015 року податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і утриманого з них податку, подання підприємством не у повному обсязі, з недостовірними відомостями про суми доходів, нарахованих на користь платника податків за 2015 рік; 
пункту 164.6 статті 164, підпункту 169.1.2 пункту 169.1, підпункту 169.2.2 пункту 169.2, підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік в сумі 608,78 грн; 
частин 5, 6 статті 8, частини 2 статті 9 Закону «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464-ІV, в результаті чого донараховано єдиний соціальний внесок на базу нарахування єдиного внеску, яка не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід) за 2015 рік в сумі 2271,45 грн; 
пунктів 2.2, 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (за змінами та доповненнями), а саме: не забезпечено оприбуткування готівки на загальну суму 21800 грн в касу підприємства.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки, підприємством подані до податкового органу письмові заперечення до акту перевірки, які листом податкового органу від 1 липня 2016 року № 627/6/06-30-14-04 залишені без змін.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення від 5 липня 2016 року: №0000461404, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 322241 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 80560 грн; №0000491405, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) 109000 грн; №0018731302, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на суму 0 грн та застосовано 510 грн штрафних (фінансових) санкцій; №0018741302, яким визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на суму 1038,73 грн, з них 608,78 грн за податковим зобов`язанням та 429,95 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0000471404, яким зменшено від`ємне значення податку на додану вартість на суму 22810 грн; №0000481404 та №0018751302.
Вважаючи прийняті податкові повідомлення-рішення незаконними товариство направило до ДФС України скаргу від 20 липня 2016 року № 24 про перегляд (повне скасування) вищевказаних податкових повідомлень рішень, за результатами розгляду якої ДФС України прийняло рішення від 14 вересня 2016 року № 19995/6/99-99-11-02-01-15, яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 5 липня 2016 №0000481404 в частині визначеного грошового зобов`язання по операціях за період 2015 року, щодо яких підтверджено здійснення оплати скаржником на користь Товариств з обмеженою відповідальністю «Черато», «Жерман Плюс», «Меркурінс»,  «Оланд Сторм», «Флеш-Сток», «Болрейд», «Мерентал», «Консент ЛТД», а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року №0000461404, №0000471404, №0000491405, №0018731302, №0018741302 залишені без змін.
За наслідками адміністративного оскарження прийнятих рішень, податковим органом 7 жовтня 2016 року прийнято та направлено позивачу податкове повідомлення-рішення №0001331404, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 242981 грн.
Податковим органом 13 жовтня 2016 прийнято та направлено позивачу рішення №0026681302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску яким донараховано 2271,45 грн єдиного внеску та застосовано 1135,73 грн штрафних санкцій.
Підставами для прийняття податкових повідомлень-рішень від 7 жовтня 2016 року №0001331404, від 5 липня 2016 року № 0000471404 та № 0000461404 слугував висновок контролюючого органу про відсутність підтверджуючих первинних документів здійснення господарських операцій з фіктивними контрагентами - постачальниками та те, що підприємством безпідставно віднесено до складу податкового кредиту податку на додану вартість, вартість товарів, отриманих від підприємств з ознаками фіктивності.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що первинні документи по взаємовідносинам позивача з Товариствами з обмеженою відповідальністю  «Черато», «Жерман Плюс», «Меркурінс», «Оланд Сторм», «Флеш-Сток», «Болрейд», «Мерентал», «Консент ЛТД» були вилучені слідчими прокуратури, що підтверджується протоколами обшуку від 28 липня 2015 року та від 10 березня 2016 року, і позивачу не повернуті.
Копії документів, на відсутність яких посилається податковий орган в акті перевірки, були отримані захисником директора товариства під час ознайомлення з матеріалами кримінального провадження, від слідчого прокуратури та надані суду першої інстанції представниками позивача, зокрема: договір поставки від 25 березня 2015 року №250220151, укладений між Товариством з обмеженою відповідальністю «Консент ЛТД» та позивачем, видаткові накладні, акти здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортні накладні за травень-червень 2015 року.
По взаємовідносинам позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Оланд Сторм» надані видаткові накладні, акти прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортні накладні за листопад-грудень 2015 року. 
По взаємовідносинам позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Флеш-Сток» надані видаткова накладна, акт прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг).
По взаємовідносинам позивача з Товариствами з обмеженою відповідальністю «Болрейд» та «Мерентал» надані товарно-транспортні накладні.
На підставі наведених документів суд першої інстанції дійшов висновку про реальність та підтвердження належними первинними документами  господарських операцій позивача з вказаними вище контрагентами та зазначив, що відповідач не підтвердив фіктивного характеру спірних господарських операцій, а позивач правомірно сформував суму податкового кредиту на підставі первинних документів. Суд першої інстанції не прийняв до уваги посилання відповідачів на вироки Бабушкінського районного суду м. Дніпропетровська від 10 травня 2016 року та Печерського районного суду м. Києва від 6 листопада 2016 року відповідно, оскільки вони не були покладені в основу оскаржуваних рішень.
Суд апеляційної інстанції не погодився з прийнятим рішенням в частині задоволення позовних вимог по взаємовідносинам позивача з його контрагентами, зокрема, Товариствами з обмеженою відповідальністю «Жерман Плюс» та «Флеш Сток», відносно посадових осіб яких були вироки та таких посадових осіб визнано винуватим у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених, зокрема, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України та зазначив, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з урахуванням меж касаційного перегляду справи, визначених  статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
За змістом пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За приписами пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 201.1  статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України  передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року  №996-XIV (надалі - Закон №996-XIV).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути  складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або  машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, законодавцем визначено підстави, за яких платник податків має право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість, у вартості товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту підприємства. До таких підстав віднесено: наявність господарської операції, наслідок якої є поставка товару (робіт, послуг), понесення витрат, у зв`язку з господарською діяльністю платника, сплата (нарахування) податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт понесення витрат та сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними первинними документами.
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами належними первинними документами, відображення таких операцій у бухгалтерському і податковому обліку та його податковій звітності, спричинення реальних змін у майновому стані сторін, Верховний Суд погоджується з висновками апеляційного суду про необґрунтованість спірних податкових повідомлень-рішень в частині, визначеної апеляційним судом.
Колегія суддів не приймає посилання податкового органу на непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами, оскільки вказані доводи досліджені судом апеляційної інстанції та їм надано відповідну правову оцінку. 
Щодо тверджень товариства про підтвердження господарських операцій між позивачем та Товариствами з обмеженою відповідальністю «Жерман Плюс» і «Флеш Сток», колегія суддів враховуючи встановлення судом апеляційної інстанції наявність вироків у кримінальних провадженнях відносно посадових осіб зазначених підприємств, якими таких посадових осіб визнано винуватим у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених, зокрема, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України погоджується з висновками апеляційного суду, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Суд не може прийняти посилання податкового органу про відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів та необхідних основних засобів, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами попередніх інстанцій та надано оцінку. 
Відповідачем в касаційній скарзі не зазначено обґрунтування у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Податковий орган у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами було порушено норми матеріального права.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Щодо рішення податкового органу від 13 жовтня 2016 року № 0026681302, колегія суддів зазначає, що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення слугував висновок про заниження нарахування єдиного внеску в сумі 2271,45 грн, з посиланням на Додаток 1. 
Суди, приймаючи рішення встановили, що в акті перевірки вказаний факт порушення викладений не чітко, не об`єктивно та не повною мірою, без посилання на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, що є порушенням Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727.
Враховуючи, що саме з суми чистого оподатковуваного доходу здійснюється нарахування та сплата єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за    приписами Закону України   «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VI (34,7% та 22% - у відповідні періоди), то і з висновками податкового органу про заниження позивачем даного обов`язкового платежу колегія суддів не погоджується та вважає їх похідними.
Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року № 0000491405 слугували висновки податкового органу про порушення товариством вимог абзацу 3 статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року №436/95. 
Перевіркою встановлено, що відповідно до Звіту про дебетові і кредитові операції по рахунку НОМЕР_1 підприємством не забезпечено оприбуткування готівки на загальну суму 21800 грн в касу підприємства, які відповідно до Договору про надання зворотної фінансової допомоги від 1 лютого 2014 року № ФД/1, укладеного 12 січня 2015 року між ОСОБА_1 та позивачем, договорів позики від 27 липня 2015 року, від 12 травня 2015 року, укладених між ОСОБА_2 та позивачем, вказані особи в 2015 році через установу банку повернули позивачу на його рахунок.
Верховний Суд враховує правові висновки, зазначені в постанові Великої Палати Верховного Суду від 20 травня 2020 року, у якій суд відступив від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 2 квітня 2013 року № 2-77а13, зазначивши про незастосовність положень абзацу третього статті 1 Указу №436/95 та про неможливість їх застосування після набрання чинності  Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». З огляду на правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, Суд зазначає, що застосування відповідачем штрафу в спірних правовідносинах на підставі абзацу третього статті 1 Указу №436/95 є неправомірним.
Оцінюючи установлені під час вирішення спору у цій частині обставини, Верховний Суд вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій в цілому дійшли правильного висновку про протиправність та необґрунтованість податкового повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року № 0000491405, але з інших підстав, що є підставою для зміни судових рішень в мотивувальній частині.
Колегія суддів не погоджується з доводами позивача про порушення судом норм процесуального права, яке відобразилось в тому, що апеляційним судом не досліджені, не спростовані та не надано оцінку доводам сторін, оскільки судом апеляційної інстанції досліджено, встановлено та надано оцінку доводам позивача, якими він обґрунтовує свої вимоги. 
Щодо посилань позивача про відкриття апеляційного провадження за апеляційною скаргою особи, яка не має права її підписувати та не сплачено судовий збір за подання апеляційної скарги, Верховний Суд зазначає про таке.
Положеннями частини першої статті 13 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право на апеляційний перегляд справи у визначених законом випадках - на касаційне оскарження судового рішення.
Приймаючи до уваги, що суд апеляційної інстанції в ухвалі про відкриття апеляційного провадження вирішив питання про право сторони на апеляційний перегляд справи у визначених законом випадках, Верховний Суд не може погодитись з доводами позивача про порушення процесуальних норм у даному випадку.
За приписами частин першої та другої статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом.
Статтею 133 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд, враховуючи майновий стан сторони, може своєю ухвалою зменшити розмір належних до сплати судових витрат чи звільнити від їх оплати повністю або частково, чи відстрочити або розстрочити сплату судових витрат на визначений строк. Якщо у строк, встановлений судом, судові витрати не будуть оплачені, позовна заява залишається без розгляду або витрати розподіляються між сторонами відповідно до судового рішення у справі, якщо сплату судових витрат розстрочено або відстрочено до ухвалення судового рішення у справі.
Таким чином, суду надано право у разі, якщо у строк, встановлений судом, судові витрати не сплачено, залишити позовну заяву без розгляду або розподілити витрати між сторонами відповідно до судового рішення у справі з результатами розгляду справи або шляхом прийняття додаткового судового рішення.
Окрім наведеного Верховний Суд враховує положення частини другої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України, якою встановлено, що порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення. 
Водночас, у даному випадку підстави, на які посилається скаржник в обґрунтування вимог касаційної скарги, не призвели до ухвалення незаконного рішення. 
Відповідно до пункту 1 частини третьої   статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
За приписами частини першої та четвертої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд змінює судове рішення, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій ухвалили правильне по суті рішення, однак з помилковим застосуванням норм матеріального права в зазначеній частині, касаційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню, а судові рішення - зміні з викладенням його мотивувальної частини в редакції цієї постанови.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фортуна-2» залишити без задоволення.
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року у справі №806/2125/16 змінити в частині щодо податкового повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року № 0000491405, виклавши її мотивувальну частину в редакції цієї постанови.
В іншій частині рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 9 січня 2018 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2018 року у справі №806/2125/16  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник