П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/7015/20-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сало П.І.   
Суддя-доповідач -  Франовська К.С.   
08 липня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Франовської К.С. 
суддів:  Боровицького О. А.  Матохнюка Д.Б. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Ременяк С.Я., 

          розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
В листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Вікітан"  звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) від 12.11.2020 за № 1046/02-32-09-03 в сумі 40 000,00 грн. та за № 1048/02-32-09-03 в сумі 166 000,00 грн.
Ухвалою суду 25.11.2020  у справі відкрито провадження та призначено розгляд справи в порядку загального позовного провадження.
Ухвалою суду від 24.02.2021, постановленою із занесенням до протоколу судового засідання, на підставі положень ст. 52 КАС України за клопотанням  представника відповідача допущено заміну відповідача у справі, а саме Головного управління ДПС у Вінницькій області на його правонаступника – Головне управління ДПС у Вінницькій області, як відокремлений підрозділ ДПС України (код ЄДРПОУ ВП 44069150).  
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року позов ТОВ "Вікітан" задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 12 листопада 2020 року за №№ 1046/02-32-09-03, 1048/02-32-09-03.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" судовий збір в розмірі 3090,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області.
На підставі положень ч. 3, 4 ст. 143 КАС України призначено судове засідання для вирішення питання про судові витрати у справі на 09 год. 15 хв. 9 березня 2021 року.
Надано позивачу строк до 1 березня 2021 року для подання до суду доказів (а їх копії – відповідачу) щодо розміру понесених у справі витрат на професійну правничу допомогу.
Надано відповідачу строк до 4 березня 2021 року для подання до суду клопотання про зменшення витрат позивача на оплату професійної правничої допомоги в цій справі (у разі наявності заперечень щодо заявленого позивачем розміру).
Додатковим рішенням від 25 березня 2021 року стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" витрати на професійну правничу допомогу адвоката в розмірі 5000,00 грн.  за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області .
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції,  Головне управління ДПС у Вінницькій області подало  апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте без з`ясування усіх обставин справи, повноти та об`єктивності дослідження доказів та з порушенням норм матеріального права.  
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що суд першої інстанції не звернув належної уваги на доводи контролюючого органу про те, що  право на проведення перевірок контролюючим органом, зокрема, проведення фактичної перевірки працівниками ГУ ДПС у Вінницькій області, регламентовано п.п.75.1.3,п.75.1 ст.75 ПК України. Перевірка позивача проведена на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК, а саме, "у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального". Отже, зазначає відповідач, норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів ст.16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" покладені на контролюючі органи. Саме така правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, в якій зазначено, що "суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що контролюючий орган мав право на проведення фактичної перевірки позивача на підставі здійснення контролюючим органом функцій (відповідно до положень   ст.  19-1  ПК України), визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального та рішення керівника контролюючого органу, а наказ начальника №2799  від 25 квітня 2018 року є законним".
Відтак, зазначає скаржник, доводи позивача і висновки суду про те, що оскільки в наказі не міститься жодної конкретної інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, що свідчить про можливі порушення платником податків вимог законодавства, жодних належних та допустимих доказів, які б свідчили про наявність підстав для проведення перевірки у відповідності до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, необґрунтовані, оскільки підставою проведення фактичної перевірки слугувала не податкова інформація, наявна або отримана в установленому законодавством порядку про ймовірні порушення платника податків, а реалізація функції здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, якою наділений контролюючий орган відповідно до приписів податкового законодавства.
Помилковими вважає скаржник і висновки суду щодо проведення перевірки у відсутності уповноваженої особи, оскільки оператор АГЗС ОСОБА_1 таким не є. Однак, зазначає контролюючий орган, саме ОСОБА_1 є особою, яка фактично проводила розрахункові операції на час проведення фактичної перевірки, саме він роздрукував та надав посадовим особам контролюючого органу денний Х-звіт реєстратора розрахункових операцій, який доданий до акта перевірки.
Щодо суті виявлених порушень, то за результатами перевірки було виявлено порушення вимог пп. 230.1.2 та 230.1.3 п. 230 ст. 230 ПК України, що полягало у необладнанні акцизних складів, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а також незабезпеченні щоденного формування даних про фактичні залишки пального та реалізованого пального в розрізі кодів товарних підкатегорій згідно УКТ ЗЕД та їх подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. У зв`язку з цим ГУ ДПС у Вінницькій області прийняло податкові повідомлення-рішення від 12.11.2020 за № 1046/02-32-09-03 про застосування штрафу в сумі 40000,00 грн. за необладнання резервуара рівнеміром-лічильником та витратоміром-лічильником та за № 1048/02-32-09-03 про застосування штрафу в сумі 166 000,00 грн. за неподання електронних документів в кількості 166 документів.
З огляду на викладене, контролюючий орган просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
ТОВ "Вікітан" подало відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи відповідача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального права. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановив суд та підтверджено матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "Вікітан" (ідентифікаційний код юридичної особи 30641728) здійснює господарську діяльність за КВЕД 47.30 "Роздрібна торгівля пальним". Фактичне місце провадження господарської діяльності позивача – АЗС за адресою: АДРЕСА_1 . При цьому позивач є платником акцизного податку з реалізації пального, а за вказаною адресою зареєстровано акцизний склад.  
20.10.2020 заступник начальника ГУ ДПС у Вінницькій області В. Кузьменчук, з метою проведення перевірки з питань дотримання вимог ПК України та Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", постанов Кабінету Міністрів України від 30.07.1996 № 854 "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями", від 30.10.2008 № 957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв", Постанови Правління НБУ України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України", та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні, керуючись статтями 20, 61, 62 на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 та на виконання вимог пункту 82.3 статті 82 ПК України, видав наказ № 3787к "Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю  "Вікітан", яким наказано провести фактичну перевірку позивача за адресою: АДРЕСА_2 , АГПЗ, з 22.10.2020, терміном 10 діб, за період з 01.04.2020.
21.10.2020 на підставі зазначеного наказу посадовим особам ГУ ДПС у Вінницькій області ОСОБА_2 та ОСОБА_3 видано направлення на перевірку за № 2358 та № 2359.
23.10.2020 вказаними посадовими особами проведено фактичну перевірку позивача за місцем здійснення господарської діяльності.
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки № 1871/02-32-09-03/30641728 від 23.10.2020, в якому зафіксоване порушення позивачем вимог пп. 230.1.2 та 230.1.3 п. 230 ст. 230 ПК України. Крім того, складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки, в якому зазначено, що оператор АГПЗ ОСОБА_1 відмовився від підписання акта перевірки.
На підставі акта фактичної перевірки, 12.11.2020 ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення форми "ПС" за № 1046/02-32-09-03 та № 1048/02-32-09-03  про застосування до ТОВ "Вікітан" штрафу в розмірі 40 000,00 грн та 166 000,00 грн відповідно, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 та п. 128-1.1 та 128-1-3 ст. 128-1 ПК України.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи, що такі суперечить положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, Товариство звернулось із позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення
Згідно п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Приписи пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави для проведення фактичної перевірки визначені в п.80.2 ст.80 ПК України.
Так, відповідно до пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК фактична перевірка здійснюється у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Згідно з п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав передбачених цим пунктом.
Відповідно до абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України   посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються, зокрема, підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.
З аналізу наведених норм вбачається, що необхідною підставою для прийняття наказу на проведення такої перевірки є фактична наявність та/або фактичне отримання контролюючим органом вказаної у цих нормах ПК України інформації.
При цьому, на думку колегії суддів, оцінка правомірності наказу про проведення фактичної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки.
Колегія суддів звертає увагу на те, що під поняттям «підстава» розуміється не нумераційне позначення підпункту ст.80 ПК  України, а обставини, які в цих підпунктах розкриваються та мають об`єктивно існувати. Іншими словами під «підставою» у п.80.2 ст.80, абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України  необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередні інформацію, відомості та інші обставини.

Як вбачається із змісту оскаржуваного наказу Головного управління ДПС у Вінницькій області  № 3787к "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" у такому відсутні будь-які покликання на конкретні підстави призначення перевірки, крім звичайного покликання на норми, що регулюють питання призначення перевірки - пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, та не відображено, яка саме інформація, що фактично наявна та/або фактично отримана контролюючим органом стала підставою для його прийняття.
У наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності Товариства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
У зв`язку з цим з оскаржуваного наказу неможливо ідентифікувати передбачену ПК України підставу для призначення фактичної перевірки позивача та чи дійсно в наявності була така інформація у розпорядженні контролюючого органу на час прийняття спірного наказу, і чи саме ця інформація слугувала такою підставою.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 18 травня 2018 року у справі № 813/3977/16, від 18 грудня 2018 року у справі №820/4895/18, від 05 березня 2019 року у справі №820/4893/18 та від 27 березня 2019 року у справі №2040/8252/18, № 640/21536/19 від 08 вересня 2020 року і відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України враховується судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Колегія суддів звертає увагу на те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений   Конституцією України та законами України, тому недотримання підстав проведення фактичної перевірки, що стверджується відсутністю в оскаржуваному наказі, всупереч вимогам абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України, посилання на конкретні фактичні підстави призначення такої перевірки свідчить про неправомірність прийняття наказу про її проведення.

Отже, наведені норми дають підстави для висновку про те, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме – спочатку провести податкову перевірку.
Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).

При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019 у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі № 825/1747/17.
Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Крім цього, як встановив суд, при проведенні фактичної перевірки позивача контролюючим органом були пред`явленні направлення на перевірку та наказ про проведення перевірки оператору-заправнику Гайсинського АГПЗ ОСОБА_1 , який відмовився від підпису та отримання будь-яких матеріалів перевірки, та не був уповноважений на представлення інтересів позивача.
З наданих позивачем доказів суд встановив, що згідно з наказом ТОВ "Вікітан" № 16 від 16.03.2020 ОСОБА_1 займає посаду оператора-заправника Гайсинського АГПЗ і, з урахуванням його посадової інструкції, він не може вважатися ані уповноваженим представником товариства, ані особою, яка фактично проводила розрахункові операції (відповідно до довідки ТОВ "Вікітан" № 138 від 08.12.2020 станом на 23.10.2020 особою, яка проводить розрахунково-касове обслуговування на АГЗС по АДРЕСА_2 , є оператор ОСОБА_4 ).
Натомість відповідач, як суб`єкт владних повноважень, наведених аргументів позивача не спростував та під час розгляду справи не надав суду належних і допустимих доказів на підтвердження тієї обставини, що в день проведення перевірки ОСОБА_1 фактично проводив розрахункові операції та вважався тією посадовою (службовою) особою платника податків в розумінні вимог статті 81 ПК України, в присутності якої можливе проведення фактичної перевірки.
Суд апеляційної інстанції вказує і на те, що  якщо особа, якій пред`являлись направлення на перевірку та наказ про проведення перевірки, відмовилась від допуску посадових осіб відповідача до проведення перевірки, це взагалі виключає можливість проведення перевірки та складання за її результатами відповідного акту.
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що невиконання відповідачем вимог ст.ст. 80, 81 Податкового кодексу України, що визначає порядок фактичної перевірки, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 30 січня 2018 року у справі №821/1957/16.            
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.           

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а  рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року та додаткове рішення від 25 березня 2021 року, - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   08 липня 2021 року.

Головуючий	 	 	Франовська К.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Боровицький О. А.    Матохнюк Д.Б.