ПОСТАНОВА
Іменем України

08 липня 2021 року   
Київ
справа №400/1582/19
адміністративне провадження №К/9901/13912/20
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №400/1582/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Миколаївській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Миколаївській області, про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року (суддя Мельник О.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року (головуючий суддя - Джабурія О.В., судді: Запорожан Д.В., Кравченко К.В.),
ВСТАНОВИВ:
У травні 2019 року ОСОБА_1 (далі у тексті - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС в Миколаївській області, яке було замінено судом апеляційної інстанції на правонаступника - Головне управління ДПС у Миколаївській області (далі у тексті - відповідач, ГУ ДПС), в якому просив:
- визнати протиправними дії відповідача щодо проведення перевірки ОСОБА_1 ;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 березня 2019 року № 00018791305, № 00018801305, № 00018781305.
Позов вмотивовано тим, що позапланову невиїзну документальну перевірку щодо позивача було проведено з порушенням процедури, встановленої приписами Податкового кодексу України (далі - ПК України). Зокрема, ОСОБА_1 не надсилався запит про надання інформації у разі, якщо контролюючий орган отримав податкову інформацію, яка свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого законодавства. В порушення вимог пунктів 79.2, 79.3 статті 79 ПК України позивачу не були вручені повідомлення про проведення документальної позапланової перевірки та копія наказу про її призначення. Згідно з наданим відповідачем витягом з реєстру згрупованих поштових відправлень рекомендованих листів вбачається лише направлення якогось повідомлення на ім`я ОСОБА_4 за адресою: АДРЕСА_1 , що свідчить про направлення поштової кореспонденції невстановленого змісту на адресу іншої особи з прізвищем « ОСОБА_1 ».
Щодо податкової інформації, яка стала підставою для проведення перевірки, позивач зазначав, що згідно з листом від 27 березня 2019 року №30 вих-19, наданого ТОВ «Нова Пошта» на запит адвоката, указана організація не має ідентифікуючих ознак, окрім номера телефону, своїх контрагентів; будь-якої інформації щодо здійснення ОСОБА_1 відправлень вантажів у 2017-2018 роках на запит податкового органу не надавалось. 
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22 березня 2019 року № 00018791305, № 00018801305, № 00018781305. В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрований як суб`єкт господарювання.
До ГУ ДФС надійшли листи ДФС України від 22 листопада 2018 року №36393/7/99-99-13-04-03-17, від 16 січня 2019 року №1311/7/99-99-13-04-03-17 та від 4 лютого 2019 року №3392/7/99-99-13-04-03-17, згідно з якими було доручено відпрацювати платників податків, які здійснюють поштові відправлення товарів із залученням ТОВ «Нова Пошта», на предмет повноти декларування доходів і сплати податків, зокрема і щодо ОСОБА_1 . Згідно із зазначеною інформацією платник податків - фізична особа ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року фактично здійснив 13364 поштових відправлень загальною оголошеною вартістю 4493383 грн із залученням ТОВ «Нова Пошта» та фактично отримав дохід через ТОВ «Пост Фінанс» у вигляді грошових переказів на суму 4654054 грн.
30 листопада 2018 року відповідач надіслав на адресу ОСОБА_1 лист №1831/Л/14-29-13- 05-11 для надання пояснень щодо здійснення діяльності у 2017 році. Вказаний лист повернувся у зв`язку із закінченням строку зберігання, хоча, за встановленими в ході судового розгляду справи обставинами, був направлений за адресою проживання позивача.
1 лютого 2019 року відповідач за тією ж адресою рекомендованим листом направив ОСОБА_1 копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки від 1 лютого 2019 року №198 та повідомлення від 1 лютого 2019 року №46/14-29-01-04-44, проте, вони повернулись у зв`язку із закінченням строку зберігання. 
Посадові особи ГУ ДПС провели документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року, за наслідками якої складено акт перевірки від 27 лютого 2019 року №294/14-29-13-05-11/ НОМЕР_1 . 
Перевіркою встановлено порушення: 
- підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 176.1 «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України, а саме не надано податкову декларацію про майновий стан і доходи платника податків - фізичної особи за 2017 рік;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 179.7 статті 179 ПК України, а саме занижено податкове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб в сумі 837729,72 грн за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 ст.164, пункту 179.7 статті 179, пункту 16 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, а саме занижено податкове зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 69810,81 грн за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.
За наслідками дослідження в ході перевірки листів ДФС України від 22 листопада 2018 року №36393/7/99-99-13-04-03-17, від 16 січня 2019 року №1311/7/99-99-13-04-03-17 та від 4 лютого 2019 року контролюючий орган дійшов висновку, що у періоді, що перевірявся, ОСОБА_1 отримав дохід у сумі 4654054 грн, який підлягав би відображенню у річній декларації про доходи та майновий стан за 2017 рік, та з якого підлягав сплаті податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
На підставі висновків вказаного акта перевірки 22 березня 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: 
- форми «ПС» №00018781305, яким за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи платника податків - фізичної особи за 2017 рік застосована штрафна санкція на суму 170 грн; 
- форми «Р» №00018791305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 1047162,15 грн, в т.ч. основний платіж - 837729,72 грн, штрафні (фінансові) санкції - 209432,43 грн;
- форми «Р» №00018801305, яким визначено грошове зобов`язання зі сплати військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 87263,51 грн, в т.ч. основний платіж - 69810,81 грн, штрафні (фінансові) санкції - 17452,70 грн.
Задовольняючи частково вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач не довів наявності порушення позивачем норм податкового законодавства, за які щодо нього прийняті податкові повідомлення-рішення, тому вони визнані протиправними та скасовані.
Суд встановив, що висновки контролюючого органу про отримання позивачем у 2017 році доходу ґрунтуються лише на листах ДФС України в електронному вигляді та додатках до них. Водночас, у зазначених листах містилась лише узагальнююча інформація з посиланням на відповіді ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс», в яких вказувалось, що указані підприємства не володіють інформацією щодо паспортних даних та РНОКПП осіб, які користуються послугами перевезення та переказу грошових коштів. Суд зауважив, що під час перевірки контролюючий орган не досліджував будь-яких первинних документів, які б свідчили про проведення господарських операцій та отримання доходу ОСОБА_1 . Досліджена податковим органом інформація ускладнює можливість формулювання достовірних висновків, оскільки не містить відомостей щодо призначення платежів та грошових сум, щодо зв`язку між відправленими товарами та отриманими грошовими коштами, щодо осіб, які отримали товар та розрахувались за нього. Суд також врахував, що на адвокатський запит №026/ф-19 ТОВ «Нова Пошта» листом від 27 березня 2019 року №306 вих-19 повідомило, що відповіді на запит органів ДФС України із зазначенням анкетних даних ОСОБА_1 не надавались; відповідна інформація могла бути надана лише за письмової згоди особи або на підставі ухвали суду; пошук в електронній базі даних здійснюється за номером телефону або номером експрес-накладної, а дані зберігаються не більше, ніж півроку.
Вимоги щодо визнання протиправними дій відповідача із проведення перевірки суд залишив без задоволення, оскільки в даному випадку належним та достатнім способом захисту порушеного права є саме визнання протиправним та скасування відповідних актів індивідуальної дії.
Крім того, суд першої інстанції вказав на допущене податковим органом порушення в частині надіслання платнику податків копії наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки як підстави для початку її проведення. Судом було встановлено, що поштове відправлення, в якому містилась копія указаного наказу, повернулась з відміткою «за закінченням терміну зберігання» лише 1 березня 2019 року, тому лише після цієї дати у відповідача виникло право на проведення перевірки. Разом з тим, висновків про те, що ці процедурні порушення зумовили протиправність оспорюваних податкових повідомлень-рішень, судове рішення не містить.
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, погодившись із викладеними у ньому висновками.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові. 
За змістом уточненої касаційної скарги підставою касаційного оскарження вказано пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме необґрунтоване відхилення клопотання позивача про витребування доказів щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; встановлення обставин справи, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
На думку скаржника, судами попередніх інстанцій було порушено вимоги статей 74, 76, 90 КАС України. Так, суди безпідставно відхилили як докази листи ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс». Зокрема, у листі від 16 листопада 2018 року №16-11/2018-5 від ТОВ «Пост Фінанс» чітко ідентифіковано саме ОСОБА_1 за серією та номером паспорта та датою його видачі, які повністю відповідають реквізитам, що містяться у копії паспорта, що міститься у матеріалах справи. При цьому для застосування вимог підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України в частині обов`язку платника податків включити суму отриманих доходів до загального річного оподатковуваного доходу, подати податкову декларацію та сплатити податок з доходів фізичних осіб не вимагається наявність зв`язку між відправленим товаром та отриманими коштами, на що помилково вказали суди. Сам факт отримання доходів є достатньою підставою для застосування зазначеної норми права.
Суди попередніх інстанцій в порушення вимог статті 90 КАС України послались на лист ТОВ «Нова Пошта» від 27 березня 2019 року №306 вих-19 як на доказ у справі. Водночас, указаний лист підписано регіональним юристом без вказівки, якого саме регіону. Фактично, в ньому можуть міститись лише відомості щодо здійснення відправлень ОСОБА_1 саме в межах такого регіону. При цьому жодних спростувань щодо отримання позивачем грошових переказів указаний лист не містить. Натомість, запити ГУ ДПС про надання інформації, яка в подальшому була використана при проведенні перевірки, направлялись до центрального офісу ТОВ «Нова Пошта». Відповідь на запит підписано директором ТОВ «Нова Пошта» Бульбою О.М. Аналогічно і лист ТОВ «Пост Фінанс» підписано в.о. директора, що свідчить про надання відповіді центральним офісом підприємства.
Крім того, відповідач подавав клопотання від 18 вересня 2019 року про витребування доказів у ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс». Проте, судом першої інстанції було безпідставно і необґрунтовано його відхилено. 
Ухвалою Верховного Суду від 7 серпня 2020 року відкрито провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС з метою перевірки доводів щодо порушення судами норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України - судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Наведені у відзиві аргументи фактично дублюють висновки судів попередніх інстанцій, які стали підставою для часткового задоволення позову. Окремо позивач наголосив на відсутності об`єкта та бази оподаткування, оскільки ОСОБА_1 ніяких декларацій не подавав, ним не визначалась сума податкових зобов`язань до сплати, а тому позивач не міг порушити приписи підпункту 176.1 «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Податковий орган всупереч приписів статті 77 ПК України не довів обставини, на підставі яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог оскаржені не були, а тому згідно з вимогами частини першої статті 341 КАС України предметом касаційного перегляду є правомірність податкових повідомлень-рішень від 22 березня 2019 року № 00018791305; № 00018801305; № 00018781305.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Спірні правовідносини виникли з приводу наявності підстав для нарахування та сплати позивачем як фізичною особою, що не є суб`єктом господарювання, податку на доходи фізичних осіб, військового збору та подання відповідної податкової звітності за 2017 рік.
У межах доводів касаційної скарги предметом касаційного перегляду є дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права в частині повного та всебічного встановлення обставин справи на підставі належних та допустимих доказів з метою правильного застосування норми матеріального права.
Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Платники податку зобов`язані подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим (підпункт «в» пункту 176.1 статті 176 ПК України).
Згідно з підпунктом 179.1 статті 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування доходів фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, серед іншого, інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу (підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України).
Абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
За змістом підпунктів 1.2 та 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Аналіз наведеного правового регулювання дає підстави для висновку, що кожна особа, яка отримує дохід, зобов`язана сплачувати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та подавати у зв`язку з цим до податкового органу податкову звітність. Водночас, для застосування наведених норм права слід встановити, чи дійсно у спірному періоді особа отримала дохід, якщо так - в якому саме розмірі і чи підлягав він оподаткуванню. Ці обставини, поміж інших, входили до предмету доказування у даній справі.
Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до частин першої, другої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Частиною другою статті 73 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом (частина перша статті 74 Кодексу КАС України).
За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У силу частин першої та другої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом (частина четверта статті 242 КАС України).
За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.
З аналізу наведеного слідує, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.
Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей, які становлять його зміст, з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.
Крім того, сталою є позиція Верховного Суду, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Вирішуючи спір між сторонами, суди попередніх інстанцій виходили з того, що листи ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс» містять лише узагальнюючу інформацію та в них відсутні відомості щодо паспортних даних та РНОКПП осіб, які користувались послугами перевезення та грошових переказів. Водночас, такі висновки судів не відповідають дійсним обставинам справи. Так, відповідно до акта перевірки, листом від 16 листопада 2018 року №16-11/2018-5 ТОВ «Пост Фінанс» надало ДФС України інформацію про суми отриманих платниками податків - фізичними особами грошових переказів за 2015-2018 року, серед яких міститься інформація щодо громадянина ОСОБА_1 із зазначенням серії та номеру паспорта цієї особи. Копія цього листа долучена до справи як додаток до листа ДФС України від 22 листопада 2018 року №36393/7/99-99-13-04-03-17 (а.с.78-79). Разом з тим, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки цьому доказу, не з`ясовували, чи відповідають зазначені у вказаному листі паспортні дані даним позивача, як і не мотивували належним чином у зв`язку з наведеним відхилення указаного доказу. 
Як на доказ у справі суди послались на лист ТОВ «Нова Пошта» від 27 березня 2019 року №306 вих-19 за підписом регіонального юриста Дмітрієва Р., який повідомив, що відповіді на запит органів ДФС України стосовно відправлень із зазначенням анкетних даних ОСОБА_1 не надавались, оскільки такі запити до компанії не надходили (а.с.19). Поряд з цим у справі міститься лист ДФС України до ТОВ «Нова Пошта» від 29 жовтня 2018 року №35210/6/99-99-13-04-03-15 про надання інформації про здійснені відправлення вантажів платниками податків - фізичними особами у 2015-2018 роках згідно з додатком, в якому також був зазначений і ОСОБА_1 (а.с.130-137). У відповідь на указаний запит ТОВ «Нова Пошта» листом від 20 листопада 2018 року №816 надала запитувану інформацію, в тому числі і стосовно ОСОБА_1 (а.с.125-129). Слід зазначити, що і лист ТОВ «Пост Фінанс» від 16 листопада 2018 року №16-11/2018-5 було надано вказаним підприємством на запит ДФС України від 29 жовтня 2018 року №3521/16/99-99-13-04-03-15.
Відтак, суди попередніх інстанцій не усунули суперечності у цьому питанні і достовірно не з`ясували, чи витребовувалась інформація щодо здійснених ОСОБА_1 поштових відправлень та отриманих ним грошових переказів від ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс», якщо так - який зміст отриманих ДФС України від указаних підприємств відомостей. При цьому колегія суддів зазначає, що принцип офіційного з`ясування обставин справи зобов`язує суд до встановлення таких обставин шляхом витребування відповідних відомостей саме у надавачів такої інформації - ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс». Разом з тим, суди попередніх інстанцій не встановили обставини справи в цій частині у належний процесуальний спосіб.
Так, з матеріалів справи слідує, що Миколаївський окружний адміністративний суд ухвалою від 5 серпня 2019 року витребував у ГУ ДФС копії запитів, направлених ДФС України до ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс», та копії відповідей цих установ; копії товарно-транспортних накладних щодо відправлення товарів та копії фінансових документів, які підтверджують отримання ОСОБА_1 грошових коштів через ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс».
18 вересня 2019 року ГУ ДФС повідомило суд, що з метою надання витребуваних документів було направлено відповідний лист до ДФС України, проте відповідь отримана не була. У зв`язку з цим відповідач подав клопотання про витребування доказів, а саме:
- у ДПС України - копії запитів щодо відправлення товарів та отримання грошових коштів ОСОБА_1 , направлених ДФС України на ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс», та копії відповідей цих установ;
- у ТОВ «Нова Пошта» - копії товарно-транспортних накладних щодо відправлення товарів ОСОБА_1 за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року;
- у ТОВ «Пост Фінанс» - копії фінансових документів, що підтверджують отримання грошових коштів ОСОБА_1 у період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.
Ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року клопотання ГУ ДФС задоволено частково. Витребувано у ДПС України копії запитів щодо відправлення товарів та отримання грошових коштів ОСОБА_1 , направлених ДФС України на ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс», та копії відповідей цих установ.
Часткове задоволення указаного клопотання вмотивоване тим, що заявником не зазначено обов`язкових відомостей, передбачених частиною другою статті 80 КАС України, в тому числі, не наведено заходи, які він вживав, для самостійного отримання таких доказів, та причин, з яких ці докази не були надані. Відтак, відповідач не вжив достатньо заходів задля самостійного отримання доказів та намагається їх одержати, переклавши тягар доказування на суд.
У касаційній скарзі відповідач не наводить обґрунтованих доводів на спростування наведеного висновку суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення клопотання в частині витребування товарно-транспортних накладних та фінансових документів від ТОВ «Нова Пошта» та ТОВ «Пост Фінанс». При цьому слушними є доводи позивача, що зазначені первинні документи не досліджувалась посадовими особами податкового органу під час перевірки, тому у суду відсутні підстави для їх витребування. 
Разом з тим, колегія суддів зауважує, що на виконання ухвали Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року ДПС України надало суду лише копію листа ДФС України від 29 жовтня 2018 року №3521016/99-99-13-04-03-15, направленого ТОВ «Нова Пошта», копію відповіді зазначеного підприємства на вказаний лист від 20 листопада 2018 року №816 (а.с.125-137). Витребувавши аналогічний запит, адресований ТОВ «Пост Фінанс», та відповідь на нього, суд першої інстанції їх так і не отримав, хоча ці письмові докази, серед інших, і покладено в основу висновків контролюючого органу про наявність бази для оподаткування ОСОБА_1 податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Колегія суддів зазначає, що за наявності у судів сумнівів у прийнятності копій листів як ТОВ «Нова Пошта», так і ТОВ «Пост Фінанс», як належних доказів, суди не позбавлені можливості витребувати відповідну інформацію у вказаних установ самостійно для перевірки істотних обставин, що відповідає приписам частини четвертої статті 9 КАС України. 
Крім того, колегія суддів зауважує, що матеріали справи не містять сторінки 5 акта перевірки, що унеможливлює достеменне встановлення мотивів, з яких виходив відповідач при складенні акта перевірки та прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що визначена скаржником підстава касаційного оскарження за пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України є обґрунтованою, оскільки суди попередніх інстанцій встановили обставини справи на підставі недопустимих доказів та не дослідили зібрані у справі докази.
З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій, оскільки ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування у справі, а так само і неповне встановлення судами предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення істотних фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.
Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 березня 2019 року №00018791305, №00018801305, №00018781305 підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції в цій частині. В іншій частині судові рішення слід залишити без змін.
Колегія суддів також враховує, що серед підстав позову, визначених ОСОБА_1 та встановлених судами попередніх інстанцій, було допущення контролюючим органом процедурних порушень при призначенні та проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки, що виявилось у проведенні останньої з 14 лютого 2019 року по 20 лютого 2019 року та складенні акта перевірки 27 лютого 2019 року, тоді як відмітку «за закінченням терміну зберігання» поштовим органом було проставлено на конверті з копією наказу про призначення такої перевірки лише 1 березня 2019 року.
У постанові від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18) судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Враховуючи викладену вище позицію, колегія суддів зазначає, що оцінивши доводи позивача про наявність процедурних порушень при проведенні перевірки, суди попередніх інстанцій перейшли до оцінки підстав позову щодо наявності порушень податкового законодавства, тобто, процедурні порушення не були визнані судами такими, що тягнуть за собою протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Судові рішення в цій частині оскаржені не були і в силу вимог статті 341 КАС України судом касаційної інстанції щодо зазначеної підстави позову не переглядаються.
Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Статтею 139 КАС України визначено порядок розподілу судових витрат. Згідно з частиною шостою наведеної статті, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
За наслідками касаційного перегляду судових рішень у цій справі колегія суддів дійшла висновку, що рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року підлягають частковому скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Відповідно, питання розподілу судових витрат залежить від кінцевого рішення, яким буде вирішено позовні вимоги, а отже, має бути здійснений за наслідками нового розгляду у судовому рішенні по суті спору або, у випадках визначених статтями 143 і 252 КАС України, шляхом ухвалення додаткового судового рішення. З огляду на викладене судові рішення в частині розподілу судових витрат також підлягають скасуванню. 
Керуючись статтями 139, 345, 353, 355, 356 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити частково.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року у справі №400/1582/19 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 березня 2019 року №00018791305, № 00018801305, № 0001878130, а також в частині розподілу судових витрат.
Справу №400/1582/19 в цій частині направити до Миколаївського окружного адміністративного суду на новий розгляд.
В іншій частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року у справі №400/1582/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	М.М. Гімон М.Б. Гусак   Є.А. Усенко