ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

21 вересня 2021 року 
справа № 640/22041/20
адміністративне провадження № К/9901/30717/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Ханової Р. Ф.,
суддів - Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
за участю секретаря судового засідання Статілко Ю. С. 
представників
позивача - Титаренка Т. А., адвоката на підставі Ордера від 20 вересня 2021 року,
відповідача - Бугаєнко С. С. в порядку самопредставництва, 
розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року у складі колегії суддів Грибана І.О., Кузьмишиної О.М., Лічевецького І.О у справі №640/22041/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал»
до Головного управління ДПС у місті Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Стиль - Кепітал» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 7 вересня 2020 № 00000040702, яким позивачу зменшено від`ємне значення податку на додану вартість в сумі 790784,00 гривень та від 7 вересня 2020 року № 00000030702, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосовано штрафних санкцій в сумі 2768444,00 гривень.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 6 квітня 2021 в задоволені позову відмовлено.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 30 червня 2021 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове - про задоволення позову.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС у місті Києві оскаржило його в касаційному порядку.

Ухвалою Верховного Суду від 19 серпня 2021 року відкрито провадження в цій адміністративній справі.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 квітня 2021 року.

В обґрунтування своїх вимог Головне управління ДПС у місті Києві посилається на порушення судом норм матеріального права, а саме: пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України. Крім того, скаржник акцентував увагу на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права в частині не дослідження зібраних у справі доказів. 

При цьому зазначає, що мала місце реалізація товару, джерело походження якого не встановлене, що у свою чергу є свідченням набуття активів у власність без наявності належних первинних документів, які опосередковують таке отримання, та вимагають визнання доходів під час збільшення активів.

6 вересня 2021 року на адресу Верховного Суду надійшов письмовий відзив позивача на касаційну скаргу, в якому він вказує на те, що судом апеляційної інстанції були досліджені усі документи, які позивач надав на підтвердження господарських операції, а також надано їх правову оцінку про відповідність вимогам діючого законодавства. Крім того, зазначив, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» правомірно сформувало податковий кредит із податку на додану вартість по взаємовідносинам із Товариством з обмеженою відповідальністю «Сандерес», що підтверджується належними первинними документами.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга обґрунтована та підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 14 липня 2020 року по 3 серпня 2020 року відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління ДПС у місті Києві від 13 липня 2020 № 4612 та направлень від 14 липня 2020 №623/26-15-05-02-01, №622/26-15-05-02-01, Головним управлінням ДПС у місті Києві проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тисяч гривень за травень 2020 року, результати якої оформлено актом №269/26-15-05-02-01/40112778 від 10 серпня 2020 року (далі - акт перевірки).

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України у зв`язку з заниженням суми податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету та завищенням від`ємного значення різниці податкового зобов`язання та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач наголошував на відсутності достовірного документального підтвердження походження товару (активу), дефективність залізничних накладних, невідповідність об`ємів вугільної фракції по ланцюгу постачання, не підтвердження ланцюга походження товару, реалізованого Товариством з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» в адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал», в силу неможливості здійснення операцій, що задекларовані у податковій звітності позивача від безпосереднього контрагента позивача Товариства з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» внаслідок відсутності операцій в дійсності.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у місті Києві були прийняті податкові повідомлення-рішення від 7 вересня 2020 року №00000040702, згідно з яким, сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду складає 790784,00 гривень, та №00000030702, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2768444,00 гривень.

Відповідно до п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі по тексту ПК України) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Також, згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані  вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 44.3 ст. 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Пунктом 44.6 ст. 46 ПК України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Відповідно до пункту 6.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські та інші звітності до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерській службі у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером
.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п.198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

У відповідності до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У даному випадку суд першої інстанції за наслідками дослідження представлених відповідачем документів встановив, що позивач не міг придбати вугільну фракцію дрібнодисперсної (ВФД) в Товариства з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» у зв`язку з невідповідністю обсягів придбаного товару Товариством з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» та реалізованого товару в адресу позивача, а саме Товариством з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» придбано вугільну фракцію дрібнодисперсну (ВФД) у Приватного акціонерного товариства «Дніпропетровський трубний завод» - у кількості 1618.5 т. за ціною 0,33 тисяч гривень за 1 тону та у Товариства з обмеженою відповідальністю «НВП «ЕКОЛОГІЯ-ДНІПРО 2000» - в кількості 15199 тон за ціною 0,39 тисяч гривень за 1 тону. Загальна кількість придбаної вугільної фракції становить 16817,5 тон.

В свою чергу, реалізовано на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» цього товару в кількості 46986,8 тон за середньою ціною 1,2 тисяч гривень за 1 тону.

Таким чином, необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їхнього реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника з метою штучного створення умов для формування податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку.

Більш того, суд апеляційної інстанції, надаючи оцінку первинним документам, а саме посвідченням про якість, зробив хибні висновки, з приводу того, що вказані документи підтверджують реальність виконання угод позивачем.

Так, з долучених до матеріалів справи посвідчень про результати хімічного аналізу, вбачається відсутність заповненої графи «Марка топлива», що взагалі унеможливлює ідентифікацію товару, на який видано таке посвідчення. Крім того, у вказаному посвідчені відсутня інформація про виробника товару. 

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Тому, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

В свою чергу, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Отже, орган доходів і зборів відповідно до принципу офіційності повинен доводити в суді фіктивність (спростовувати реальність) господарських операцій як підстави для прийняття відповідного акта індивідуальної дії.

Суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

А тому, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту. Водночас наявність формально складених первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідної продукції.

Крім того, приймаючи постанову про скасування рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції помилково врахував Акт від 26 грудня 2019 року № 272/26-15-05-02-01/40112778 про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» та зазначив що господарські взаємовідносини між Товариством з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» та Товариством з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» вже були предметом документальної планової виїзної перевірки, результати якої оформлено актом від 26 грудня 2019 року. Жодних зауважень до реальності здійснених господарських операцій за той період не було та сумнівів щодо наявності у контрагента виробничих можливостей здійснювати такі операції.

Як вбачається із зазначеного вище Акта перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал», така перевірка була проведена по-перше за інший період, а саме з 01 січня 2016 року по 30 вересня 2019 року, по-друге господарські взаємовідносини між Товариством з обмеженою відповідальністю «Стиль-Кепітал» та Товариством з обмеженою відповідальністю «САНДЕРС» не були об`єктом перевірки. По-третє, об`єктом перевірки були різні питання з дотримання вимог податкового законодавства.

Однак, суд апеляційної інстанції, не звернув уваги на дані обставини, та надав оцінку доказам, без врахування конкретних обставин, зазначених в Актах перевірки від 26 грудня 2019 року та від 10 серпня 2020 року. 

За встановлених обставин Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що в даному випадку мають місце окремі недоліки в оформленні первинних документів складених за результатом господарських операцій позивача з його контрагентом, та відображення у них відомостей про господарські операції, які фактично не відбувалися. Відсутність належних документів, які б підтверджували товарність спірних операцій, їх суперечливість, оформлення з порушенням правил ведення бухгалтерського обліку, вказує на неправомірність формування за наслідками безтоварної операції показників податкового обліку.

Вказані факти з урахуванням встановлених податковим органом у ході проведення контрольно-перевірочних заходів обставин, які не одержали спростування під час вирішення даного спору, були цілком об`єктивно розцінені судом першої інстанції, як свідчення необґрунтованості податкової вигоди платника податків.

Таким чином, Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що платник не підтвердив належним чином оформленими документами, які є достатніми для встановлення реальності здійснення господарських операцій.

У зв`язку із викладеним, колегія суддів доходить висновку, що суд апеляційної інстанції під час ухвалення оскаржуваного рішення неправильно застосував норми матеріального права, а також порушив норми процесуального права зокрема не надав оцінку зібраним у справі доказам.

Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Згідно із статтею 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві задовольнити.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2021 року у справі №640/22041/20 скасувати, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 квітня 2021 року залишити в силі.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                          Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                    І. А. Гончарова 

                                                                                                    І. Я. Олендер