ПОСТАНОВА
Іменем України

01 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 823/2182/18
адміністративне провадження № К/9901/14466/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №  823/2182/18
за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про скасування рішення, 
за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду (суддя Гарань С. М.) від 15 серпня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Собків Я. М., Ісаєнко  Ю. А., Файдюк В. В.) від 04 квітня 2019 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У червні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - ГУ ДФС у Черкаській області), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення № 0067871303 від 21 травня 2018 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що в ході перевірки позивачем було надано перевіряючим первинні документи, які підтверджують поставку товарів контрагентам, натомість останні не склали податкові накладні та не зареєстрували їх у ЄРПН, чим порушили вимоги податкового законодавства. Водночас чинне законодавство не ставить в залежність право позивача на формування податкового кредиту від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. Також позивач наголосив, що фіскальний орган не скористався правом проведення зустрічної звірки.
3. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року, позов задоволено.
Скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 21 травня 2018 року №  0067871303 про визначення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 96 782 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Черкаській області на користь ОСОБА_1 сплачений ним судовий збір в розмірі 967,83 грн. 
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 20 травня 2019 року ГУ ДФС у Черкаській області звернулось до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ФОП ОСОБА_1 в задоволенні позовних вимог.
5. 20 травня 2019 року касаційну скаргу ГУ ДФС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_2 - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.).
6. Ухвалою Верховного Суду від 24 червня 2019 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 24 липня 2019 року до Верховного Суду від ФОП ОСОБА_1 надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
8. 13 жовтня 2020 року до Верховного Суду від ФОП ОСОБА_1 надійшли письмові пояснення по справі.
9. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2319/0/78-20 від 26 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_2 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
10. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
11. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
12. Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС у Черкаській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань, що стали предметом заперечення, за період діяльності з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року.
13. В ході проведення перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 1 576 грн, та завищення податкового кредиту в сумі 62 945 грн.
14. За результатами перевірки відповідачем складено Акт перевірки від 05 травня 2018 року №  273/23-00-13-0214/ НОМЕР_1 , на підставі якого контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 21 травня 2018 року № 0067871303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 96 782 грн.
15. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що первинні документи, надані позивачем, по взаємовідносинам з ПП «ТД «Поляков», ТОВ «Тедіс України», ТОВ «Транслогістика» підтверджують факт здійснення господарських операцій між позивачем та його вказаними контрагентами.
17. При цьому за висновками судів, порушення контрагентами позивача (постачальниками) вимог податкового законодавства щодо порядку реєстрації податкових накладних не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту.
Здійснення господарської діяльності контрагентом не може мати наслідків для позивача, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента. У свою чергу відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. В доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення суми ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Оскільки податкові накладні по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками - ТОВ «Тедіс України», ТОВ «Транслогістика» та ПП «ТД «Поляков» (у спірному періоді) не були зареєстровані останніми в ЄРПН, то це свідчить про відсутність у позивача права на податковий кредит, а отже є підставою вважати висновки акту перевірки ФОП ОСОБА_1 правомірними, а прийняте на підставі них податкове повідомлення-рішення таким, що не підлягає скасуванню.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
20. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України №  460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
21. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
22. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, протягом періоду, за який проводилася перевірка, на адресу ФОП ОСОБА_1 були поставлені товари наступними контрагентами:
- у червні 2017 ТОВ «Тедіс України» на суму 565 366,32 грн; - у липні 2017 ТОВ «Тедіс України» на суму 502 886,58 грн; - у серпні 2017 ТОВ «Тедіс України» на суму 565 366,32 грн;
- у серпні 2017 ПП «ТД «Поляков»;
- у листопаді 2017 ТОВ «Транслогістика» на суму 19 637,64 грн;
- у грудні 2017 ТОВ «Тедіс України» на 145 677,24 грн, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, які були надані позивачем та використані ревізором під час проведення перевірки останнього.
23. Водночас як вбачається з акту перевірки та було встановлено судами попередніх інстанцій в ході розгляду справи, фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача сум ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки контролюючого органу, стосовно того, що позивачем сформовано податковий кредит за податковими накладними, які не зареєстровані в ЄРПН. Реальність господарських операцій у судовому процесі не оспорюється.
24. Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.
25. За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
26. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).
27. Відповідно до пункту 201.10 ст. 201 ПК податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку-продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
У разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг. 
28. Системний аналіз наведених законодавчих приписів дає підстави для висновку про те, що факт реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є однією із умов формування податкового кредиту покупцем. Відсутність такої реєстрації виключає можливість формування податкового кредиту за такою податковою накладною.
29. При цьому подання платником заяви зі скаргою на постачальника з одночасним представленням первинних документів на підтвердження реальності виконання господарської операції з придбання товарів, робіт, послуг надає право такому платнику на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість й у разі порушення постачальником порядку заповнення та/або порядку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
30. Утім, у розглядуваній ситуації ФОП ОСОБА_1 не скористався правом подання заяв зі скаргами на контрагентів-постачальників - ТОВ «Тедіс України», ТОВ «Транслогістика» та ПП «ТД «Поляков».
31. А відтак, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є помилковими.
32. Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
33. Разом з тим, судами безпідставно застосовано позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17, оскільки справа, що розглядається та справа на яку посилаються суди попередніх інстанцій, не є подібними за змістом та суттю у спірних правовідносинах, мають різну правову складову, в тому числі щодо застосування матеріально-правових норм щодо фактичних обставин справи. 
34. Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
35. Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в позові.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року у справі № 823/2182/18 17 скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко

Судді                                                                                                    І. В. Дашутін

                                                                                                    О. О. Шишов