П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/19932/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Нагірняк М.Ф.   
Суддя-доповідач -  Франовська К.С.   
08 липня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Франовської К.С. 
суддів:  Боровицького О. А.  Матохнюка Д.Б. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Ременяк С.Я., 

          розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Профільтех" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Профільтех" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
В листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Профільтех" звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області та Державної податкової служби України з наступними вимогами:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.08.2020року № 1836608/37260027 і № 1836605/37260027 та від 17.08.2020року № 1840872/37260027 про відмову у реєстрації розрахунків коригування;
- зобов`язати  Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №24 від 01.07.2020року до податкової накладної №361 від 26.06.2020 року, розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №26 від 01.07.2020 року до податкової накладної №120 від 01.04.2020 року та розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №21 від 29.07.2020 року до податкової накладної №221 від 17.06.2020року.
Ухвалою суду від 01.12.2020 року у справі відкрито провадження, та її розгляд призначено за правилам спрощеного позовного провадження з викликом сторін.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року у позові Товариству з обмеженою відповідальністю "Профільтех" відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Товариству з обмеженою відповідальністю "Профільтех"  оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що судом неправильно та неповно дослідженого докази та встановлено обставини у справі, тому просить скасувати таке та ухвалити нове, яким  позов задовольнити.
В доводах апеляційної скарги, з посиланням на норми матеріального права та окремі обставини вказує, що  приймаючи рішення про відмову у позові, суд першої інстанції прийшов до висновку про правомірність дій контролюючого органу з огляду на вимоги п.192.1 ст.192 ПКУ, а саме, відсутність у позивача підстав для коригування податкових накладних. При цьому, судом не взято до уваги, що подані позивачем на реєстрацію розрахунки коригування вже прийняті на реєстрацію до ЄДРПН, що підтверджується квитанціями, які містяться в матеріалах справи, однак реєстрація зупинена та позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування. 
Позивач не погоджується з висновком суду про відсутність підстав для коригування податкових накладних, оскільки ним, як постачальником товарів, здійснювалось коригування кількісних та вартісних показників у ПН, що у підсумку не змінює суму компенсації у податковій накладній.
Так, по контрагенту ТОВ "РЕМ БУД ЕКСПРЕС"  виникла необхідність коригування виданих та зареєстрованих податкових накладних у зв`язку з тим, що контрагент частково змінив замовлення товару в частині зміни назви, кількості, та як наслідок, ціни товару, яка, в свою чергу, не змінила загальної суми податкової накладної.
У відзиві Головне управління ДПС у Житомирській області вказує на безпідставність доводів апеляційної скарги, просить її відхилити, а рішення суду першої інстанції - залишити без змін.
01.06.2021 до суду надійшла заява про заміну відповідача Головного управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 43142501) на Головне управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 44096781).
Відповідно до ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Встановлено, що на виконання наказу ДПС від 24.12.2020 №755 "Про початок здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій" з 01.01.2021 повноваження Головного управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 43142501) здійснює Головне управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 44096781).
Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань проведено державну реєстрацію відокремленого підрозділу ДПС України Головного управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 44096781).
Оскільки функції та повноваження Головного управління ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 43142501) здійснюються Головним управлінням ДПС у Житомирській області (код ЄДРПОУ 44096781), наявні підстави для задоволення заяви про заміну відповідача.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідачів на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.
Як встановив суд,  позивач видав Товариству з обмеженою відповідальністю "РЕМ БУД ЕКСПРЕС" податкову накладну №120 від 10.04.2020року щодо поставки товарів на загальну суму 1 294 565,80грн., в тому числі 215 760,98грн. ПДВ.
Поставка цього товару на загальну суму 1 294 565,80грн., в тому числі 215760,98грн. ПДВ, в подальшому мала місце , що підтверджено видатковою накладною №1093 від 15.04.2020року (а.с.142).
Суд також встановив, що позивачем Товариству з обмеженою відповідальністю "РЕМ БУД ЕКСПРЕС" була видана податкова накладна №221 від 17.06.2020року щодо поставки товарів на загальну суму 662 071,86грн., в тому числі 110 345,31грн. ПДВ.
Поставка цього товару на загальну суму 660 915,25грн., в тому числі 110152,54грн. ПДВ, в подальшому мала місце відповідно до видаткової накладної №1477 від 01.07.2020року (а.с.175).
Аналогічно, судом встановлено, що позивачем Товариству з обмеженою відповідальністю "РЕМ БУД ЕКСПРЕС" була видана податкова накладна №361 від 26.06.2020року щодо поставки товарів на загальну суму 152051,39грн., в тому числі 25341,90грн. ПДВ.
Судом встановлено, що поставка цього товару на загальну суму 103234,34грн., в тому числі 17205,92грн. ПДВ, мала місце відповідно до видаткових накладних №1434 від 26.06.2020року, №1435 від 26.06.2020року та №1436 від 26.06.2020року (а.с.105-107).
Позивач зазначив, що видача податкових накладних зумовлена попередньою оплатою покупцем товару.
Суд першої інстанції зазначив, що такі дії позивача  узгоджуються із вимогами п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, відповідно до яких датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Тобто, позивачем вказані податкові накладні видавалися з дати зарахування таких коштів від покупця, яка передувала даті подальшій передачі відповідного товару.
Між тим, 01.07.2020року позивачем до Єдиного реєстру податкових накладних були подані розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №24 до податкової накладної №361 від 26.06.2020 року та розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №26 до податкової накладної №120 від 01.04.2020року, а 29.07.2020року був поданий розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №21 до податкової накладної №221 від 17.06.2020року.
Позивач стверджує, що необхідність коригування виданих та зареєстрованих податкових накладних виникла у зв`язку з тим, що контрагент Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕМ БУД ЕКСПРЕС"  частково змінив замовлення товару в частині зміни назви, кількості, та як наслідок, ціни товару, яка, в свою чергу, не змінила загальної суми податкової накладної.

За результатами розгляду вказаних розрахунків коригування  кількісних і вартісних показників відповідачем в особі Комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення:
- від 14.08.2020року № 1836608/37260027 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №24 до податкової накладної № 361 від 01.07.2020року (а.с.14-15);
- від 14.08.2020року № 1836605/37260027 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №26 до податкової накладної № 120 від 01.04.2020року (а.с.28-29);
- від 17.08.2020року № 1840872/37260027 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №21 до податкової накладної № 221 від 17.06.2020року (а.с.43-44).
Повідомленням №5 від 12.08.2020 позивач подав пояснення контролюючому органу щодо поданого розрахунку коригування. Рішенням за результатами розгляду скарги від 27.08.2020 року №45648/37260027/2  скаргу залишено без задоволення.

Не отримавши позитивного результату від адміністративного оскарження, позивач звернувся до суду із даним позовом, який відмовив у позові.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
За положеннями пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України (тут та далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Перелік підстав для складання РК регулює п. 192.1 ПКУ. Умовно їх можна поділити на дві групи:
1) відбулася коригувальна подія, тобто якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості;
2) пов`язані із допущенням помилки у ПН. При цьому помилка може бути не пов`язана із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Розрахунок коригування постачальник – платник ПДВ складає у таких випадках:

-якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їхньої вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, котра їх надала; або під час повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ та п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307, далі – Порядок № 1307);
-якщо відбувається виправлення помилок, зроблених під час складання податкової накладної, зокрема й не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ та п. 21 Порядку № 1307);
-якщо товари/послуги, необоротні активи, за якими було нараховано податкові зобов`язання згідно з п. 198.5 ПКУ, надалі починають використовувати в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності (зокрема, і переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів) (п. 198.5 ПКУ);
-якщо відбувається річний перерахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях за приписами п. 199.1 ПКУ. У цьому випадку складають окремі розрахунки коригування до кожної зведеної податкової накладної, складеної згідно з п. 199.1 ПКУ;
-якщо змінюється номенклатура постачання, яка також передбачає зміну коду УКТ ЗЕД під час увезення товару або коду ДКПП.

Зміна номенклатури товарів також є зміною суми компенсації їх вартості, оскільки один вид товарів кількісно або вартісно зменшується, а інший - на відповідну кількість або суму збільшується.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Аналогічна процедура реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них встановлена Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Так, згідно з пунктом 3 Порядку № 1246, реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг) та залишаються у їх постачальника (продавця); складені під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України; складені в межах виконання угод про розподіл продукції; складені за операціями з постачання товарів (послуг), які звільнені від оподаткування) незалежно від суми податку на додану вартість, зазначеної в одній податковій накладній та/або розрахунку коригування. У разі надання нерезидентом послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, податкова накладна складається та реєструється зареєстрованим на території України платником податку - отримувачем (покупцем) таких послуг.
Розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу (покупцю) - платникові податку, підлягає реєстрації:
- постачальником (продавцем), якщо передбачається збільшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь такого постачальника (продавця) або коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суми компенсації;
- отримувачем (покупцем), якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь їх постачальника (продавця).
Аналіз наведених норм свідчить про право позивача на внесення змін до податкової накладної, що була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із зміною кількісних та вартісних показників, внесених до такої податкової накладної.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.

Відповідно до пункту 9 Постанови №1246 причиною відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації є: 
наявність помилок під час заповнення податкової накладної;
відсутність в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; 
факт реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; 
порушення вимог щодо наявності суми податку, обчисленої відповідно до пункту 200.3статті 200 Податкового кодексу України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); 
порушення вимог, установлених пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України.

Як встановлено, підставою для відмови у прийнятті до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування кількісних і вартісних показників стало неподання платником повного пакету документів, а саме, не надано договір купівлі-продажу з ТОВ "РЕМ БУД ЕКСПРЕС".
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Як зазначив суд у висновках, позивачем не надано жодних доказів того, що після постачання товарів/послуг здійснювалася будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала. Не надано також суду доказів щодо повернення покупцю тих чи інших сум попередньої оплати, що слугували підставою для видачі вказаних податкових накладних (№ 120 від 01.04.2020року, № 221 від 17.06.2020року та № 361 від 01.07.2020року).
Тобто, позивачем не надано суду  доказів щодо необхідності коригування своїх сум податкових зобов`язань у відносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю "РЕМ БУД ЕКСПРЕС" у квітні та червні 2020року.
Зазначене свідчить, що у позивача як платника податку та постачальника товарів були відсутні підстави, передбачені ст.192 Податкового кодексу України, для корегування перелічених податкових накладних.
Таким чином, відповідно до вимог пункту 9 Порядку N 1246 порушення вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України є правомірною причиною відмови у прийнятті розрахунків коригування до реєстрації.
Аналізуючи наведені  правові норми та встановлені фактичні обставини справи в їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання на вимогу контролюючого органу пояснень та документів, відповідач  мав правові підстави для відмови позивачу у реєстрації розрахунків коригування, оскільки позивачем не було виконано вимогу щодо надання документів щодо підтвердження правових підстав для складання розрахунку коригування податкових накладних, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію розрахунків коригування, а тому рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській  області з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.08.2020року № 1836608/37260027 і № 1836605/37260027 та від 17.08.2020року № 1840872/37260027,  прийняті  правомірно.
Підсумовуючи, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Профільтех" залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 березня 2021 року - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі   08 липня 2021 року.

Головуючий	 	 	Франовська К.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Боровицький О. А.    Матохнюк Д.Б.