ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2021 року	Львів	Справа № 460/2744/20 пров. № А/857/13582/21	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді:                                             Кухтея Р.В.
суддів:                                                                      Шевчук С.М., ОнишкевичаТ.В.
з участю секретаря судового засідання:            Смолинця А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05травня 2021 року (ухвалене головуючою-суддею Нор У.М. в порядку письмового провадження у м. Рівне) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» до Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

У квітні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» (далі - ТзОВ «Костопільський фанерний завод», Товариство, Завод, позивач) звернулося в суд із зазначеним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30.03.2020 за №00004060501, №00004070501 та №00004080501.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновок контролюючого органу про недостатність документального підтвердження проведених операцій не ґрунтується на положеннях чинного законодавства, оскільки в акті перевірки не наведено жодної норми чинного законодавства, яка зобов`язувала би Товариство складати дефектний акт, дефектну відомість, відомість виконаних робіт, накладні-вимоги на відпуск матеріалів, лімітно-забірні картки, акти про витрачання давальницьких матеріалів. Більше того, дефектний акт чи дефектна відомість не є документами первинного бухгалтерського обліку, оскільки не фіксують жодної господарської операції, а інші названі в акті документи не стосуються Товариства, оскільки їх слід вимагати в орендаря, який проводив поліпшення та який придбав орендоване майно у майбутньому.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 05.05.2021 позовні вимоги були задоволені частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач) від 30.03.2020 за №00004070501 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2971592,00 грн, №00004060501 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 477568,00 грн за основним платежем та 119415,00 грн за штрафними санкціями. У задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.03.2020 за №00004060501, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 771590,00 грн за основним платежем та 192898,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а також за №00004060501 в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 694430,00 грн за основним платежем та 173607,00 грн за штрафними санкціями відмовлено. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, ТзОВ «Костопільський фанерний завод» подало апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою повністю задовольнити позовні вимоги Товариства.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, щона підтвердження здійснення орендарем операцій з ремонту обладнання сторони договору складали первинні бухгалтерські документ, зокрема, акти приймання-передачі виконаних робіт з поліпшення орендованого майна із зазначенням переліку здійснених ремонтів (поліпшень), а також виписувались видаткові накладні та податкові накладні, які були зареєстровані у встановленому порядку. За результатами повного виконання своїх зобов`язань з надання послуг по ремонту орендованих основних засобів зі сторони орендаря ТзОВ «СвиспанЛімітед» та повної їх оплати, сторонами були підписані акти звірки. При цьому, висновок суду першої інстанції про те, що бухгалтерські документи, які містяться в матеріалах справи, не розкривають зміст, обсяг господарської операції та одиницю її виміру,а містять лише загальне покликання на ремонт орендованих основних засобів, по яких неможливо ідентифікувати які саме поліпшення здійснювалися (заміна об`єкта в цілому чи ремонт окремих складових), доцільність проведення таких ремонтів (поліпшень), яким чином формувалася вартість ремонтів, спростовується наявністю первинних бухгалтерських документів, зокрема, актами здачі-приймання виконаних робіт та документами податкового обліку, в тому числі податковими накладними, які пройшли реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). При цьому, судом першої інстанції проігноровано той факт, що в акті перевірки не наведено жодної норми чинного законодавства, яка б зобов`язувала Товариство складати крім наведених вище первинних документів, такі документи, як дефектна відомість, відомість виконаних робіт, накладні вимоги на відпуск матеріалів, лімітно-забірні картки та акти про витрачання давальницьких матеріалів. Суд першої інстанції не звернув уваги на те, що наказ Міністерства фінансів України №818 від 13.09.2016 «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб`єктами державного сектору та порядку їх складання», на який покликався контролюючий орган, стосується суб`єктів державного сектору, до яких Товариство не відноситься. Крім того, висновки суду першої інстанції про те, що у первинних документах не зазначено які саме поліпшення здійснювалися (заміна об`єкта в цілому чи заміна окремих складових), спростовуються тим, що основні засоби, що підлягали ремонту, ідентифіковані, вартість поліпшень розписана по кожному об`єкту, по кожному інвентарному номеру і така вартість поліпшень ідентифіковано збільшила залишкову вартість конкретних об`єктів основних засобів, що ремонтувалися. Додатково зазначає, що вартість ремонтів у витрати не включена, а збільшила вартість основних засобів, переданих в оренду. Стосовно висновків суду першої інстанції щодо деталізації змісту і обсягу господарської операції, скаржник зазначає, що деталізація операцій, яка наводиться в актах здачі-приймання виконаних робіт, достатня для розкриття змісту господарської операції. Стосовно доцільності чи необхідності проведення ремонтів та відсутності акта з фіксування пошкодження майна, з покликанням на судове рішення Верховного Суду від 21.05.2019 по справі №826/11026/15, зазначає, що контролюючий орган наділений повноваженнями здійснювати контроль лише реальності операцій з придбання товарів чи послуг, наявність у платника податків належним чином оформлених первинних документів на підтвердження факту понесення витрат за цими операціями, а не повноваженнями оцінки доцільності таких витрат. У доповнення до наведеного вище, позивач зазначає, що первинними документами, які містяться в матеріалах справи, підтверджується не лише реальність господарської операції з поліпшення основних засобів, але і використання цих поліпшень в господарській діяльності підприємства. Також, скаржник звертає увагу на те, що за наявності обставин, коли два підприємства підтверджують реальність операцій з ремонту орендованого майна, контролюючий орган не провів зустрічної звірки. Важливим також вважає скаржник ту обставину, що факт проведення ремонту (поліпшення) не заперечувався на стадії проведення перевірки, а згаданий лише представником відповідача на стадії подачі відзиву на позовну заяву. 
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.09.2021 апеляційну скаргу ГУ ДПС було повернуто скаржнику. При цьому, відповідач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу позивача у встановлений судом строк.
Особи, які беруть участь у справі в судове засідання не з`явилися, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи.
Відтак, в контексті положень ч.4 ст.229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
При цьому, колегія суддів не вбачає підстав для відкладення судового засідання та вважає за можливе провести апеляційний розгляд за відсутності сторін.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити, а рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог скасувати та прийняти постанову, якою адміністративний позов задовольнити повністю, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що ТзОВ «Костопільський фанерний завод» зареєстроване 04.03.2008, здійснює такі види діяльності за КВЕД: 16.21  Виробництво фанери, дерев`яних плит і панелей, шпону; 46.90  Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19  Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 55.10  Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщення.
На підставі наказу ГУ ДПС№239 від 23.01.2020 була проведена документальна планова перевірка Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, за результатами якої складено акт перевірки №512/17-00-05-01/35797190 від 10.03.2020 (далі - Акт перевірки, Акт).
Актом перевірки встановлені наступні порушення: п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств всього у сумі 1172088 грн, у тому числі за ІІ квартал 2017 року в сумі 34024 грн, за ІІІ квартал 2017 року в сумі 660406 грн, за ІІ квартал 2019 року в сумі 244979 грн, за ІІІ квартал 2019 року в сумі 232679 грн, завищення від`ємного значення фінансового результату та об`єкту оподаткування в сумі 2971592 грн, в тому числі : за ІІ квартал 2019 року в сумі 1266582 грн, за ІІІ квартал 2019 року в сумі 1705010 грн; п.185.1 ст.185, п.п. «а» п.198.1, п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України завищено суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в сумі 771590 грн, в тому числі за квітень 2017 року - 173711 грн, за травень 2017 року - 200371 грн, за серпень 2017 року - 200735 грн, за вересень 2017 року - 100000 грн, за жовтень 2017 року - 96773 грн.
На підставі висновків акта перевірки були прийняті податкові повідомлення-рішення від 30.03.2020:
- №00004060501, яким товариству збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток, на суму 1465110 грн, в тому числі 1172088 грн за основним платежем та 293022 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- №00004070501, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2971592 грн;
- №00004080501, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у сумі 771590 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 192898 грн. 
Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними, Товариство звернулося до адміністративного суду з вимогою про їх скасування.
Відмовляючи у задоволенні позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.03.2020 за №00004060501, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у сумі 771590,00 грн за основним платежем та 192898,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а також за №00004060501 в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 694430,00 грн за основним платежем та 173607,00 грн за штрафними санкціями, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не було надано ні під час проведення перевірки, ні суду під час розгляду справи, первинних документів, які б розкривали зміст, обсяг, одиницю виміру господарської операції, а також доказів проведення щомісячних оглядів, що свідчили б про необхідність проведення ремонтів (поліпшень). Суд також зазначив, що наявність лише таких реквізитів, як найменування сторін та їх реквізити, номер та дата документу, назва об`єкту/послуги, вартість поліпшень майна, у додаткових угодах, видаткових накладних, актах здачі-приймання виконаних робіт та додатків №1 до них, не дають можливості дійти висновку, що ремонт (поліпшення) майна було фактично здійснено. Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не надано достатніх доказів на підтвердження здійснення таких господарських операцій, як ремонт (поліпшення) орендованого майна орендарем, а долучені до позовної заяви докази суд вважав недостатніми.
Проте, колегія суддів вважає, що до таких висновків суд першої інстанції прийшов з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи та неправильним застосуванням норм матеріального права, виходячи з наступного.
В частині рішення суду першої інстанції, що не оскаржено сторонами, суд апеляційної інстанції відповідно до ч.1 ст.308 КАС України правової оцінки не надає та не вбачає підстав для застосування положень частини другої цієї статті.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.44.2 ст.44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до п.152.1 ст.152 ПК України, податок на прибуток нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі ст.149 цього Кодексу.
Згідно ст.149 ПК України, податковою базою для цілей цього розділу визнається грошове вираження прибутку як об`єкта оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього кодексу, з урахуванням положень ст.ст.135-137 та 138-143 цього кодексу.
Згідно п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі ст.ст.135-137 цього кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі ст.ст.138-143 цього кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст.152 цього кодексу.
Відповідно до п.138.8 ст.138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.
Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п.п. «а» п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг, тобто обов`язковою умовою виникнення права на формування податкового кредиту є сплата податку на додану вартість у ціні придбаного або виготовленого товару чи послуг.
Не відносяться до податкового кредиту, згідно пункту 198.6 цієї статті, суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, відображення господарських операцій у податковому обліку здійснювалося відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
За змістом статті 83 ПК України,для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до  статті 84  цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від16.07.1999 (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ч.1 ст.9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до ст.4 Закону№996-XIV, одним із принципів бухгалтерського обліку є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Згідно п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 (далі - Положення №88), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Пунктом 2.4 Положення №88 передбачено, що первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи від імені яких складений даний документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до п.2.15, 2.16 Положення №88, проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується та підтверджується первинними документами, на основі яких і ведеться бухгалтерська звітність. 
У свою чергу, відповідно до ч.2 ст.3 Закону №996-XIV, на даних бухгалтерської звітності базуються фінансова, податкова та інші види звітності
З матеріалів справи видно, що між ТзОВ «Костопільський фанерний завод» (Орендодавець) та ТзОВ «СвиспанЛімітед» (Орендар) було укладено договір оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, за умовами якого Орендодавець передає у строкове платне користування майно, перелік якого наводиться у додатку №1 до договору (далі - Майно), для Орендаря. Майно передається в оренду з метою здійснення виробничої діяльності (п.1.2 Договору). Передане в оренду Майно знаходиться за адресою: Івано-Франківська область, м. Надвірна, вул. Соборна, 163 (п.1.1 Договору). Відповідно до п.3.1 Договору, термін дії сторони погодили до 31.12.2015.
Відповідно до п.1.3 Договору, стан Майна на момент укладання договору - не потребує поточного або капітального ремонту.
За змістом пункту 4.7 Договору, Орендар зобов`язується своєчасно здійснювати за власний рахунок поточний/аварійний ремонт орендованого Майна, який визначається сторонами як поліпшення майна. Здійснення будь-яких поліпшень орендованого Майна можливе за письмовою згодою Орендодавця.
Відповідно до п.6.4 Договору, Орендодавець зобов`язується оплатити Орендарю вартість зроблених останнім невідокремлювальних поліпшень орендованого Майна, за наявності згоди Орендодавця на такі поліпшення (з урахуванням положень п.4.7 Договору).
На виконання вимог п.4.7 Договору, ТзОВ «СвиспанЛімітед» (Орендар) на адресу ТзОВ «Костопільський фанерний завод» (Орендодавець) надіслало лист №447/1-13 від 03.05.2017 з проханням погодити проведення поліпшення Майна.
Листом №04-117 від 04.05.2017позивач повідомив Орендаря про свою згоду на здійснення поліпшень (ремонту, модернізації) обладнання, за переліком згідно листа №447/1-13 від 03.05.2017.
31.07.2017 між Позивачем та Орендарем було укладено додаткову угоду №12 до Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, яким передбачено, що у зв`язку з проведеними поліпшеннями орендованого Майна у травні-червні 2017 року на загальну суму 1204409,02 грн з ПДВ, сторони погодилися, що Орендодавець на протязі 60 календарних днів після підписання цієї додаткової угоди відшкодує Орендарю вартість проведених поліпшень.
Матеріали справи містять копію акту здачі-приймання виконаних робіт від 31.07.2017 згідно Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, відповідно до якого Орендар виконав, а Орендодавець прийняв роботи по ремонту орендованих основних засобів згідно Додатку №1  до даного акта здачі-приймання виконаних робіт, що були виконані у травні-червні 2017 року на суму 1204409,02 грн, в тому числі ПДВ 200734,84грн.
У додатку до даного акту за назвою «Перелік ремонтів (поліпшень) орендованого обладнання (Надвірна), проведених у травні-червні 2017 року» наведено перелік обладнання, що повністю відповідає зазначеному вище переліку, наведеному у листі Орендаря на адресу Орендодавця №447/1-13від 03.05.2017, а також за кожною такою позицією вказано вартість поліпшень (у гривнях) на загальну суму 1003674,18 грн.
Позивачем до матеріалів справи було долучено копію виписаної ТзОВ «СвиспанЛімітед» на одержувача ТзОВ «Костопільський фанерний завод» видаткової накладної №190 від 31.07.2017 на суму 1204409,02 грн, в тому числі ПДВ на суму 200734,84 грн, на послугу - поліпшення орендованого Майна на суму 1003674,18 грн. Місце складання - м. Костопіль, відвантажив: технік-обліковець ОСОБА_1 , підписи: директор, головний бухгалтер.
Згідно наявних у матеріалах справи витягів з даних бухгалтерського обліку, зокрема, зведених проводок «Прибуткова накладна Інші фа-003524» за рахунками Дт 1522, 6442, Кт 6310 станом на 31.07.2017, оплату проведено на суму 1204409,02 грн.
На виконання вимог п.4.7 Договору ТзОВ «СвиспанЛімітед» (Орендар) на адресу ТзОВ «Костопільський фанерний завод» (Орендодавець) надіслало лист №654/1-13 від 03.07.2017 з проханням погодити проведення поліпшення Майна за наведеним переліком.
Листом №04-177 від 04.07.2017 позивач повідомив Орендаря про свою згоду на здійснення поліпшень (ремонту, модернізації) обладнання, за переліком згідно листа №654/1-13 від 03.07.2017.
31.08.2017 міжОрендодавцем та Орендарембуло укладено додаткову угоду №13 до Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, якою передбачено, що у зв`язку з проведеними поліпшеннями орендованого Майна у липні-серпні 2017 року на загальну суму 1180638,3 грн з ПДВ сторони погодилися, що Орендодавець на протязі 60 календарних днів після підписання цієї додаткової угоди відшкодує Орендарю вартість проведених поліпшень.
Матеріали справи містять копію акту здачі-приймання виконаних робіт від 31.08.2017 згідно Договору оренди № КФЗ/15-07 від 28.02.2015, відповідно до якого Орендар виконав, а Орендодавець прийняв роботи по ремонту орендованих основних засобів згідно Додатку №1 до даного акта здачі-приймання виконаних робіт, що були виконані у липні-серпні 2017 року на суму 1180638,30 грн, в тому числі ПДВ на суму 196773,05грн.
У додатку до даного акту за назвою «Перелік ремонтів (поліпшень) орендованого обладнання (Надвірна), проведених у липні-серпні 2017 року» наведено перелік обладнання, що повністю відповідає зазначеному вище переліку, наведеному у листі №654/1-13 Орендаря на адресу позивача від 03.07.2017, а також за кожною такою позицією вказано вартість поліпшень (у гривнях) на загальну суму 983865,25 грн.
До матеріалів справи позивачем було долучено копію виписаної ТзОВ «СвиспанЛімітед» на одержувача ТзОВ «Костопільський фанерний завод» видаткової накладної №136 від 31.08.2017 на суму 1180638,30 грн, в тому числі ПДВ на суму 196773,05 грн, на послугу - поліпшення орендованого Майна на суму 983865,25 грн. Місце складання - м. Костопіль, відвантажив: технік-обліковець ОСОБА_1 , підписи: директор, головний бухгалтер.
Згідно наявних у матеріалах справи витягів з даних бухгалтерського обліку, зокрема, зведених проводок «Прибуткова накладна Інші фа-003900» за рахунками Дт 1522, 6442, Кт 6310 станом на 31.08.2017, оплату проведено на суму 1180638,30 грн.
На виконання вимог п.4.7 Договору ТзОВ «СвиспанЛімітед» (Орендар) на адресу ТзОВ «Костопільський фанерний завод» (Орендодавець) надіслав лист №5/1-13 від 04.01.2017 з проханням погодити проведення поліпшення Майна.
Листом №04-2 від 05.01.2017 Орендодавець повідомив Орендаря про свою згоду на здійснення поліпшень (ремонту, модернізації) обладнання, за переліком згідно листа №5/1-13від 04.01.2017.
31.03.2017 між Орендодавцем та Орендарем було укладено додаткову угоду №9 до Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, якою передбачено, що у зв`язку з проведеними поліпшеннями орендованого Майна на загальну суму 1042267,16 грн з ПДВ сторони погодилися, що Орендодавець на протязі 60 календарних днів після підписання цієї додаткової угоди відшкодує Орендарю вартість проведених поліпшень.
Матеріали справи містять копію акту здачі-приймання виконаних робіт від 30.04.2017 згідно Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, відповідно до якого Орендар виконав, а Орендодавець прийняв роботи по ремонту орендованих основних засобів згідно Додатку №1 до даного акта здачі-приймання виконаних робіт, що були виконані у 1 кварталі 2017 року на суму на суму 1042267,16 грн, в тому числі ПДВ на суму 173711,19 грн.
У додатку до даного акту за назвою «Перелік ремонтів (поліпшень) орендованого обладнання (Надвірна), проведених у І кварталі 2017 року» наведено перелік такого обладнання, що повністю відповідає зазначеному вище переліку, наведеному у листі №5/1-13 Орендаря на адресу позивача від 04.01.2017, а також за кожною такою позицією вказано вартість поліпшень (у гривнях) на загальну суму 868555,97 грн.
Позивачем до матеріалів справи було долучено копію виписаної ТзОВ «СвиспанЛімітед» на одержувача ТзОВ «Костопільський фанерний завод» видаткової накладної №77 від 30.04.2017 на суму 1042267,16 грн, в тому числі ПДВ на суму 173711,19 грн, на послугу - поліпшення орендованого Майна на суму 868555,97 грн. Місце складання - м. Костопіль, відвантажив: технік-обліковець ОСОБА_1 , підписи: директор, головний бухгалтер.
Згідно наявних у матеріалах справи витягів з даних бухгалтерського обліку, зокрема, зведених проводок «Прибуткова накладна Інші фа-001833» за рахунками Дт 15226442, Кт 6310 станом на 30.04.2017, оплату проведено на суму 1042267,16 грн.
На виконання вимог п.4.7 Договору ТзОВ «СвиспанЛімітед» (Орендар) на адресу ТзОВ «Костопільський фанерний завод» (Орендодавець) надіслало лист №351/1-13 від 04.04.2017 з проханням погодити проведення поліпшення Майна.
Листом №04-95 від 05.04.2017 Орендодавець повідомив Орендаря про свою згоду на здійснення поліпшень (ремонту, модернізації) обладнання, за переліком згідно листа №351/1-13від 04.04.2017.
31.05.2017між Орендодавцем та Орендарем було укладено додаткову угоду №10 до Договору оренди №КФЗ/15-07 від 28.02.2015, яким передбачено, що у зв`язку з проведеними поліпшеннями орендованого Майна у квітні 2017 року на загальну суму 1202223,43 грн з ПДВ сторони погодилися, що Орендодавець на протязі 60 календарних днів після підписання цієї додаткової угоди відшкодує Орендарю вартість проведених поліпшень.
Матеріали справи містять копію акту здачі-приймання виконаних робіт згідно Договору оренди від 31.05.2017, відповідно до якого Орендар виконав, а Орендодавець прийняв роботи по ремонту орендованих основних засобів згідно Додатку №1до даного акта здачі-приймання виконаних робіт, що були виконані у квітні 2017 року на суму на суму 1202223,43 грн, в тому числі ПДВ на суму 200370,57 грн.
У додатку до даного акту за назвою «Перелік ремонтів (поліпшень) орендованого обладнання (Надвірна), проведених у квітні 2017 року» наведено перелік такого обладнання, що повністю відповідає зазначеному вище переліку, наведеному у листі Орендаря на адресу позивача №351/1-13від 04.04.2017, а також за кожною такою позицією вказано вартість поліпшень (у гривнях) назагальну суму 1001852,86 грн.
Позивачем до матеріалів справи було долучено копію виписаної ТзОВ «СвиспанЛімітед» на одержувача ТзОВ «Костопільський фанерний завод» видаткової накладної №184 від 31.05.2017 на суму 1202223,43 грн, в тому числі ПДВ на суму  200370,57 грн, на послугу - поліпшення орендованого Майна на суму 1001852,86 грн. Місце складання - м. Костопіль, відвантажив: технік-обліковець ОСОБА_1 , підписи: директор, головний бухгалтер.
Згідно наявних у матеріалах справи витягів з даних бухгалтерського обліку, зокрема, зведених проводок «Прибуткова накладна Інші фа-002633» за рахунками Дт 1522, 6442, Кт 6310 станом на 31.05.2017, оплату проведено на суму 1202223,43 грн. 
Суд першої інстанції дійшов висновку, що первинні бухгалтерські документи, які містяться в матеріалах справи, не розкривають зміст, обсяг господарської операції, та одиницю її виміру, а містять лише загальне покликання на ремонт орендованих основних засобів, по цих документах не можливо ідентифікувати які саме поліпшення здійснювалися (заміна об`єкту в цілому чи ремонт окремих складових), доцільність проведення таких ремонтів (поліпшень), яким чином формувалась вартості таких поліпшень, відсутність акта з фіксуванням наявності (відсутності) пошкоджень майна унеможливлює встановлення доцільності проведення ремонтів.
Проте, колегія суддів не погоджується з такими висновками та зазначає, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Станом на момент складання акта перевірки ремонт основних засобів можна оформити двома документами, затвердженими наказом Міністерства фінансів України №818 від 13.09.2016 «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб`єктами державного сектору та порядку їх складання» (далі - Наказ №818), а саме актом передачі на ремонт, реконструкцію та модернізацію основних засобів та актом приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих основних засобів.
Так, Порядок складання типових форм з обліку та списання основних засобів суб`єктами державного сектору, затверджений Наказом №818 застосовується при складанні типових форм з обліку та списання основних засобів розпорядниками бюджетних коштів, Державною казначейською службою України та фондами загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування (далі - суб`єкти державного сектору).
Водночас, будь-які докази на підтвердження того, що Товариство є суб`єктом державного сектору, матеріали справи не містять, а також не надано відповідачем ні до суду першої, ні апеляційної інстанцій.
Крім того, суд першої інстанції вказав, що ступінь деталізації змісту і обсягу господарської операції вищевказаним Законом не встановлено, тому її можуть визначати особи, які відповідають за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, однак така деталізація має забезпечити розкриття змісту господарської операції та ідентифікацію активів, зобов`язань, доходів або витрат, з нею пов`язаних.
Колегія суддів вважає такі висновки необґрунтованими, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, акти здачі-приймання виконаних робіт від 30.04.2017, 31.05.2017, 31.07.2017, 31.08.2017 є достатніми для розкриття змісту господарських операцій.
Стосовно доцільності чи необхідності проведення ремонтів та відсутності акта з фінансуванням пошкодження майна, колегія суддів звертає увагу на те, що здійснення господарської компетенції здійснюється позивачем як суб`єктом господарювання на власний ризик, що означає його відповідальність за ефективність та доцільність прийнятих рішень, він самостійно вирішує, які саме витрати йому необхідно здійснити для забезпечення своєї діяльності. Здійснення господарської компетенції знаходиться за межами контролю податкового органу. В рамках здійснення податкового контролю податковий орган лише перевіряє реальність операцій з придбання товарів та послуг, наявність у платника належним чином оформлених первинних документів на підтвердження факту понесення витрат за цими операціями, однак не оцінює доцільності таких витрат.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 28.04.2021 по справі №440/1005/19, від 21.05.2019 по справі №826/11026/15, які в силу положень ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані при розгляді цієї справи.
Щодо способу формування вартості ремонтів, колегія суддів зазначає, що за своїм призначенням та змістом кошторис є плановим документом, який не містить фактичних даних про витрати, тому під час складання кошторису не виникає жодних змін в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Отже кошторис, не є первинним бухгалтерським документом. Витрати підприємства повинні підтверджуватися такими первинними документами, які відповідають вимогам, встановленим ч.2 ст.9 Закону №996-XIV.
Отже, витрати мають підтверджуватися тими первинними документами, які фіксують факт здійснення господарської операції.
Такими чином, технічні документи, які складаються фахівцями технічної служби підприємства, в бухгалтерію не подаються і не повинні подаватися, оскільки технічні особливості проведення ремонтів майна ні бухгалтерського, ні податкового обліку не стосуються і такі документи не вважаються первинними бухгалтерськими документами, виходячи із визначання Закону №996-XIV, відповідно до якого первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
На даний час офіційно затвердженими є форми дефектних актів, які передбачені : наказом Мінагрополітики №929 від 21.12.2017 «Відомості дефектів на ремонт машини (форма №ВЗСГ - 6)» Облік всиновлених дефектів сільськогосподарської техніки (тракторів, комбайнів, сівалок, плугів і тому подібне)», наказ Мінстату від 21.06.1996 «Акт про виявлені дефекти устаткування (форма№М-17) Дефекти, виявлені у процесі ревізії, монтажу або випробування устаткування», Додаток до листа Держбуду та Держкомітету з питань житлово-комунального господарства №7/8-134 від 24.02.2005, №4/3-260 «Дефектний акт Ремонт житла, об`єктів соціальної інфраструктури та благоустрою», наказом Держбуду №83 від 07.05.2005 «Відомості дефектів (форма5) Проведення ремонтів мостів і труб Додаток до ДБН В2.3-6-2002».
В контексті наведеного суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що акт із фіксуванням пошкодження майна, кошторис, дефектна відомість чи дефектний акт не є первинним  документами бухгалтерського обліку, а тому їх неподання не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.
Таким чином, жодні документи, які встановлюють доцільність господарської операції чи її кошторис, документи технічного характеру не є первинним документами в контексті положень ст.9 Закону №996-XIV і в бухгалтерському обліку не відображаються, на підставі вказаних документів не здійснюються обчислення та сплата податків платником. 
Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 05.02.2019 по справі №822/2373/17, недоліки первинних документів щодо господарських операції з постачання, на які вказує контролюючий орган, з огляду на досліджені судами докази у їх сукупності, не свідчать про безтоварність господарської операції з поставки. Такі недоліки не можуть бути підставою для позбавлення позивача обов`язку відобразити операції з поставки товару у бухгалтерському та податковому облік, визначити за ними та сплатити податкове зобов`язання з ПДВ.
Таким чином, відсутність акту з фіксуванням пошкодження майна, кошторису, дефектної відомості чи дефектного акту, не може бути законною та обґрунтованою підставою для визнання господарської операції нереальною. 
Крім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до п.73.5 ст.73 ПК України органи державної податкової служби з метою отримання податкової інформації мають право проводити зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.
Проте, відповідачем не було надано доказів проведення зустрічної звірки контрагента позивача для відпрацювання податкових ризиків, жодні первинні документи, які перебувають у контрагента позивача, не досліджувалися, що свідчить про необґрунтованість висновків податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства.
Отже, фактичні обставини об`єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів на підставі податкових накладних, які виписані на виконання умов наведених вище договірних відносин.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійсненої господарської операції первинними документами відповідно до вимог п.44.1 ст.44 ПК України та ст.9 Закону №996-XIV.
У взаємозв`язку з вищенаведеним колегія суддів зазначає, що відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Вказаний підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ). 
Так, у п.110 рішення від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
У свою чергу, податковий орган не надав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірної операції та недобросовісність позивача як платника податків, як і не доведено правомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
З огляду на вищенаведене, суд першої інстанції при вирішенні даного спору неправильно встановив фактичні обставини справи та не надав їм належну правову оцінку, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позову у повному обсязі.
Згідно ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є : неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до ч.6 ст.139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції або Верховний Суд України, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Частиною першою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З урахуванням фактичних обставин справи щодо перегляду справи в суді апеляційної інстанції та часткового задоволення апеляційної скарги, суд відповідно до п.п. «б», «в» ч.4 ст.322, ст.139 КАС України здійснює відповідних розподіл витрат.
З матеріалів справи видно, що позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 21020 грн за подання позовної заяви та 10697,55 грн за подання апеляційної скарги.
За наслідками апеляційного перегляду, позовні вимоги позивача задоволенні повністю. З урахуванням суми судового збору, присудженої на користь позивача судом першої інстанції у розмірі 13888,3 грн, додатково на користь позивача підлягає присудженню сума судового збору у розмірі  7131,7 грн та за подання апеляційної скарги у розмірі 10697,55 грн.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» задовольнити повністю.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05травня 2021 року по справі №460/2744/20 в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 30 березня 2020 року за №00004060501, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 771590,00 грн за основним платежем та 192898,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 30 березня 2020 року за №00004060501 в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 694430,00 грн за основним платежем та 173607,00 грн за штрафними санкціями скасувати та прийняти в цій частині постанову, якою позовні вимоги в цій частині задовольнити повністю.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області (33023, м.Рівне, вул.Відінська, буд.12, код ЄДРПОУ 43142449) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Костопільський фанерний завод» (35000, Рівненська область, Костопільський район, м.Костопіль, вул.Бурова, 9, код ЄДРПОУ 35797190) сплачений судовий збір в розмірі 17829 (сімнадцять тисяч вісімсот двадцять дев`ять) гривень 25 копійок.
У решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05травня 2021 року по справі №460/2744/20 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. М. Шевчук 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 29.09.2021.