ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/6070/20                                                   Суддя (судді) першої інстанції: В.П. Тимошенко
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 липня 2021 року                                                                      м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - судді Земляної Г. В.
суддів          Мєзєнцева Є.І., Файдюка В. В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна"
на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 березня 2021 року 
у справі № 580/6070/20 (розглянуто у порядку спрощеного позовного без повідомлення (виклику) сторін)
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна"
до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, 
  Державної податкової служби України
про  визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, 

В С Т А Н О В И Л А :
У грудні 2020 року до Черкаського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна" (надалі - позивач, ТОВ "Хімічні Елементи Україна") з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (надалі - відповідач 1), Державної податкової служби України (надалі - відповідач 2), в якому просило суд: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації рішення від 30.09.2020 №19853/43448624 та від 15.10.2020 №56446/43448624/2 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної позивача від 23.07.2020 №4;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 23.07.2020 №4, оформлену та подану позивачем датою її фактичного подання, а саме 11.08.2020.
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що оскаржуване рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 30.09.2020 №19853/43448624 та від 15.10.2020 №56446/43448624/2 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної позивача від 23.07.2020 №4 є протиправними, оскільки відповідачами  не взято до уваги надані позивачем на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкової накладної усі належні документи, які підтверджують реальність здійснення операції та надані пояснення в електронному вигляді. Крім того, контролюючим органом не визначено конкретних критеріїв, за якими він визначив про складення документів із порушенням чинного законодавства.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 22 березня 2021 року в задоволенні позовних вимог Товариству з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна" - відмовлено повністю.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням суду першої інстанції, позивачем (надалі - апелянт) подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Крім того, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не взято до уваги ту обставину, що отримавши повідомлення про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючому органу було направлено вичерпні пояснення, що підтверджують реальність фінансово-господарських операцій, за наслідками яких була складена відповідна податкова накладна, проте останній  під час прийняття оскаржуваного рішення їх не врахував, у зв`язку з чим дійшов безпідставних висновків про відмову в реєстрації податкової накладної.
Відповідачами не подано відзиву на апеляційну скаргу.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Відповідно до положень статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 315, статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує її та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права або порушено норми процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга апелянта підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції - скасуванню в частині оскарження, з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи, що ТОВ "Хімічні Елементи Україна" є господарюючим суб`єктом, який спеціалізується на продажі хімічної продукції, основним видом економічної діяльності якого є оптова торгівля хімічними продуктами, код за класифікатором видів економічної діяльності 46.75.
Позивач є платником податку на додану вартість, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 17.06.2020, відомостями з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, витягом №2023014500119 з реєстру платників податку на додану вартість.
Відповідно до договору оренди від 01.01.2020 №72/1 укладеного між позивачем та ТОВ "БОГДАН-ЛОГІСТИК", позивач здійснює свою господарську діяльність у орендованих приміщеннях офісного призначення 15 кв.м. та відповідно до договору суборенди не житлового приміщення від 21.07.2020 між ТОВ "ХІМІЧНІ ЕЛЕМЕНТИ УКРАЇНА" та ТОВ "КЕМІКАЛ ЕЛЕМЕНТС ЮКРЕЙН" позивач орендує складські приміщення 42 кв.м., які розташовані за адресою: проспект Хіміків, 74.
Відповідно до Договору поставки №1 від 10.07.2020 між ТОВ "ХІМІЧНІ ЕЛЕМЕНТИ УКРАЇНА" та ТОВ "КЕМІКАЛ ЕЛЕМЕНТС ЮКРЕЙН", позивач на підставі цього договору та згідно замовлень позивача здійснює поставку основних неорганічних хімічних речовин та іншої хімічної продукції. 
Позивачем 23.07.2020 складено податкову накладну №4.
Поставка товару здійснювалася згідно правил Інкотермс 2020 на умовах DAP.
Перевізник ТОВ "Декс-Транс" (договір транспортного експедирування та перевезення вантажів №7 від 22.07.2020).
Відповідно до п.2 Специфікації№1 до договору поставки було виписано п`ятнадцять товарно-транспортних накладних по одній на кожну адресу доставки.
ТОВ "Декс-Транс" виставило рахунки на транспортно-експедиційні послуги (рах. №0000264 від 23.07.2020, рах. №0000265 від 23.07.2020) та акти здачі-прийомки виконаних робіт (№АР-0000265 від 25.07.2020; №АР-0000266 від 27.07.2020).
В свою чергу ТОВ "ХІМІЧНІ ЕЛЕМЕНТИ УКРАЇНА" здійснено передоплату (платіжні доручення №1 та №2 від 24.07.2020) у розмірі 50% від вартості виставлених рахунків та остаточно розрахувалось 05.08.2020 (платіжне доручення №7 та №8).
Покупцем відповідно до умов Договір поставки №2 від 15.07.2020 виконано свої фінансові зобов`язання за договором у повному обсязі, перерахувавши 28.07.2020 (платіжне доручення №703) та 31.07.20 (платіжне доручення №712) кошти за поставлений товар у сумі 499 200,00 (чотириста дев`яносто дев`ять тисяч двісті) гривень в тому числі ПДВ 83 200,00 (вісімдесят три тисячі двісті) гривень.
Згідно квитанції від 11.08.2020 податкову накладну № 4 прийнято, але її реєстрація зупинена з підстав, що платник податку, яким надано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації зазначеної в ПН/РК для розгляду питання та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем 25.09.2020 року на виконання вимог п.п.201.16.2 п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, направив пояснення та документи.
Рішеннями комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН від 30.09.2020 №1985314/43448624, відмовлено позивачу в реєстрації зазначеної податкової накладної з підстав: "ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання передачі-товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Позивач 09.10.2020 подав скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30.09.2020 №1985314/43448624.
Відповідач 2 рішенням від 15.10.2020 №56446/43448624/2 залишив скаргу позивача без задоволення та рішення  комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Не погоджуючись з відмовою відповідача, позивач звернувся з даним позовом до суду, у зв`язку з порушенням своїх прав.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем  не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних до контролюючого органу.
Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Положеннями пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) регламентовано, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
У разі коли надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Так, Кабінетом Міністрів України встановляться Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Положеннями пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (надалі - Порядок №1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України  (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України; дотримання вимог  Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пункту 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Згідно з положеннями пунктів 4, 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (надалі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пунктів 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається з матеріалів справи, що 25.09.2020 позивачем направлено до ГУ ДПС у Черкаській області повідомлення №2 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної № 4 від 23.07.2020, реєстрацію якої зупинено.
В поясненні позивач зазначив, що ТОВ "Хімічні елементи Україна" та ТОВ "АП КОМЕРС" уклали договір №2 від 15.07.2020 на постачання неорганичных хімічних речовин. Перша подія - відвантаження товару (видаткова накладна №366 від 23.07.2020), згідно п. 187 ст. 187 ПК України ТОВ "Хімічні елементи Україна" 23.07.2020 виписало податкову накладну №4. Умови поставки товару DAP. Перевізник ТОВ "Декс- транс" (Договір №7 від 22 07.2020). ТОВ "АП КОМЕРС" виконало свої зобов`язання у повному обсязі, перерахувавши кошти 28.07.2020 та 31.07.2020р.
До повідомлення № 2 щодо реєстрації податкової накладної від 23.07.2020 № 4 додано пакет документів з 24 додатків:
1) договір поставки №2 від 15.07.2020;
2) специфікація №1 від 15.07.2020 ;
3) видаткова накладна №366 від 23.07.2020;
4) договір поставки №1 від 10.07.2020, укладений між TOB "КЕМІКАЛ ЕЛЕМЕНТС ЮКРЕЙН" та ТОВ "ХІМІЧНІ ЕЛЕМЕНТИ УКРАЇНА";
5) видаткова накладна №359 від 22.07.2020;
6) товарно-транспортні накладні від 23.07.2020 та 22.07.2020, всього 15 шт.;
7) заключна виписка за 31.07.2020;
8) заключна виписка за 28.07.2020;
9) аналіз субконто за липень 2020;
10) договір транспортного експедирування №7 від 22.07.2020.
Розглянувши наданні платником пояснення та документи відповідачем 2 встановлено, що позивач реалізував на користь ТОВ "АП КОМЕРС" мікродобриво рідке "Бор 160" ChemElements" на загальну суму 499200,00 грн. з ПДВ.
Транспортні послуги з доставки вказаного мікродобрив рідких позивач згідно Договору транспортного експедирування та перевезення вантажів від 22.07.2020 замовив у ТОВ "ДЕКС-ТРАНС". На підтвердження перевезень надав товарно - транспортні накладні.
Так, причиною відмови в реєстрації податкової накладної №4 від 23.07.2020 Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30.09.2020 №1985314/43448624 стало ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних.
Також, у зв`язку з ненаданням платником документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено п.6.1. та п. 6.2. Договору поставки №2 від 15.07.2020 р.
В Додатковій інформації зазначено про відсутність сертифікатів, заявок на перевезення, актів наданих послуг.
Під час розгляду справи в суді першої інстанції позивачем надано наступні документи, в підтвердження виконання умов договору: заявки на перевезення; акти здачі-прийомки виконаних робіт (послуги перевезення мікродобрив по маршрутам згідно заявок) на загальну суму 78000,00 грн; рахунки; платіжні доручення; сертифікати якості, свідоцтво офіційного представника ТОВ "Кемікал Елементе Юкрейн", договір оренди №72/1 від 14.01.2020, акт приймання-передачі орендованого майна від 01.08.2020; договір суборенди нежитлового приміщення від 21.07.2020, копії, яких залучено до матеріалів справи.
Крім того, згідно договору оренди 372/1 від 14.01.2020 орендує у ТОВ "БОГДАН-ЛОГІСТИК" нежитлові приміщення по проспекту Хіміків,74 у м. Черкаси.
Згідно п. 2.2. даного Договору датою початку та/або закінчення використання об`єкта оренди орендарем є дата підписання Сторонами відповідного акту передання-приймання об`єкту оренди. В даному випадку акт приймання-передачі орендованого майна, а саме приміщення №38 офісного призначення у будівлі під літерою И-2, И-3, поверх 2, площею 15,4 кв.м. підписаний 01.08.2020.
В реквізитах Договору №2 від 15.07.2020, укладеного з ТОВ "АП КОМЕРС" позивач вказував адресу: проспект Хіміків, 74.
Так, позивач придбав у ТОВ "КЕМІКАЛ ЕЛЕМЕНТС ЮКРЕЙН" мікродобриво рідке "Бор 160" ChemElements" на загальну суму 449 280,00 грн. з ПДВ, а реалізував його ТОВ "АП КОМЕРС" за 499200,00 грн. з ПДВ, при цьому за послуги перевезення ТОВ "ДЕКС-ТРАНС" позивач заплатив 78 000,00 грн.
З огляду на вищевикладене колегія суддів зазначає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Як встановлено змісту квитанцій про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, податковий орган у ній вказав, що господарська операція платника податків відповідає п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (стор. 8 том І).
Колегія суддів зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Проте, надіслана позивачу квитанція містить вимоги щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Положеннями пунктів 2-4 Порядку №520 регламентовано, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з нормами пункту 6, 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Таким чином, як вбачається з матеріалів справи позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, щодо якої заявлено позовні вимоги. Відповідачем 1 за наслідком проведеного моніторингу зупинено реєстрацію зазначеної податкової накладної та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивачем надані пояснення та копії первинних документів, складених під час здійснення відповідних господарських операцій, що підтверджено матеріалами справи.
Так, підставою для відмови в реєстрації податкової накладної в оскаржуваному рішенні відповідачем зазначено ненаданням первинних документів: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантажування продукції, складських  документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/ того, що рахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
З огляду на зазначене, колегія суддів вважає посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову, за відсутності конкретної пропозиції про необхідність надання певних документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, що свідчить про протиправність такого рішення.
У пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
Однак, всупереч наданих документів, відповідачем 2 прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, із змісту вказаного рішення вбачається, що останнє не містить конкретної інформації щодо підстав його прийняття.
Довід контролюючого органу про ненадання позивачем документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, колегією суддів не беруться до уваги, оскільки надані позивачем документи підтверджували фактичне здійснення операцій з постачання позивачем товару на адресу контрагентів, кількісні та вартісні показники цих операцій і були достатніми для реєстрації податкових накладних. 
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів, які б давали підстави вважати, що відповідач довів правомірність оскаржуваних позивачем рішень.
Крім того, жодної інформації щодо причин та підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних контролюючим органом не наведено ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час апеляційного перегляду оскаржуваного рішення суду.
Таким чином, всупереч визначеній у рішенні підставі його прийняття, як встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Разом з тим, в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкових накладних не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Тобто, контролюючим органом не зазначено мотивів та підстав прийняття оскаржуваних рішень.
У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду від 21 травня 2019 року по справі № 0940/1240/18, від 12 листопада 2019 року по справі №816/2183/18 та відповідно до частини 5 ст. 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
Контролюючий орган зазначає, що у контрагента позивача відсутнє право власності на земельну ділянку в розмірі 200 кв.м., колегія суддів не бере до уваги, оскільки питання про наявність або відсутність право власності (оренди) підлягає дослідженню виключно щодо діяльності ТОВ "Пауер Корн Трейд".
Колегія суддів відхиляє твердження контролюючого органу та суду першої інстанції на неналежне оформлення первинних документів, оскільки останніми не зазначено, в чому саме полягає невідповідність.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20 серпня 2020 року по справі № 804/5374/17,  від 11 вересня 2018 року по справах №820/477/18, №815/6105/17, справа №821/995/17, №823/2247/17 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи. 
Щодо до твердження суду першої інстанції та контролюючого органу, проте, що в реквізитах Договору №2 від 15.07.2020, укладеного з ТОВ "АП КОМЕРС" позивач вказував адресу: проспект Хіміків, 74, яку ще не орендував, колегія суддів ставиться критично до даних тверджень, оскільки, як вбачається з витягу з ЄДР, дана адреса є місцем знаходження юридичної особи ТОВ "Хімічні Елементи Україна" (стор. 13-15 том І).
Враховуючи вищевикладене колегія суддів доходить висновку, що за відсутності належного мотивування контролюючим органом рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання певних документів без їх деталізації, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Таким чином апеляційна скарга апелянта підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, з ухваленням нового рішення у справі про задоволення позовних вимог, оскільки прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права. 
Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
За змістом частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Оскільки позовні вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі, з урахуванням вимог ст.139 КАС України, витрати позивача на сплату судового збору при зверненні до суду першої інстанції з позовом, та при подачі апеляційної скарги мають бути відшкодовані за рахунок відповідача суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи пункту 1 частин 1, 2 статті 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.
У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу - задовольнити, а рішення суду першої інстанції - скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних повністю, оскільки прийнято з порушенням норм матеріального права.
Керуючись статтями ст. ст. 34, 242, 243, 246, 250, 308, 310, 316, 321,322, 325, 328, 329, 331  Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,  

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна" - задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 березня 2021 року - скасувати та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна".
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації рішення від 30.09.2020 №19853/43448624 та від 15.10.2020 №56446/43448624/2 про відмову в реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної позивача від 23.07.2020 №4;
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 23.07.2020 №4, оформлену та подану позивачем датою її фактичного подання, а саме 11.08.2020.
Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (адреса: вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002; код ЄДРПОУ 43142920) за рахунок державних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна" (адреса: проспект Хіміків, 74, м. Черкаси, 18028; код ЄДРПОУ 43448624) судовий збір за подання позовної заяви та судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 5255 (п`ять тисяч двісті п`ятдесят п`ять) гривень 00 копійок.
Стягнути з Державної податкової служби України (адреса: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053; код ЄДРПОУ 43005393) за рахунок державних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Хімічні Елементи Україна" (адреса: проспект Хіміків, 74, м. Черкаси, 18028; код ЄДРПОУ 43448624) судовий збір за подання позовної заяви та судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 5255 (п`ять тисяч двісті п`ятдесят п`ять) гривень 00 копійок.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно з підстав, зазначених у ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Головуючий суддя:                                                                                Г. В. Земляна

Судді:                                                                                                    Є. І. Мєзєнцев

                                                                                                              В.В. Файдюк