П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/7812/20 
                                                                Головуючий суддя 1-ої інстанції - Тарновецький І.І.   
 Суддя-доповідач -  Сушко О.О.   
29 червня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Сушка О.О. 
суддів:  Залімського І. Г.  Іваненко Т.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Чорнокнижник О.В., 
представника позивача: Місяця А.П. 
представника відповідача: Кундиловської М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року у справі за адміністративним позовом фермерського господарства "Еко-Земля" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області № 2075077/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №1 від 11.09.2020, № 2057999/43532443 від 22.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №2 від 13.09.2020, № 2075079/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №3 від 14.09.2020, № 2097171/43532443 від 03.11.2020 про відмову в реєстрації ПН №4 від 15.09.2020; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 11.09.2020, №2 від 13.09.2020, №3 від 14.09.2020, №4 від 15.09.2020 датою їх первісного подання на реєстрацію.
Відповідно до рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Представник відповідача в судовому засіданні просила задовольнити апеляційну скаргу.
Представник позивача в судовому засіданні просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги.
Розглянувши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що позивач здійснює свою підприємницьку діяльність відповідно до номеру запису 16761020000004949 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 26.02.2020.
Основним видом діяльності фермерського господарства є КВЕД 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).
09.09.2020 між позивачем (Постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» (Покупець) укладено договір поставки №140863.
Предметом зазначеного договору є зобов`язання Постачальника передати, а Покупця прийняти й оплатити соняшник, що відповідає по якості ДСТУ 7011:2009 та не перевищує по якості показники, визначені у п. 2.6 даного Договору, надалі "Товар", у кількості 220.000 т. +/- 5.00% за вибором Покупця за ціною 12500,00 грн. за одиницю товару на загальну суму 2750000,00 грн. +/- 5.00%, у т.ч. ПДВ - 458333,33 грн. +/- 5.00%. Ціна товару визначена сторонами договору є звичайною. Ціна та відповідно загальна вартість кожної окремої партії Товару, а також фактичні показники якості Товару в такій партії, що буде поставлена на умовах даного Договору, буде зазначатись в окремій специфікації, яка буде являтись невід`ємною частиною Договору (п.п. 1.2 Договору).
Також, 14.09.2020 між позивачем (Постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» (Покупець) укладено договір поставки №140878.
Предметом зазначеного договору є зобов`язання Постачальника передати, а Покупця прийняти й оплатити соняшник, що відповідає по якості ДСТУ 7011:2009 та не перевищує по якості показники, визначені у п. 2.6 даного Договору, надалі "Товар", у кількості 100.000 т. +/- 5.00% за вибором Покупця за ціною 13000,00 грн. за одиницю товару на загальну суму 1300000,00 грн. +/- 5.00%, у т.ч. ПДВ - 216666,67 грн. +/- 5.00%. Ціна товару визначена сторонами договору є звичайною. Ціна та відповідно загальна вартість кожної окремої партії Товару, а також фактичні показники якості Товару в такій партії, що буде поставлена на умовах даного Договору, буде зазначатись в окремій специфікації, яка буде являтись невід`ємною частиною Договору (п.п. 1.2 Договору).
Відповідно до договору поставки №140863 від 09.09.2020 та Договору №140878 від 14.09.2020 укладеного з ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» (КОД 33776336) поставлено 222,71 т. соняшника (код УКТ ЗЕД 1206 00 10 00) на загальну суму 2 817 710,74 грн. з ПДВ.
Поставка відбувалася на підставі укладених вище Договорів наступними партіями, оформленими відповідними видатковими накладними: видаткова накладна №0000-000001 від 11 вересня 2020 року, відвантажили соняшника 110,240 т. на суму 1 378 000,44 грн. (з ПДВ); відповідно до товарно-транспортної накладної №001 від 10.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_1 ФОП ОСОБА_1 25,2 т, відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1208 від 10.09.2020, видано ОСОБА_2 , відповідно до товарно-транспортної накладної №002 від 10.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_2 , причіп НОМЕР_3 ФОП ОСОБА_1 26,66 т, відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1208 від 10.09.2020, видано ОСОБА_2 , відповідно до товарно-транспортної накладної №003 від 10.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_4 , причіп НОМЕР_5 ФОП ОСОБА_1 32,36 т, відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1208 від 10.09.2020, видано ОСОБА_2 , відповідно до товарно-транспортної накладної №004 від 10.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_6 , причіп НОМЕР_7 ФОП ОСОБА_1 26,1 От, відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1208 від 10.09.2020, видано ОСОБА_2 ; видаткова накладна №0000-000002 від 13 вересня 2020 року, відвантажили соняшника 30,21 т. на суму 377 625,12 грн. (з ПДВ); відповідно до товарно-транспортної накладної №005 від 13.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_4 , причіп НОМЕР_5 ФОП ОСОБА_1 30,21 т. відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1208 від 10.09.2020, видано ОСОБА_2 ; видаткова накладна №0000-000003 від 14 вересня 2020 року, відвантажили соняшника 54,14 т. на суму 701080,73 грн. (з ПДВ); відповідно до товарно-транспортної накладної №006 від 14.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_4 . причіп НОМЕР_5 ФОП ОСОБА_1 30,50 т, відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1224 від 14.09.2020, видано ОСОБА_2 , відповідно до товарно-транспортної накладної №007 від 14.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі КАМАЗ НОМЕР_8 , причіп НОМЕР_9 ФОП ОСОБА_3 23,66 т. відпуск за довіреністю вантажоодержувача №1224 від 14.09.2020, видано ОСОБА_2 ; видаткова накладна №0000-000004 від 15 вересня 2020 року, відвантажили соняшника 28,12 т. на суму 361004,45 грн. (з ПДВ); відповідно до товарно-транспортної накладної №008 від 14.09.2020 перевезено соняшника на автомобілі DAF НОМЕР_10 , причіп НОМЕР_11 ФОП ОСОБА_4 28,14 т, відпуск за довіреністю вантажоодержувача № 1224 від 14.09.2020, видано ОСОБА_2 .
Перевезення соняшника до ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» (33776336) здійснювалась: ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_12 ), відповідно до договору надання послуг по перевезенню вантажу №07/09-2020/ від 07.09.2020 та рахунку фактури №23 від 16.09.2020 на суму 69763,92 грн. з ПДВ, Договору надання послуг №07/09- 2020 від 07.09.2020 та рахунку фактури №23 від 16.09.2020 на суму 73623,26 грн. з ПДВ, ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_13 ) відповідно до Договору надання послуг №08/09-2020 від 08.09.2020 та рахунку фактури №21 від 15.09.2020 на суму 7000,00 грн. без ПДВ; ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_14 ) відповідно до Договору надання послуг №08/09-2020 від 08.09.2020 та рахунку фактури №1 від 15.09.2020 на суму 8400,00 грн. без ПДВ.
Під час здійснення господарських операцій з ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» позивачем, на виконання вимог статей 187, 201 ПК України, були виписані податкові накладні № 1 від 11.09.2020 на загальну суму 1378000,44 грн. з ПДВ, № 2 від 13.09.2020 на загальну суму 377625,12 грн. з ПДВ, № 3 від 14.09.2020 на загальну суму 701080,73 грн. з ПДВ, № 4 від 15.09.2020 на загальну суму 361004,45 грн. з ПДВ.
Вказані вище податкові накладні направлені позивачем для реєстрації до Єдиного реєстру податкових накладних через "Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів".
Позивач у встановленому порядку здійснив реєстрацію податкових накладних № 1 від 11.09.2020, № 2 від 13.09.2020, № 3 від 14.09.2020, № 4 від 15.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте отримало квитанції від 13.10.2020 №9264380728, № 9264309339 від 13.10.2020, № 9264311603 від 13.10.2020, № 9264871441 від 13.10.2020 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, якою "Документ прийнято. Реєстрація зупинена". 
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 11.09.2020 № 1, ПН/РК від 13.09.2020 № 2, ПН/РК від 14.09.2020 № 3, ПН/РК від 15.09.2020 № 4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Також відповідачем запропоновано надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання пропозиції про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації в поданих податкових накладних, позивач подав податковому органу повідомлення про надання пояснень та додав копії документів, що обґрунтовують такі пояснення.
Пояснення з додатками були прийняті податковим органом за відповідною квитанцією.
За результатами розгляду пояснень Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області прийнято рішення № 2075077/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №1 від 11.09.2020, № 2057999/43532443 від 22.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №2 від 13.09.2020, № 2075079/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №3 від 14.09.2020, № 2097171/43532443 від 03.11.2020 про відмову в реєстрації ПН №4 від 15.09.2020.
Суд першої інстанції при ухваленні оскарженого рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, згідно підпунктів "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За змістом пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
У відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
За приписами пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
В силу пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).
Згідно пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Так, встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних № 1 від 11.09.2020, № 2 від 13.09.2020, № 3 від 14.09.2020, № 4 від 15.09.2020 слугувало те, що податкові накладні відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Водночас, на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відтак, пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Отже, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Також, у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Разом з тим, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
В силу пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 встановлено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
При цьому встановлено, що позивачем до контролюючого органу подано пояснення та копії наступних документів: Договір поставки 140863 від 09.09.2020 щодо постачання позивачем покупцеві «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШЕН» соняшника у кількості 220000 тон. на загальну суму 2750000 грн., у тому числі ПДВ 358333,33 грн., Договір поставки 140878 від 14.09.2020 щодо постачання ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» покупцеві «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШЕН» соняшника у кількості 100000 тон на загальну суму 1300000 грн. у тому числі ПДВ 216666,67 грн., Договір надання послуг №07/09-2020/2 від 07.09.2020 за яким ФОП ОСОБА_1 зобов`язується з використанням наявної у нього сільськогосподарської та/або іншої техніки надати ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» послуги із збирання сільськогосподарських культур, Договір надання послуг по перевезенню вантажу №07/09-2020/ від 07.09.2020 за яким ФОП ОСОБА_1 зобов`язується доставляти автомобільним транспортом довірений йому ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» вантаж-зернові та технічні сільськогосподарські культури з місця відправлення до пункту призначення та передавати вантажоодержувачу, а ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» оплатити таке перевезення, Рахунок фактури №22 від 16.09.2020 про перевезення соняшнику на загальну суму 73623,26 грн., Рахунок фактури №23 від 16.09.2020 про перевезення соняшнику на загальну суму 69763,92 грн., Договір надання послуг перевезення вантажу №08/09-2020 від 08.09.2020 за яким ФОП ОСОБА_4 по найкоротшому вказаному ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» маршруту доставляти автомобільним транспортом довірений йому ФГ «ЕКО-ЗЕМЛЯ» вантаж - зернові та технічні сільськогосподарські культури та/або будь-який інший вантаж з місця відправлення до пункту призначення та передати вантажоодержувачу, а замовник зобов`язується сплатити плату за перевезення, Рахунок фактури №1 від 15.09.2020 про перевезення вантажу, Картка рахунку 361 за березень 2020 - жовтень 2020, Довіреності №1224 та №91208 - за якими було відпущено вантаж, видаткові накладні №0000-000001 від 11.09.2020, №0000-000002 від 13.09.2020, №0000-000003 від 14.09.2020, №0000-000004 від 15.09.2020, платіжні доручення №16410 від 18.09.2020, №16409 від 18.09.2020, №16408 від 18.09.2020, №16406 від 18.09.2020, товарно-транспортні накладні (із описом вантажу): №001 від 10.09.2020, №002 від 10.09.2020, №003 від 10.09.2020, №004 від 10.09.2020, №005 від 13.09.2020, №006 від 14.09.2020, №007 від 14.09.2020, №008 від 14.09.2020, інші документи, які підтверджують купівлю насіння, витрати на обробіток землі, купівлю добрива.
Як свідчить зміст оскаржених рішень № 2075077/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №1 від 11.09.2020, № 2057999/43532443 від 22.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №2 від 13.09.2020, № 2075079/43532443 від 28.10.2020 про відмову в реєстрації ПН №3 від 14.09.2020, № 2097171/43532443 від 03.11.2020 про відмову в реєстрації ПН №4 від 15.09.2020, підставою для їх прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій наступних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Крім того, зазначено, що платником податку не надано достатній пакет документів для реєстрації податкових накладних.
Водночас, надаючи оцінку рішенням відповідача, що оскаржуються, суд зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Більше того, як свідчать матеріали адміністративної справи, позивачем все ж було надано ті документи, про які згадуються у рішеннях № 2075077/43532443 від 28.10.2020, № 2057999/43532443 від 22.10.2020, № 2075079/43532443 від 28.10.2020, № 2097171/43532443 від 03.11.2020.
Відтак, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.
У цьому контексті слід також зазначити, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Одночасно, в межах даної спірної ситуації слід звернути особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
В цьому випадку, під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішеннь про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування ФГ "Еко-Земля" в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а та ряду інших суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Отже, за наведених обставин наявні підстави для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень № 2075077/43532443 від 28.10.2020, № 2057999/43532443 від 22.10.2020, № 2075079/43532443 від 28.10.2020, № 2097171/43532443 від 03.11.2020, яким позивачеві відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 від 11.09.2020, №2 від 13.09.2020, №3 від 14.09.2020, №4 від 15.09.2020.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, то варто звернути увагу на таке.
В силу вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
За приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Тобто, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №1 від 11.09.2020, №2 від 13.09.2020, №3 від 14.09.2020, №4 від 15.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, не встановлено.
Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відтак, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №1 від 11.09.2020, №2 від 13.09.2020, №3 від 14.09.2020, №4 від 15.09.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  30 червня 2021 року.
          
Головуючий	 	 	Сушко О.О.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Залімський І. Г.    Іваненко Т.В.