ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 липня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/832/21	

головуючий суддя І інстанції – Артоуз О.О. 

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді (доповідача) Іванова С.М.,
                               суддів:  Панченко О.М., Чередниченка В.Є.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу   Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20.04.2021 року в адміністративній справі №280/832/21 за позовом  Публічного акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь"  до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.01.2021 року  № 0000013200.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20.04.2021 року адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" було задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №0000013200 від 15.01.2021.
Вирішено питання щодо розподілу судових витрат.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.
В обґрунтування апеляційної скарги відповідач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення було прийнято останнім на підставі, у межах повноважень та у  спосіб, які передбачені чинним законодавством, що свідчить про відсутність підстав для його скасування.
Публічним акціонерним товариством "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" було подано відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на обґрунтованість висновків суду першої інстанції, останнє просило апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження на підставі ст. 311 КАС України.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів  вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як було встановлено судом першої інстанції, в період з 13.08.2020 по 19.08.2020 Офісом великих платників податків ДПС проведено фактичну перевірку Публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального.
За результатом проведеної перевірки Офісом великих платників податків ДПС було складено акт перевірки від 19.08.2020 № 18/28-10-51-11/00191230 (далі - Акт перевірки № 18).
Згідно з висновками Акту перевірки № 18, встановлено порушення:
- пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230, п. 12 підп. 5 розд. XX Податкового кодексу України - несвоєчасне обладнання та реєстрація витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі ПАТ «Запоріжсталь» з уніфікованим номером № 1002565, де розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 кб.м.;
- пп. 230.1.3 пп. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України - не сформовано та не передано засобами електронного зв`язку дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітного місяця та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С за звітні періоди: січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, квітень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року, та не подано за звітні періоди січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, квітень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, форма яких затверджена наказом МФУ від 27.11.2018  № 944 (у редакції наказу МФУ від 18.06.2019  № 248).
02.09.2020 ПАТ «Запоріжсталь» (вих. № 2041487 від 01.09.2020), на підставі п. 86.7 ст.86 Податкового кодексу України, було подано до Офісу великих платників податків ДПС заперечення на Акт перевірки № 18, відповідно до яких зазначено, що  висновки цього акту не відповідають положенням діючого законодавства України та фактичним обставинам, які мали місце в перевірених контролюючим органом правовідносинах, та на підставі п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України просило переглянути їх та привести у відповідність до вимог чинного законодавства.
14.09.2020 від Офісу великих платників податків ДПС до ПАТ «Запоріжсталь» надійшла відповідь на заперечення № 30473/10/28-10-51-11 від 10.09.2020, згідно з якою відмовлено у задоволенні заперечень.
На підставі висновків Акту перевірки № 18 уповноваженою особою, заступником начальника управління - начальником відділу планових та позапланових перевірок Східного управління Офісу великих платників податків ДПС було винесено податкове повідомлення-рішення № 0001615111 від 14.09.2020 форми «ПС», відповідно до якого до ПАТ "Запоріжсталь" застосовані штрафні (фінансові) санкції з акцизного податку у розмірі 3000 грн. (3 x 1 000 грн.) за неподання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за квітень 2020 року, травень 2020 року, червень 2020 року.  Вказане податкове повідомлення-рішення отримано ПАТ «Запоріжсталь» 17.09.2020.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням ПАТ «Запоріжсталь» оскаржило в порядку адміністративного оскарження за процедурою, передбаченою ст. 56 Податкового кодексу України, а саме 24.09.2020 подано до Державної податкової служби України (ДПС) скаргу №11/2046416(ЕС) від 24.09.2020.
Листом ДПС № 30846/6/99-00-06-02-06-06 від 23.10.2020 Державна податкова служба України повідомила про зупинення строків розгляду скарг на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо податкової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» № 591 від 13.05.2020, відповідно до якого тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків, встановлених статтею 56 цього Кодексу (в частині процедури адміністративного оскарження) щодо скарг платників податків (крім скарг щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість), що надійшли (надійдуть) по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та/або які не розглянуті станом на 18 березня 2020 року. Таке зупинення не породжує будь-яких наслідків, передбачених статтею 56 цього Кодексу.
18.01.2021           ПАТ «Запоріжсталь» отримано рішення Державної податкової служби України №215/6/99-00-06-03-02-06 від 11.01.2021 про результати розгляду скарги, відповідно до якого а скаргу ПАТ «Запоріжсталь» задоволено частково, податкове повідомлення-рішення № 0001615111 від 14.09.2020 скасовано в частині 2 000 грн. (2 х 1 000 грн.) застосованих фінансових санкцій за неподання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за квітень 2020 року, травень 2020 року, в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишене без змін.
На підставі Акту перевірки № 18 та рішення про результати розгляду скарги ДПС № 215/6/99- 00-06-03-02-06 від 11.01.2021 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000013200 від 15.01.2021  Форми «ПС», згідно з яким до ПАТ «Запоріжсталь» застосовані штрафні (фінансові) санкції з акцизного податку у розмірі 1000.00 грн.
Не погодившись з обґрунтованістю прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що акт перевірки № 18/28-10-51-11/00191230 від 19.08.2020 містить помилкові висновки щодо несвоєчасного обладнання та реєстрації витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі та щодо непередання засобами електронного зв`язку даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітного місяця та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального, а прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000013200 від 15.01.2021 про застосування до ПАТ «Запоріжсталь» штрафних санкцій є таким, що підлягає скасуванню як протиправне.
Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:до акцизного складу;до акцизного складу пересувного;для власного споживання чи промислової переробки;будь-яким іншим особам.
Відповідно до п. 22 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення були висновки відповідача відносно порушення позивачем п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230, п. 12 підп. 5 розд. XX Податкового кодексу України, а саме здійснення несвоєчасного обладнання та реєстрацію витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі ПАТ «Запоріжсталь» з уніфікованим номером № 1002565, де розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 кб.м. та не формування та не переданння засобами електронного зв`язку даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітного місяця та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах.
Встановивши зміст спірних правовідносин, колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається, що на вимогу п. 22 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, 21.06.2019 ПАТ «Запоріжсталь» зареєстровано акцизний склад № 1002565, що підтверджується даними витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового від 21.06.2019 року.
Факт реєстрації ПАТ «Запоріжсталь» платником вищезазначеного податку з 01.07.2019 підтверджує запис у Реєстрі платників акцизного податку та спирту етилового під порядковим номером 463.
Крім того, на виконання вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», ПАТ «Запоріжсталь» отримана ліцензія на право зберігання пального строком дії з 01.07.2020 до 01.07.2024 №08250414201900025.
Так, на своєму балансі ПАТ «Запоріжсталь» має ємності для зберігання пального, обладнані приладами обліку пального, згідно із вимогами ст. 230 ПКУ, сукупним об`ємом менш ніж 1000 кубічних метрів та зареєстровано їх разом із витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками 26.06.2020 року, що підтверджено отриманням квитанції 2 за «Довідкою про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари, витратоміри та рівноміри».
Відповідно до пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 НКУ, акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Таким чином, станом на 26.06.2020 року були відсутні порушення вимог пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України.
Щодо встановленого порушення пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, то колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.
Відповідно до п.18, п.25 підр.5 p. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, для визначення періоду, за який можливе застосування штрафних санкцій, у тому числі, за відсутність реєстрації лічильників та неподання «Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального» (далі - дані з обігу пального на акцизному складі) законодавцем застосовується розподілення платників за чотирма категоріями, а саме:
-          розпорядники акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20 000 куб. метрів;
-          розпорядники акцизного складу, на акцизному складі яких розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20 000 куб. метрів;
-          розпорядники акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів;
-          розпорядники акцизних складів, які до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 Кодексу.
Так, згідно із п. 18 підр. 5 p. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, штрафні санкції за відсутність реєстрації лічильників, згідно з пунктом 128.1 статті 128-1 цього Кодексу, застосовуються:
-з 1 липня 2019 року - до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20 000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу);
-з 1 жовтня 2019 року - до розпорядника акцизного складу, па акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20 000куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу);
-з 1 квітня 2020 року - до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу);
-з 1 липня 2020 року - до розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу (незалежно від загальної місткості резервуарів, розташованих на акцизному складі такого розпорядника), а також до вітчизняних підприємств, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне).
Тобто, дія штрафних санкцій за несвоєчасне обладнання акцизних складів до розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу встановлена з 1 липня 2020 року. 
В свою чергу, відтермінування штрафних санкцій за несвоєчасне подання електронних документів з акцизних складів, встановлені пунктом 25 підр.5 р. XX Податкового кодексу України:
- норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року, а норми пункту 128-1.3 статті 128-1 –з 1 січня 2020 року (крім штрафних санкцій за неподання електронних документів з акцизних складів. на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб, метрів, та з акцизних складів, розпорядники яких до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу);
- норми пункту 128-1.3 статті 128-1 цього Кодексу за неподання електронних документів з акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, починають застосовуватися з 1 квітня 2020 року.
Із наведених норм вбачається, що право (не з 1 січня 2020 року) щодо застосування штрафних санкцій надані двом категоріям розпорядників акцизних складів за аналогією із п.18 підр.5 р. XX Податкового кодексу України, а саме: до розпорядників акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів; до розпорядників акцизних складів, які до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу.
При цьому, дія штрафних санкцій за несвоєчасне подання електронних документів для розпорядників акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів встановлена з 1 квітня 2020 року.
Однак, як було встановлено судом, позивач відноситься до розпорядників акцизних складів, які до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу.
Для даної категорії розпорядників акцизних складів чіткі строки застосування штрафних санкцій за несвоєчасне подання електронних документів щодо обігу пального на акцизному складі не встановлені взагалі.
Відповідно до абз. 13, 15 пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пальною та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метрштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.
Отже, електронний документ повинен заповнюватися автоматично з приладів обліку пального та може заповнюватись відповідальною особою розпорядника акцизного складу без автоматичного формування даних тільки під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника.
Таким чином, платник акцизного податку з реалізації пального може подати заповнений на вимогу ст. 230 Податкового кодексу України електронний документ з обігу пального на акцизному складі до контролюючого органу тільки за наявності витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, що формують дані обігу пального в автоматичному режимі.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що штрафні санкції за неподання електронного документу з обігу пального на акцизному складі для підприємств, що не підпадали під поняття платника акцизного податку з реалізації пального до 01.07.2019 не можуть бути застосовані раніше ніж за період після 01.07.2020 - тобто, періоду, до якого відтерміновано застосування штрафних санкцій за несвоєчасне обладнання лічильниками акцизних складів.
Так, оскільки ПАТ «Запоріжсталь» використовує пальне виключно для власних потреб, то згідно із абз. 6 пп. 230.1.3 ст. 230 Податкового кодексу України подає зведені дані з обігу пального на акцизному складі за звітний місяць не пізніше 15 календарних днів, наступних за звітним місяцем.
Відтак, оскільки ПАТ «Запоріжсталь» не може фізично без вищезазначених лічильників формувати електронний документ на вимогу ст. 230 Податкового кодексу України, то першим звітним періодом для комбінату для подання зведених даних з обігу пального на акцизному складі є липень 2020 року, відповідно, останній день для реєстрації «Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального» за липень 2020 року - 15.08.2020.
Отже, у даному випадку, виключається вина платника податків у неподанні електронного документу.
Водночас, пп. 128-1.3 п. 128-1 ст. 128 Податкового кодексу України, згідно якого до ПАТ «Запоріжсталь» застосовані штрафні санкції, передбачено: незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.
Отже, санкція передбачена тільки за наявності вини платника податків, оскільки накладення штрафу передбачене тільки за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання електронних документів.
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № 0000013200 від 15.01.2021 року та необхідності його скасування.
Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ :
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20.04.2021 року в адміністративній справі №280/832/21 – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко