ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/13051/15
касаційне провадження № К/9901/27462/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - Офіс) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.04.2016 (головуючий суддя - Коротких А.Ю., судді - Ганечко О.М., Літвіна Н.М.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Інформаційні комп`ютерні системи» (далі - Товариство) до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

У С Т А Н О В И В:

У липні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Офісу, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.06.2015 № 0001313901 та № 0001303901.

На обґрунтування позовних вимог зазначило, що податкові повідомлення-рішення винесені з порушенням норм чинного законодавства, оскільки: Товариство має усі необхідні первинні бухгалтерські документи, які дають йому право на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ «БІГФОРК» та ТОВ «РОКДЕЙЛ»; з огляду на принцип персональної відповідальності платника податків, право на формування витрат та податкового кредиту не може ставитися у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами; на час укладення договорів та виконання зобов`язань за ними ТОВ «БІГФОРК» та ТОВ «РОКДЕЙЛ» були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, відомості про наявність вироків суду щодо фіктивної діяльності та ухилення від сплати податків стосовно вказаних контрагентів Товариства відсутні.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 12.10.2015 у задоволенні позову відмовив повністю.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: реальність здійснення господарських операцій між Товариством та ТОВ «БІГФОРК» і ТОВ «РОКДЕЙЛ» не підтверджується представленими позивачем документами, оскільки: в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянина ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «БІГФОРК»), який пояснив, що зареєстрував вказане підприємство за винагороду, особисто він керівних функцій  (організаційної, керівної, розпорядчої_ не виконував, фінансово-господарську діяльність не здійснював, працівників на роботу не приймав, ніяких правочинів від імені цього підприємства  не укладав;  в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянки ОСОБА_2 (яка значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «РОКДЕЙЛ»), яка повідомила, що ТОВ «РОКДЕЙЛ» не працює, планується його ліквідація, офіс підприємство вже не орендує, за зазначеною в реєстраційних документах адресою вже не знаходиться; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «РОКДЕЙЛ» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а згідно АІС «Податковий блок» не подавало до ДПІ у Печерському районі м. Києва за 2014 рік декларацій з податку на прибуток; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 27.05.2015 №324, підписи від імені громадянина ОСОБА_1 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «БІГФОРК» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 10.07.2015 № 433, підписи від імені громадянки ОСОБА_2 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «РОКДЕЙЛ» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_2 , а іншою особою. Також суд виходив з того, що Товариством не було надано суду жодних первинних документів щодо його взаємовідносин з контрагентами - ТОВ «Оптімус К», ТОВ «ФОБОС-О», ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ», ПАТ СКТБ «Комплекс», що позбавило суд можливості надати їм належну правову оцінку та встановити реальність чи відсутність реальності таких взаємовідносин, по яких позивачем сформовано від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток. Також, суд вказав, що Товариством по взаємовідносинах із зазначеними контрагентами по податку на додану вартість застосований податковий компроміс, що свідчить про визнання позивачем обставин, викладених податковим органом в акті по спірних взаємовідносинах.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 07.04.2016 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 24.06.2015 № 0001313901 та № 0001303901.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що господарські операції, здійснені між позивачем та ТОВ «БІГФОРК» і ТОВ «РОКДЕЙЛ», підтверджуються документами, які відповідають вимогам, що встановлені Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та з урахуванням реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого постачання або здійснення діяльності, а також зважаючи на те, що придбані у зазначених контрагентів товари були реалізовані Товариством іншим суб`єктам господарювання.

Офіс оскаржив рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 10.06.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що:  згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 27.05.2015 №324, підписи від імені громадянина ОСОБА_1 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «БІГФОРК» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 10.07.2015 № 433, підписи від імені громадянки ОСОБА_2 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «РОКДЕЙЛ» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_2 , а іншою особою; вироком Печерського районного суду міста Києва від 07.09.2015 у кримінальній справі № 757/22485/15-к, ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, в мотивувальній частині вказано, що ОСОБА_1 своїми умисними діями, що виразилися у фіктивному підприємництві, тобто у придбанні суб`єкта підприємницької діяльності (ТОВ «БІГФОРК») з метою прикриття незаконної діяльності скоїв кримінальне правопорушення, передбачене частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України. Вказані обставини вказують на штучне складання докуме6нтообігу між продавцем  та покупцем, що не супроводжувалося рухом активів та зміною майнового стану їх учасників, не співмірність фінансового результату від їх виконання, явне домінування податкової мети.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.06.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні у судовому засіданні із повідомленням сторін на 06.07.2021.

У судове засідання 06.07.2021 сторони, належним чином повідомлені про час і дату розгляду справи, не з`явилися.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Офіс провів документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, результати якої оформлені актом від 02.06.2015 № 585/28-10-39-10/21670779, за висновками якого встановлено порушення Товариством, зокрема, вимог: підпункту 138.1.1 пункту  138.1 статті 138, пунктів  138.2, 138.4, 138.6 статті 138, підпунктів 138.10.4-138.10.5 пункту 138.10 статті  138 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на загальну суму 50093264,00 грн.; пунктів  198.3, 198.6 статті  198, пункту  201.10 статті  201 Податкового кодексу України, пунктів 2.4, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, в результаті чого занижено податок на додану вартість за серпень 2014 року на загальну суму 5329034,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що позивач неправомірно сформував витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, по господарських операціях з ТОВ «БІГФОРК», ТОВ «РОКДЕЙЛ», ТОВ «Оптімус К», ТОВ «ФОБОС-О», ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ», ПАТ СКТБ «Комплекс», та податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «БІГФОРК» і ТОВ «РОКДЕЙЛ», оскільки фінансово-господарська діяльність зазначених суб`єктів господарювання здійснюється поза межами правового поля, з огляду на те, що: в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянина ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «БІГФОРК»), який пояснив, що зареєстрував вказане підприємство за винагороду, особисто він керівних функцій  (організаційної, керівної, розпорядчої_ не виконував, фінансово-господарську діяльність не здійснював, працівників на роботу не приймав, ніяких правочинів від імені цього підприємства  не укладав;  в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянки ОСОБА_2 (яка значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «РОКДЕЙЛ»), яка повідомила, що ТОВ «РОКДЕЙЛ» не працює, планується його ліквідація, офіс підприємство вже не орендує, за зазначеною в реєстраційних документах адресою вже не знаходиться; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «РОКДЕЙЛ» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а згідно АІС «Податковий блок» не подавало до ДПІ у Печерському районі м. Києва за 2014 рік декларацій з податку на прибуток; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 27.05.2015 №324, підписи від імені громадянина ОСОБА_1 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «БІГФОРК» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 10.07.2015 № 433, підписи від імені громадянки ОСОБА_2 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «РОКДЕЙЛ» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_2 , а іншою особою; згідно висновку експерта від 26.01.2015 № 60 про проведення судової експертизи сектором технічної експертизи та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи науково-дослідного експертно-криміналістичного центру при Управлінні МВС України на Південно-Західній залізниці підписи у фінансово-господарських документах між ТОВ «Оптімус К» та Товариством у графах «директор» виконані не громадянином ОСОБА_3 (який значиться директором ТОВ «Оптімус К»), а іншою не встановленою особою; згідно акту ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів м. Києва від 08.05.2014 року № 1291/26-55-22-07/ НОМЕР_1 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Оптімус К» щодо підтвердження господарських відносин платниками податків за період з 01.01.2014 по 31.03.2014» підприємство за податковою адресою не знаходиться, на підприємстві працює одна особа, місцезнаходження посадових осіб товариства невідоме; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «Оптімус К» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а за результатами проведеного аналізу ланцюга постачання товарів (комп`ютерна техніка) за лютий 2014 року від ТОВ «Оптімус К» не встановлено факту придбання таких товарів; згідно акту ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів м. Києва від 03.04.2014 № 1015/26-55-22-07/38150128 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Фобос-О» щодо підтвердження господарських відносин платниками податків за період з 01.01.2014 по 28.02.2014» місцезнаходження платника податків не встановлено, директор, головний бухгалтер та засновник ТОВ «Фобос-О» в одній особі громадянка ОСОБА_4 зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 , але фактично там не проживає, згідно аналітичної довідки на підприємстві працює одна особа; згідно постанови від 08.05.2015 про призначення позапланової документальної перевірки старшого слідчого з ОВС третього відділу кримінальних розслідувань СУ ФР ГУ ДФС у м. Києві, винесеної у зв`язку із проведенням досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32014100000000055 від 26.03.2014 за ознаками злочину, передбаченого частиною 3  статті 212 КК України,  встановлено, що службові особи ТОВ «Фобос-О» надають послуги з мінімізації податкових платежів, створення фіктивних податкових кредитів і незаконного відшкодування податку на додану вартість, організовують схеми діяльності з метою отримання надприбутків при ухиленні від сплати податків, а матеріали кримінального провадження вказують, що правочини, укладені ТОВ «Фобос-О» протягом 2013-2014 років з контрагентами, порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «Фобос-О» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а за результатами проведеного аналізу ланцюга постачання товарів (комп`ютерна техніка) за січень-лютий 2014 року від ТОВ «Фобос-О» не встановлено факту придбання таких товарів; згідно постанови від 04.11.2014 про призначення позапланової документальної перевірки слідчого з ОВС першого відділу кримінальних розслідувань ГУ ДФС у м. Києві, винесеної у зв`язку із проведенням досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32014100000000068 від 31.03.2014 за фактом фіктивного підприємництва та умисного ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті  205, частиною 3 статті  212 КК України, ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ» створене з метою прикриття незаконної діяльності та надання податкової вигоди реально діючому сектору економіки, у товариства фактично відсутні основні фонди для здійснення фінансово-господарської діяльності, відсутня наявність технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів та інших умов для ведення господарської діяльності та безтоварності угод, укладених за його участі; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а за результатами проведеного аналізу ланцюга постачання товарів (комп`ютерна техніка) за січень 2014 року від ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ» не встановлено факту придбання таких товарів; згідно наданих до перевірки видаткових накладних ПАТ СКТБ «Комплекс» на адресу Товариства здійснювало постачання імпортної комп`ютерної техніки, проте за даними АРМ «Митниця» ПАТ СКТБ «Комплекс» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а за результатами проведеного аналізу ланцюга постачання товарів (комп`ютерна техніка) за січень-лютий 2014 року від ПАТ СКТБ «Комплекс» виявлено факти підміни товару.

На підставі вказаного акта перевірки Офіс 24.06.2015 прийняв податкові повідомлення-рішення: № 0001303901, яким зменшив Товариству суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на 50093264,00 грн.;  № 0001313901, яким збільшив Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 5329034,00 грн. - за основним платежем, 2664517,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати  - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктами «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає  Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі  статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування,   та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

У справі, що розглядається, суд першої інстанції встановив, що первинні бухгалтерські документи, які надані позивачем, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не являються такими, що підтверджують реальність господарських операцій з ТОВ «БІГФОРК» і ТОВ «РОКДЕЙЛ», оскільки: в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянина ОСОБА_1 (який значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «БІГФОРК»), який пояснив, що зареєстрував вказане підприємство за винагороду, особисто він керівних функцій  (організаційної, керівної, розпорядчої_ не виконував, фінансово-господарську діяльність не здійснював, працівників на роботу не приймав, ніяких правочинів від імені цього підприємства  не укладав;  в рамках кримінального провадження № 32014100110000273 було здійснено допит свідка - громадянки ОСОБА_2 (яка значиться засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «РОКДЕЙЛ»), яка повідомила, що ТОВ «РОКДЕЙЛ» не працює, планується його ліквідація, офіс підприємство вже не орендує, за зазначеною в реєстраційних документах адресою вже не знаходиться; за даними АРМ «Митниця» ТОВ «РОКДЕЙЛ» не здійснювало зовнішньоекономічної діяльності, а згідно АІС «Податковий блок» не подавало до ДПІ у Печерському районі м. Києва за 2014 рік декларацій з податку на прибуток; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 27.05.2015 №324, підписи від імені громадянина ОСОБА_1 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «БІГФОРК» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_1 , а іншою особою; згідно висновку експерта сектору технічної експертизи документів та почеркознавчої експертизи відділу криміналістичної експертизи НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 10.07.2015 № 433, підписи від імені громадянки ОСОБА_2 , які наявні в графах первинних документів по взаємовідносинам ТОВ «РОКДЕЙЛ» з Товариством (договорі, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) виконані не ОСОБА_2 , а іншою особою.

Крім того, матеріали справи містять вирок Печерського районного суду міста Києва від 07.09.2015 у кримінальній справі № 757/22485/15-к, яким ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, в мотивувальній частині якого вказано, що ОСОБА_1 своїми умисними діями, що виразилися у фіктивному підприємництві, тобто у придбанні суб`єкта підприємницької діяльності (ТОВ «БІГФОРК») з метою прикриття незаконної діяльності скоїв кримінальне правопорушення, передбачене частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

Також, в матеріалах справи наявний висновок експерта від 12.10.2015 № 14895/18065/15-45 за результатами проведення судово-економічної експертизи, проведеної у кримінальному провадженні № 32014100110000273, згідно якого висновки, викладені в акті перевірки від 02.06.2015 № 585/28-10-39-10/21670779 №Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014» щодо завишення податкового кредиту на суму 5329034,00 грн. за наявними документами кримінального провадження, додатково наданими документами, з урахуванням вироку Печерського районного суду міста Києва від 07.09.2015 у кримінальній справі № 757/22485/15-к та висновку судово-почеркознавчої НДЕКЦ при УМВС на Південно-Західній залізниці від 27.05.2015 №324 документально та нормативно підтверджуються.

Згідно зі статтею 551 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ознаками фіктивності, що дають підстави для звернення до суду про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою - підприємцем, в тому числі визнання реєстраційних документів недійсними, є: зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи; незареєстровано у державних органах, якщо обов`язок реєстрації передбачено законодавством; зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісти зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження; зареєстровано (перереєстровано) та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

Таким чином, стаття 551 Господарського кодексу України містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи-підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення. При цьому, норми матеріального закону не пов`язують ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала (перереєструвала) таку особу чи попереднього кримінального провадження і постановленні обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто злочин, передбачений частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

З установлених судом першої інстанції фактів видно, що фінансово-господарська діяльність ТОВ «БІГФОРК» і ТОВ «РОКДЕЙЛ» здійснювалась поза межами правового поля без досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Також, суд першої інстанції обґрунтовано виходив з того, що оскільки Товариством не було надано суду жодних первинних документів щодо його взаємовідносин з ТОВ «Оптімус К», ТОВ «ФОБОС-О», ТОВ «ЛЕОТРЕЙДІНГ НЬЮ», ПАТ СКТБ «Комплекс», у суду відсутня можливість надати їм належну правову оцінку та встановити реальність чи відсутність реальності таких взаємовідносин, по яких позивачем сформовано від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, з урахуванням того, що Товариством по взаємовідносинах із зазначеними контрагентами по податку на додану вартість застосований податковий компроміс.

Таким чином, правомірним є висновок суду першої інстанції про те, що Товариство неправомірно сформувало витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податковий кредит по господарських операціях із вказаними вище контрагентами та, як наслідок, про відсутність підстав для скасування оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Офісу підлягає задоволенню, постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 07.04.2016 підлягає скасуванню, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.10.2015 - залишенню в силі.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

З матеріалів справи вбачається, що Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.06.2016 при відкритті касаційного провадження у даній справі за касаційною скаргою Офісу задовольнив клопотання відповідача про відстрочення сплати судового збору та відстрочив сплату судового збору до ухвалення судового рішення по суті.
Відповідно до частини першої статті 8 Закону України «Про судовий збір» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), враховуючи майновий стан сторони, суд може своєю ухвалою відстрочити або розстрочити сплату судового збору на певний строк, але не довше ніж до ухвалення судового рішення у справі.
Положеннями статті 88 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) визначено, що суд, враховуючи майновий стан сторони, може своєю ухвалою зменшити розмір належних до оплати судових витрат чи звільнити від їх оплати повністю або частково, чи відстрочити або розстрочити сплату судових витрат на визначений строк. Якщо у строк, встановлений судом, судові витрати не будуть оплачені, позовна заява залишається без розгляду або витрати розподіляються між сторонами відповідно до судового рішення у справі, якщо оплату судових витрат розстрочено або відстрочено до ухвалення судового рішення у справі.
Згідно з підпунктом 3 пункту 3 частини 2 статті 4 Закону України «Про судовий збір» (у редакції, чинній на час подання касаційної скарги) за подання касаційної скарги на рішення адміністративного суду, ставка судового збору встановлена у розмірі 120 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви.
Позивач з адміністративним позовом звернувся до суду у липні 2015 року.
Відповідно до частини першої статті 4 Закону України «Про судовий збір» від (у редакції, чинній на час подання позову) судовий збір справляється у відповідному розмірі від мінімальної заробітної плати у місячному розмірі, встановленої законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду, - у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі.
Відповідно до підпункту 1 пункту 3 частини другої статті 4 Закону України «Про судовий збір» (у редакції, чинній на час подання позову) за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру ставка судового збору становить 2 відсотки розміру майнових вимог, але не менше 1,5 розміру мінімальної заробітної плати та не більше 4 розмірів мінімальної заробітної плати.
Статтею 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2015 рік» розмір мінімальної заробітної плати станом на 01.01.2015 визначено у розмірі 1218,00 грн.
Отже, ставка судового збору, що підлягала сплаті за подання позову у цій справі становила 4872,00 грн, а ставка судового збору за подання касаційної скарги на рішення суду - 5846,40 грн. 

Керуючись п.4 ч.1 ст. 349, ст. 352, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.04.2016 скасувати і залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.10.2015. 

Стягнути Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників збір у сумі 5846,40 грн (п`ять тисяч вісімсот сорок шість грн. 40 коп.) за подання касаційної скарги.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова