ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 червня 2021 року	Львів	Справа № 140/17657/20 пров. № А/857/7533/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Кушнерика М.П., Мікули О.І.,   
з участю секретаря                                   Михальської М.Р.,
представника позивача                            Кушнірука А.В.,
представника відповідача                        Кучера Д.А., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2021 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції – Андрусенко О.О.,
час ухвалення рішення – 03.03.2021 року,  
місце ухвалення рішення – м.Луцьк,
дата складання повного тексту рішення – 03.03.2021 року, 

                                                    в с т а н о в и в :

ФОП ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень .
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2021 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з таким рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про задоволення позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що вона, як фізична особа-підприємець, має усі ознаки сільськогосподарського товаровиробника, відтак відповідно до пункту “ж” підпункту  266.2.2  пункту  266.2  статті  266 ПК України сільськогосподарські споруди, які є у її власності, не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно.
Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, просить оскаржуване рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою позов задовольнити повністю.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просить рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2021 року залишити без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з таких підстав.
Судом встановлено, що позивач ОСОБА_1 зареєстрована як ФОП, видами економічної діяльності є: оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами санітарно-технічним обладнанням (основний), збирання дикорослих недеревних продуктів, надання послуг перукарнями та салонами краси; інші будівельно-монтажні роботи; вирощування зернових культур (крім рису, бобових культур, насіння олійних культур); вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів, вирощування інших однорічних і дворічних культур, що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань від 18.11.2020.
Матеріалами справи також підтверджено, що ОСОБА_1 є власником об`єктів нерухомого майна, а саме: споруди хлібзаводу/Літера “А-2”, загальною площею 1674,3 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , а також картоплесховища/А-1/, загальною площею 1350,6 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 . Вказані обставини підтверджується витягами з державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
31.08.2020 ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення №0088033-5133-0313 та №0088032-5133-0313, відповідно до яких позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем “податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості”, за податковий період - 2019 рік у розмірі 34934,27 грн. та 28180,27 грн відповідно.
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає  Податковий кодекс України (далі - ПК України,  в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Законом України від 28.12.2014 №71-VIII “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи”  (набрав чинності 01.01.2015) внесено зміни до  статті 265 ПК України  та введено податок на майно, який складається: з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.
Платників податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, об`єкт оподаткування, базу оподаткування, пільги із сплати податку, ставки податку визначає  стаття 266 ПК України.
Підпунктом 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України передбачено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Відповідно до підпункту 266.2.1 пункту 266.2 статті 266 ПК України об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
За правилами підпунктів 266.3.1, 266.3.2 пункту 266.3 статті 266 ПК України базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
Згідно із підпунктом 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Підпунктом 266.6.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України визначено, що базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
У підпункті  266.2.2  пункту  266.2  статті  266 ПК України  наведені об`єкти, які не є об`єктом оподаткування за вказаної нормою закону, зокрема, підпункт “ж” - будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу “Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства” (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд  ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Відповідно до підпункту  14.1.129-1  пункту  14.1  статті  14 ПК України  об`єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. 
Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17.08.2000 №507 затверджено і введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, який призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) України.
Об`єктами класифікації в ДК 018-2000 є будівлі виробничого та невиробничого призначення та інженерні споруди різного функціонального призначення.
Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 клас “будівлі промисловості” (код 1251) включає криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та т. ін. за їх функціональним призначенням; цей клас не включає будівлі сільськогосподарського призначення (1271). До будівель промисловості належать, зокрема, будівлі підприємств харчової промисловості (код 1251.5). Клас “будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства” (код 1271) включає будівлі для використання в сільськогосподарській діяльності, наприклад, корівники, стайні, свинарники, кошари, кінні заводи, собачі розплідники, птахофабрики, зерносховища, склади та надвірні будівлі, підвали, винокурні, винні ємності, теплиці, сільськогосподарські силоси та т. ін.
Отже, об`єкт нерухомості - картоплесховище/А-1/, загальною площею 1350,6 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , який належить  позивачу на праві приватної власності і щодо якого контролюючим органом нараховані податкові зобов`язання, належить до будівель сільськогосподарського призначення.
Проте колегія суддів вважає вірними висновки суду першої інстанції, що належний позивачу об`єкт нерухомості - споруда хлібзаводу/Літера “А-2”, загальною площею 1674,3 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , належить до будівель харчової промисловості, що спростовує твердження позивача про належність цього об`єкта нерухомості до  будівель сільськогосподарського призначення.
Звільнення від сплати податку та збору - це одна із форм надання податкової пільги (підпункт “г” пункту  30.9  статті  30 ПК України).
Відповідно до пункту  30.2  статті  30 ПК України  підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Пільга, встановлена підпунктом “ж” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України стосується сільськогосподарських товаровиробників і направлена на створення сприятливих умов для здійснення сільськогосподарської діяльності, стимулювання такої діяльності та досягнення її збалансованого податкового навантаження.
Отже, у даному випадку основним є питання, чи є позивач сільськогосподарським товаровиробником, тобто, чи виконується друга умова для застосування пільги, встановленої підпунктом “ж” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України.
За визначенням підпункту 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа - підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
Застереження в підпункті 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України щодо цілей глави 1 розділу ХIV Податкового кодексу України не означає, що у інших випадках, передбачених цим Кодексом, термін “сільськогосподарський товаровиробник” має інше змістовне навантаження.
Визначення “сільськогосподарський товаровиробник” також міститься у  статті 1 Закону України “Про стимулювання розвитку сільського господарства на період 2001 - 2004 років” від 18.01.2001 N 2238-ІІІ, відповідно до якої сільськогосподарський товаровиробник - фізична або юридична особа, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції, переробкою власновиробленої сільськогосподарської продукції та її реалізацією.
Крім того, законодавцем, з метою визнання осіб такими, що займаються сільськогосподарською діяльністю, вживається також поняття “виробники сільськогосподарської продукції”.
Згідно з абзацом другим  статті 1 Закону України “Про сільськогосподарський перепис” від 23.09.2008 № 575-VI  виробники сільськогосподарської продукції - юридичні особи всіх організаційно-правових форм господарювання та їх відокремлені підрозділи, фізичні особи (фізичні особи - підприємці, домогосподарства), які займаються сільськогосподарською діяльністю, передбаченою  класифікацією видів економічної діяльності, мають у володінні, користуванні або розпорядженні землі сільськогосподарського призначення чи сільськогосподарських тварин.
Таким чином, аналіз наведених правових норм в їх сукупності дає підстави для висновку, що законодавець визначає правовий статус сільськогосподарського товаровиробника як юридичну особу чи фізичну особу, що здійснюють виробництво, переробку, постачання чи реалізацію сільськогосподарської продукції, тобто займаються відповідною сільськогосподарською діяльністю.
Продукція сільського господарства (сільськогосподарська продукція) – це продукція, що виробляється в сільському господарстві та відповідає кодам Державного класифікатора продукції та послуг (абзац восьмий ст. 1 Закону №2238).
Коди продукції сільського господарства та пов`язані з ними послуги визначені розд. 1 секції А «Продукція сільського господарства, лісового господарства та рибного господарства» Державного класифікатора продукції та послуг ДК 016:2010 (далі – Класифікатор ДК 016:2010), затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 11.10.2010 № 457 із змінами та доповненнями.
Отже, фізичні особи, які займаються сільськогосподарською діяльністю, передбаченою КВЕД з урахуванням Класифікатора ДК 016-2010, мають у володінні, користуванні або розпорядженні землі сільськогосподарського призначення чи сільськогосподарських тварин, володіють та використовують будівлі, споруди, віднесені до класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) Класифікатора ДК 018-2000, відносяться до сільськогосподарських товаровиробників з метою визначення об`єкта оподаткування згідно з п. п. «ж» п. п. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПКУ.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що належний позивачу на праві власності об`єкт нерухомості - картоплесховище/А-1/, загальною площею 1350,6 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , належить до будівель сільськогосподарського призначення.
Як вбачається з витягу з Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань, позивач ОСОБА_1 у 2019 році здівйснювала підприємницьку діяльність за кодом КВЕД 02.30 Збирання  дикорослих недеревних продуктів (основний). Дата та номер запису про проведення державної реєстрації 27.02.2019 Номер запису: 21980000000032375.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини, колегія суддів приходить до висновку що позивач є сільськогосподарським товаровиробником, а тому об`єкт  нерухомого майна - картоплесховище/А-1/, загальною площею 1350,6 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та підстави для застосування передбаченої підпунктом “ж” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України  податкової пільги щодо цього об`єкта відсутні.
Щодо застосування пільги, передбаченої підпунктом “є” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, якою  встановлено, що не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств, суд враховує наступне.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті “є” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі. При цьому cама по собі специфіка об`єкта оподаткування - спеціальний статус будівлі як будівлі промисловості - не є достатньою підставою для застосування податкової пільги.
Обираючи за вихідне поняття “промисловість”, у зв`язку з яким застосовується податкова пільга, встановлена підпунктом “є” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм, у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням  за її цільовим призначенням - для виготовлення промислової продукції.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, зокрема нормою підпункту “є” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків, зменшення податкового навантаження на тих платників податків (фізичних та юридичних осіб), які є власниками певних об`єктів нерухомості, з метою стимулювання їх використовувати ці об`єкти за функціональним призначенням.
Отже, норма підпункту “є” підпункту  266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України  застосовується, якщо власниками будівель промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання цих будівель за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Таке правозастосування узгоджується і з чинною з 23.05.2020 редакцією підпункту “є” підпункту  266.2.2  пункту  266.2  статті  266 ПК  України (Закон України від 16.01.2020 №466-ІХ  “Про внесення змін до  Податкового кодексу України  щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві”), згідно з якою з переліку об`єктів оподаткування податком виключені будівлі промисловості, які віднесені до групи “Будівлі промисловості та склади”  (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях В-F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Такий правовий висновок викладено у постановах Верховного Суду від 17.02.2020 у справі №820/3556/17, від 17.07.2020 у справі №440/937/19.
При цьому, у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 17.02.2020 у справі №820/3556/17 зазначено, що судова палата в цій справі вирішила частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 справа № 806/2676/17, що застосування підпункту “є” підпункту  266.2.2  пункту  266.2  статті  266 Податкового кодексу України  можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформувала новий правовий висновок, відповідно до якого визначити, що застосування підпункту “є” підпункту  266.2.2  пункту  266.2  статті  266 ПК України  можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Як було встановлено судом вище,  об`єкт нерухомості - споруда хлібзаводу/Літера “А-2”, загальною площею 1674,3 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , який належить  позивачу на праві приватної власності і щодо якого контролюючим органом нараховані податкове зобов`язання, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належить до будівель харчової промисловості.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що позивач не надала суду жодних належних та допустимих доказів  використання нею вказаного вище об`єкта нерухомості (хлібзаводу) за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
З урахуванням встановлених обставин справи, беручи до уваги правову позицію, викладену у постановах Верховного Суду від 17.02.2020 у справі №820/3556/17, від 17.07.2020 у справі №440/937/19, та враховуючи те, що позивачем не підтверджено факт використання нею у 2019 році вказаного вище об`єкта нерухомості за функціональним призначенням, тому у позивача відсутня пільга, передбачена підпунктом “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, через що рішення суду підлягає скасуванню в частині відмови у визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення – рішення №0088033-5133-0313 від 31.08.2020 року з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог в цій частині. 
Вирішуючи питання судових витрат, колегія суддів приходить до висновку, що з бюджетних асигнувань ГУ ДПС України у Волинській області слід стягнути в користь позивача 1054 гривні 50 копійок сплаченого судового збору в еквіваленті до задоволених позовних вимог (423 гривні 90 копійок сплаченого судового збору при подачі позовної заяви до суду першої інстанції та 630 гривень 60 копійок сплаченого судового збору за подачу апеляційної скарги. 
Керуючись ст.ст. 308,315,317,320,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                   п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2021 року у справі № 140/17657/20 –  в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення №0088033-5133-0313 від 31.08.2020 року – скасувати та прийняти в цій частині постанову, якою позов фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення ГУ ДПС у Волинській області №0088033-5133-0313 від 31.08.2020 року.
В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Стягнути з бюджетних асигнувань ГУ ДПС України у Волинській області (43000, Волинська область, м.Луцьк, Київський майдан,4, код ЄДРПОУ 43143484) в користь фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , ін НОМЕР_1 ) 1054 гривні 50 копійок сплаченого судового збору.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	М. П. Кушнерик 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 01 липня 2021 року.