ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 806/7669/13-а
касаційне провадження № К/9901/27154/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС  у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 (суддя Гурін Д.М.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016 (головуючий суддя - Одемчук Є.В., судді - Бучик А.Ю., Майора Г.І.) у справі за позовом Державного підприємства «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (далі у тексті - Підприємство, ДП « ЖЛГЗ») до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС  у Житомирській області (далі у тексті - Житомирська ОДПІ, Інспекція) про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.11.2013 №  0002052205, 

У С Т А Н О В И В:

Державне підприємство «Житомирський лікеро-горілчаний завод» звернулось до адміністративного суду із позовною заявою до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.11.2013 № 0002052205, яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1  025  064,  00 грн та №0000114602, яким позивачеві було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 7  372  280,  00  грн, з яких за основним платежем у сумі 4  914  853,  00 грн та у сумі 2  457  427,  00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 27.05.2014 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 скасовано, прийнято нову постанову, якою адміністративний позов  був задоволений.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.07.2015 постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 27.05.2014 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд Вищий адміністративний суд України визначив, що судами, під час прийняття рішень у справі залишено поза увагою та не надано належну оцінку наступним обставинам: невідповідності щодо кількості та ціни товару, визначених у Додатках 3-8 до Договору поставки №27/1 від 27.02.2013, яка має місце відносно актів прийому-передачі товару до цих додатків; відсутні акти прийому-передачі товару до Додатків №1 та №2 до Договору поставки №27/1 від 27.02.2013; матеріали справи не містять ряду контрактів позивача з Компанією «Альфа Трейдинг Лимитед», про укладення яких свідчать долучені до матеріалів справи акти прийому-передач та вантажні митні декларації; відсутні вантажні митні декларації та копії контрактів до акті прийому передачі олії соняшникової нерафінованої, в яких покупцем зазначено іншого контрагента - Компанія «Содружество Трейдинг»; не з`ясувано результати розгляду кримінального провадження внесеного до Єдиного реєстру  досудових розслідувань за №32012060000000119 від 19.09.201 за ознаками у злочину, передбаченого ч.1 ст.212 Кримінального кодексу України, та його відношення до даної адміністративної справи.

В обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що підставою для прийняття оспорюваного рішення стали хибні висновки контролюючого органу про те, що придбана позивачем олія соняшникова у ТОВ "Ферко", яке у ланцюгах постачання має контрагентів з ознаками "фіктивності", наявні недоліки товарно-транспортних накладних, відсутність сертифікатів якості продукції, документального підтвердження походження, оприбуткування і зберігання товарно-матеріальних цінностей для подальшого транспортування до покупця, відсутність документів, що засвідчують якість придбаного у ПП "Топ - Тех" мазуту, оскільки реальність господарських операцій позивача із контрагентами - ТОВ "Ферко" і ПП "Топ-Тех", підтверджується належним чином складеними первинними документами і фактом використання вказаних вище товарів у своїй господарській діяльності шляхом подальшої їх реалізації на експорт, а тому податкове повідомлення-рішення є протиправними і Підприємство просило його скасувати. 

У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач вказує на те, що оскаржуване рішення скасуванню не підлягає, оскільки воно прийняте на підставі виявлених перевіркою порушень, які полягають у віднесенні до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість (далі у тексті - ПДВ) за господарськими операціями із ТОВ "Ферко", яке має контрагентів з ознаками "фіктивності", наявними недоліками у товарно-транспортних накладних, відсутні сертифікати якості продукції, відсутнє документальне підтвердження походження, оприбуткування і зберігання товарно-матеріальних цінностей з метою подальшого транспортування до покупця, а також порушення у віднесенні до складу ПДВ за господарськими операціями з придбання у ПП "Топ-Тех" мазуту за відсутності документів, що засвідчують його якість. Зважаючи на що, просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 18.11.2015, залишеною в силі ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016, адміністративний позов задоволено: скасовано податкове повідомлення-рішення Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 11.11.2013 №0002052205.

Інспекція оскаржила рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 та Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016 до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 29.06.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

На обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки судами обох інстанцій не надано належної правової оцінки доводам відповідача про те, що позивачем було безпідставно отримано податкову вигоду шляхом завищення податкового кредиту за рахунок залучення до схеми поставок товарів "сумнівних" контрагентів - ТОВ «ФЕРКО» та ПП «ТОП - ТЕХ», оскільки надані документи не можуть вважатися первинними для цілей ведення податкового обліку у зв`язку із недостовірністю даних, що у них відображені та невідповідністю вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», також, судами проігноровані недоліки у товарно-транспортних накладних, відсутність сертифікатів якості продукції, відсутність документального підтвердження походження, оприбуткування і зберігання товарно-матеріальних цінностей,  що підтверджено висновками акту перевірки, який відповідач фактично цитує. Таким чином, судами порушено основоположні принципи адміністративного судочинства, що призвело до неправильного вирішення справи по суті у зв`язку із чим такі рішення підлягають скасуванню та ухваленню нового рішення, яким в задоволенні позовних вимог ДП «ЖЛГЗ» відмовити повністю.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подання відзиву на касаційну скаргу.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.09.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 28.09.2021.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекцією проведено позапланову виїзну перевірку ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні експортних операцій за період з 01.11.2012 по 30.07.2013.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 23.10.2013 №1639/22-05/00375504, в якому встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), згідно з висновками якого позивачем занижено податок на додану вартість на 4  914  853, 00 грн, у т.ч.: березень 2013 року - 1  645  310, 00 грн, квітень - 942  808, 00 грн, травень - 630  152,  00 грн, червень - 1  696  583,  00 грн, у частині фінансово-господарських взаємовідносин із ТОВ "Ферко" з придбання олії соняшникової - 3  218  270,  00 грн та із ПП "Топ -Тех" щодо придбання мазуту паливного сірчистого - 1  696  583,  00 грн.

На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекцією прийнято податкове повідомлення - рішення від 11.11.2013 №0002052202, яким збільшено зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 7 372 280, 00 грн, з яких за основним платежем у сумі 4 914 853, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 2  457 427, 00 грн.

Господарські операції ДП «ЖЛГЗ» та ТОВ «ФЕРКО» та ПП «ТОП - ТЕХ», результати яких відображено позивачем у податковому обліку Інспекція вважає нереальними, висновки про нереальність господарських операцій зроблено, з огляду на аналіз первинних документів наданих до перевірки за господарськими операціями із ТОВ "Ферко", яке має контрагентів з ознаками "фіктивності", висновки про що зроблені на підставі актів перевірок інших територіальних органів Міндоходів про відсутність за місцем знаходження основних контрагентів ТОВ «ФЕРКО» - ТОВ «КВЕНТІН», ТОВ «АТРІЯ СТАР», ТОВ «ЧЕСТЕР ХАУЗ» та ТОВ «АФРОДІТА ФІНАНС», а також за господарськими операціями із придбання у ПП "ТОП -ТЕХ" мазуту за відсутності документів, що засвідчують його якість.

Не погоджуючись із податковим повідомленням - рішенням ДП «ЖЛГЗ»  звернулось із адміністративним позовом до суду, оскаржуючи правомірність та обґрунтованість винесення відповідачем  податкового повідомлення-рішення. 

Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили із необґрунтованості висновків Інспекції щодо нереальності укладених правочинів між позивачем та зазначеними контрагентами. Суди вказали на те, що такі доводи Інспекції спростовуються встановленими обставинами справи, які свідчать про реальність господарських операцій, що не визнаються контролюючим органом.

Колегія суддів Верховного Суду, погоджуючись із висновками судів про необґрунтованість наведених висновків відповідача, викладених у акті перевірки, а також з приводу протиправності податкового повідомлення-рішення від 11.11.2013 №  0002052205, та із урахуванням вимог ухвали ВАС України від 14.07.2015, виходить з такого.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у тексті в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі у тексті - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Тобто, зарахування здійснюється у зв`язку із здійсненням операції платника податку шляхом реалізації його товарів, виконаних ним робіт, наданих ним послуг, які є підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

У спірних правовідносинах податковий орган висновками у акті перевірки поставив під сумнів факт реальності господарських операцій ТОВ «ФЕРКО» з його контрагентами - ТОВ «КВЕНТІН», ТОВ «АТРІЯ СТАР», ТОВ «ЧЕСТЕР ХАУЗ» та ТОВ «АФРОДІТА ФІНАНС» по ланцюгу постачання.

У ході розгляду справи судами встановлено, що позивачем було укладено договори купівлі - продажу та поставки із ТОВ «ФЕРКО та ПП «ТОП - ТЕХ»», виконання  яких позивачем підтверджено первинними бухгалтерськими документами, оформленими згідно з вимогами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV (далі у тексті - Закон № 996-XIV, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин): вказаними договорами та додатками до них, податковими накладними, видатковими накладними, рахунками - фактурами, актами приймання виконаних робіт, товарно - транспортними накладними (далі у тексті - ТТН), а також встановлено судами хибність тверджень щодо невідповідності даних ТТН. 

Так, відповідно до пункту 2.2 Статуту ДП "Житомирський лікеро-горілчаний завод" предметом діяльності підприємства є зокрема: організація та проведення комісійної торгівлі та здійснення зовнішньоекономічної діяльності з країнами близького та далекого зарубіжжя з метою освоєння їх ринків відповідно до чинного законодавства України.

27.02.2013 між ТОВ «Ферко» (Постачальник) та ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Покупець) укладено договір поставки №27/1 та додатки до договору: №1 від 27 лютого 2013 року, №2 від 19 березня 2013 року, №3 від 22 березня 2013 року, №4 від 29 березня 2013 року, №5 від 31 березня 2013 року, №6 від 19 квітня 2013 року, №7 від 30 квітня 2013 року, №8 від 14 травня 2013 року. Відповідно до пункту 1.1 договору Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар (олія соняшникова нерафінована, українського походження, врожаю 2012 року) на умовах, що передбачені цим Договором. Згідно з пунктом 1.2 Договору кількість, асортимент, ціна Товару, терміни передачі й оплати Товару, місце постачання Товару визначається Додатками до даного Договору, які є невід`ємними його частинами. Відповідно до пункту 2.3 Договору умови постачання Товару узгоджуються сторонами в додатках до договору.

На виконання даної умови договору сторонами узгоджено умови поставки шляхом підписання відповідних додатків до договору: зокрема Додаток №3 від 22 березня 2013 року, Додаток №4 від 31 березня 2013 року, Додаток №5 від 31 березня 2013 року, Додаток №6 від 30 квітня 2013 року, Додаток №7 від 30 квітня 2013 року, Додаток №8 від 14 травня 2013 року.

Відповідно до вказаних вище Додатків сторони договору передбачили, що продавець - ТОВ «Ферко», зобов`язується здійснити поставку Товару на умовах СРТ - Комплекс з перевантаження та переробки тропічних олій, м.Южний (Додатки №3, 4, 5, 6, 7) або Миколаївський та/або Дніпробузький морський порт термінал м. Миколаїв (Додаток №8) (далі - Пункт - поставки).
У розділі "СРТ CARRIAGE PAID ТО (... named place of destination) Фрахт/перевезення сплачене до (... найменування місця призначення) « ИНКОТЕРМС-2000» вказано, що термін «СРТ фрахт/перевезення сплачене до» означає, що продавець здійснює постачання товару шляхом його передачі перевізникові, призначеному їм самим. Додатково до цього продавець зобов`язаний сплатити витрати перевезення товару до названого місця призначення.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору у матеріалах справи містяться: видаткові накладні, акти прийому-передачі товару та податкові накладні, які відповідають вимогам частини 2 статті 9 Закону України №996-XIV та пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України.

Факт оплати олії соняшникової не заперечувався сторонами під час розгляду справи та підтверджується платіжними дорученнями.

Крім того, у матеріалах справи міститься витяг з журналу реєстрації довіреностей на отримання товару.

У подальшому, придбана позивачем соняшникова олія, використана ним у господарській діяльності шляхом її реалізації на експорт Компанії «Альфа Трейдінг Лімітед» (Малайзія).

Встановлено і те, що позивачем на підтвердження вказаного факту 19.03.2013, 22.03.2013, 25.03.2013, 29.03.2013, 02.04.2013, 19.04.2013 та 07.05.2013 між ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Продавець) та Компанією «Альфа Трейдінг Лімітед» (Малайзія) укладено контракти за №CSFO/UKR/2013/PO275, №CSFO/UKR/2013/PO276, №CSFO/UKR/2013/PO263, №CSFO/UKR/2013/PO279, №CSFO/UKR/2013/PO280, №CSFO/UKR/2013/PO286 та №CSFO/UKR/2013/PO291,  додані до матеріалів справи, відповідно до умов яких Продавець продає, а Покупець купує українську нерафіновану соняшникову олію, врожаю 2012 року, а постачання товару здійснюється на умовах СРТ (згідно з ІНКОТЕРМС 2010) використовується з врахуванням особливостей, що пов`язані з внутрішньодержавним характером контракту) Комплекс по переробці та відвантаженню та перевантаженню тропічних олій у м. Южний (далі - Термінал), автомобільним транспортом чи залізничним транспортом за згодою з Покупцем.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаних контрактів, позивачем долучені до матеріалів справи наступні документи: вантажно-митні декларації, акти приймання-передачі товару.

Крім того, з метою виконання умов вищевказаних контрактів, 06.03.2013 між ТОВ «Дельта Вілмар СНД» (Виконавець) та ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Замовник) укладено договір-доручення на надання митно-брокерських послуг №1/246 та додаток №1 до вказаного договору. Відповідно до пункту 1.1 Договору Виконавець зобов`язується представляти інтереси Замовника в митних органах України та здійснювати декларування вантажів, що належать Замовнику, якими Замовник має право розпорядження. Згідно до пункту 2.1 Договору Виконавець в межах своєї компетенції за дорученням Замовника представляє інтереси Замовника в митних органах та виконує всі необхідні дії пов`язані з підготовкою ВМД, пред`явленням митному органу документів, та вантажу для проведення митного оформлення.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору позивачем надані та долучені до матеріалів справи наступні документи: вантажно-митні декларації та товарно-транспортні накладні, зі змісту яких вбачається, що перевезення олії соняшникової здійснювалось з с.  Меловоє (Луганська область, ЗАТ "Міловський завод рафінованої олії" (ТМ "Щедрий Дар") до міста-порту Южний,  вул. Індустріальна, 6 (адреса реєстрації та розташування комплекс з переробки та перевантаження тропічних масел, що є власністю ТОВ "Дельта Вілмар СНД"), за умовами цього  договору і додатку до нього та актів приймання-передачі, місцем передачі товару, у яке ТОВ «ФЕРКО» зобов`язалось здійснити його постачання за власний рахунок, є комплекс з переробки та перевантаження тропічних олій у м. Южний.

Таким чином, як встановлено судами на підставі наданих позивачем товарно-транспортних накладних ТОВ "Дельта Вілмар СНД" є вантажоодержувачем для   Компанії "Альфа Трейдінг Лімітед" за договором із ДП «ЖЛГЗ» та митним брокером позивача, тому вказані товарно-транспортні накладні скріплені лише мокрими печатками ТОВ "Ферко" та ТОВ "Дельта Вілмар".

Окрім того, 14.05.2013 між Компанією «Sodrugestvo Trading» (Женева, Швейцарія) (Покупець) та ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Продавець) укладено контракт №52-05-13U, умовами пункту 1.1 цього Контракту передбачено, що у порядку та на умовах, визначених даним Контрактом, Продавець продає, а Покупець приймає та оплачує олію соняшникову нерафіновану, українського походження, врожаю 2012 року, наливом. Згідно з пунктом 2.1 кількість товару за даним Контрактом становить 300 метричних тон. Пунктом  3.1 Контракту закріплено, що товар постачається Продавцем на умовах СРТ Перевезення оплачено до (…назва місця призначення) Миколаївський порт та/або Дніпробузький морський порт термінал «Украхарчосбудсировина» по вибору Покупця (надалі - Порт/Термінал) згідно Інкотермс в редакції 2010 року за винятком застережень, прямо передбачених даним Контрактом.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаного контракту позивачем надано наступні документи: вантажно-митна декларація, акти приймання-передачі товару, бухгалтерська довідка від 28.06.2013 №1 про списання кредиторської заборгованості.

Також з метою виконання умов вищевказаного контракту, 29.05.2013 між ТОВ «Миколаївське підприємство «Термінал-Украхарчосбудсировина» (Виконавець) та ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Замовник) укладено договір №05/2013-2LV2. Відповідно до пункту 1.1 Договору у порядку та на умовах, визначених Договором, Виконавець бере на себе зобов`язання виконати чи організувати виконання послуг: по митному оформленню олії соняшникової (у подальшому названій вантаж) по зовнішньоекономічному контракту Замовника, які переміщуються через митний кордон України, у Миколаївській митниці; по оформленню сертифікатів походження при експорті вантажу, згідно з інструкцій покупця/одержувача за зовнішньоекономічним контрактом Замовника.

На підтвердження фактичного виконання умов вказаного контракту позивачем долучені наступні документи: вантажно-митна декларація, акт звірки постачання та відвантаження олії соняшникової станом на 31.05.2013, реєстр про прийняття на зберігання за період травень 2013 року.

Крім того в матеріалах справи міститься довідка від 27.05.2013 №2-322 про суму отриманого прибутку від операцій з продажу на експорт олії соняшникової, придбаної у ТОВ «ФЕРКО».

На час здійснення господарських операцій контрагент позивача - ТОВ «ФЕРКО» зареєстроване як платник податку на додану вартість та внесене у Єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Щодо посилання податкового органу на акти інших територіальних органів Міндоходів про відсутність за місцем знаходження основних контрагентів ТОВ «Ферко» - ТОВ «Квентін», ТОВ «Атрія Стар», ТОВ «Честер Хауз» та ТОВ «Афродіта Фінанс», акт від 15.05.2012 №1670/22.8/38390138, від 30.05.2013 №1624/22-30/31681342, від 15.05.2012 №1671/22.8/38390080, від 15.05.2012 №1672/22.8/383807811 відповідно, судами попередніх інстанцій правильно зазначено, що позивач не несе відповідальності за порушення контрагентів, навіть якщо такі мали місце, тому при складанні акту перевірки ДП "Житомирський лікеро-горілчаний завод" у податкового органу відсутнє право приймати за основу акти перевірки іншого платника, як підставу для висновку про наявність порушень першого.

Щодо  господарських відносин позивача з ПП «Топ-Тех», то суди першої та апеляційної інстанцій надали обґрунтовану оцінку господарським відносинам позивача із ПП «Топ-Тех», якими встановлено, що 27.06.2013 між ДП «ЖЛГЗ» (Покупець) та ПП «Топ-Тех» (Продавець) укладено договір купівлі-продажу нафтопродуктів №27-06/1 та додаткову угоду №1 від тієї ж дати, відповідно до якої ПП «Топ-Тех» повинно поставити мазут паливний 100 зольного сірчистого у кількості 2  000,  00 мт загальною вартість 8  500  000,  00 грн, в тому числі ПДВ - 1  700  000,  00 грн. Відповідно до пункту 1.1 цього договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупця нафтопродукти, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар на умовах цього Договору. Зобов`язання по поставці кожної конкретної партії Товару виникають з моменту підписання сторонами в кожному випадку відповідного Додатку на партію товару, який становить невід`ємну частину цього Договору. Одиниця виміру товару: метрична тонна (далі у тексті - мт). Кількість товару: відповідно Додатків. Ціна Товару за одну тону вказується на умовах ЕХW резервуари ТОВ «Трансбункер-Южний» в порту Южному (МТП «Южний», Україна, м.Южний, вул.Берегова, 3) в редакції Інкотермс-2000. Відповідно до пункту 3.1 Договору умови постачання Товару: ЕХW резервуари ТОВ «Трансбункер-Южний» в порту Южному (МТП «Южний», Україна, м. Южний, вул. Берегова, 3), у редакції Інкотермс-2000.

Позивачем у ході судового розгляду справи на підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору надано наступні документи: видаткова накладна від 27.06.2013 №3 про передачу мазуту паливного у кількості 1  995,  98 мт на суму 10  179  498,  00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 1  696  583,  00 грн, акт   прийому-передачі нафтопродуктів від 27.06.2013 №1 у кількості 1  995,  98 мт на суму 10  179  498,  00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 1  696  583,  00 грн та податкова накладна від 27.06.2013 №1 на суму 10  179  498,  00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 1  696  583,  00 грн, яка відповідає вимогам частини 2 статті 9 Закону України №996-XIV та пункту 201.1 статті 201 ПК України; оплата за нафтопродукти (мазут паливний) підтверджується платіжними дорученнями від 22.07.2013  №1266 та №1262, від 19.07.2013 №1257 та №1248, від 25.07.2013 №1276, від 18.07.2013 №1237, на усіма загальну  суму 10  179  498,  00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 1  696  583,  00 грн. Дані доводи не заперечувалися жодною із сторін під час розгляду справи.

Крім того, суди встановили, що 25.06.2013 позивачем із ТОВ «Трансбункер-Южний»  укладено договори №25-06 про надання послуг по зберіганню нафтопродуктів та №25-06/1 про надання послуг з експедирування, на виконання умов яких 27.06.2013 ПП «Топ-Тех» здійснив поставку мазуту паливного у резервуари ТОВ «Трансбункер-Южний» у порту Южному та прийняв їх на зберігання у власних резервуарах.

Підтверджуючи фактичне виконання умов вказаних договорів позивач надав суду наступні документи: акти надання послуг по зберіганню нафтопродуктів за червень та липень 2013 року №237 від 30.06.2013 та №273 від 31.07.2013, ресурсні довідки про кількість тон мазуту у нафтотерміналі, акти звірки по руху та залишкам нафтопродуктів, що перебувають на зберіганні за договором по наданню послуг зберігання, акти приймання на зберігання та про видачу з зберігання нафтопродуктів.

Також, під час розгляду справи судами встановлено, що у подальшому, придбаний позивачем мазут паливний,  використаний ним у господарській діяльності шляхом його реалізації на експорт Компанії «SEASHELLS CAPITAL», із якою 04.07.2013 ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод» (Продавець) укладено контракт купівлі-продажу №1-0407. За умовами пункту 1.1 цього Контракту Продавець зобов`язується поставити і передати у власність Покупця нафтопродукти, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар, також пунктом 1.3 цього Контракту визначено, що найменування товару: мазут паливний 100, мазут паливний 40 (ДСТУ 4058-2001), а згідно з пунктом 3.2 цього Контракту Товар поставляється Покупцеві на умовах ЕХW (ІNCOTERMS 2010) місто Южний, порт Южний, резервуари ТОВ «Трансбункер-Южний», які є місцем формування експортних вантажів для подальшого відправлення за кордон, якщо інше не зазначено у додатках, які є невід`ємною частиною Контракту.

Надалі, позивач на виконання умов Контракту від 04.07.2013 №1-0407, реалізував покупцю придбаний у ПП «Топ-Тех» товар, а саме: мазут паливний 100 04.07.2013 у кількості - 1  995,  98 мт, що підтверджується відповідними вантажно-митними деклараціями.

Як вбачається із матеріалів справи позивачем надано довідку від 27.05.2013 №2-323 про суму отриманого прибутку від операцій з продажу на експорт мазуту паливного, придбаного у ПП «Топ-Тех» та лист від 17.07.2013 №5-113, адресований «SEASHELLS CAPITAL» про вимогу оплатити товар, отриманий згідно з контрактом від 04.07.2013 №1-0407.  

Як встановлено судами, на час здійснення господарських операцій ПП «Топ-Тех»  зареєстроване як платник податку на додану вартість та внесене у Єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Зважаючи на що, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо належного підтвердження первинними документами реальне виконання позивачем та його контрагентами - ТОВ «Ферко» і ПП «Топ-Тех», умов контрактів про поставку олії соняшникової та нафтопродуктів, що спростовує доводи відповідача про відсутність фактичного здійснення господарських операцій, а податкове повідомлення-рішення від 11.11.2013 №0002052205 за таких обставин підлягає скасуванню.

Так, у ході судового розгляду справи належні докази нереальності укладених позивачем із контрагентами правочинів відповідачем надані не були, також встановлено відсутність судових рішень, згідно з якими контрагенти позивача визнані фіктивними, а їх установчі документи - недійсними, на час дії угод ДП «ЖЛГЗ» з ТОВ «ФЕРГО», ПП «ТОП-ТЕХ»  не були виключені із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, були зареєстровані як платники податку на додану вартість в установленому порядку, мали належну правосуб`єктність щодо права виписувати та надавати податкові накладні, зважаючи на що, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що висновок відповідача про нереальність правочинів позивача із  зазначеними контрагентами є хибним та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи. 

Із доводами відповідача суди правомірно не погодились, обґрунтовуючи своє рішення тим, що акти перевірок контрагентів позивача або дані щодо контрагентів по ланцюгу постачання не можуть бути беззаперечним свідченням порушення податкової дисципліни контрагентами позивача або позивача, оскільки, під час дослідження факту здійснення господарської операції оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку та звернули увагу на те, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Судами, серед іншого, не було встановлено обізнаності позивача щодо можливого протиправного характеру діяльності ТОВ «ФЕРГО» та/або його контрагентів-постачальників в ланцюгу постачання товарів, прямої чи опосередкованої причетності до такої протиправної діяльності з метою отримання податкової вигоди.

Жоден нормативний акт не містить вказівок на залежність права платника податку на включення до свого податкового кредиту сум податку на додану вартість, фактично сплачених в ціні придбання товару на підставі податкової накладної, від дотримання контрагентом правил господарської діяльності.

У акті перевірки відсутність реальності вчинення господарської діяльності пов`язується податковим органом лише з обставинами діяльності контрагентів позивача та інших суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання. 

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, у повній мірі відображають зміст господарських операцій, їх вартісні та кількісні показники. 

Відтак, судами першої та апеляційної інстанції вірно встановлено під час судового розгляду справи, що наведені Інспекцією у акті перевірки висновки про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами свого підтвердження в матеріалах справи не знайшли. ДП «ЖЛГЗ» не має нести відповідальності за виконання своїми контрагентами обов`язків платників податків. Платник податку на додану вартість не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням контрагентами вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності та дотримання вимог податкового законодавства, з огляду ще й на те, що у матеріалах справи міститься постанова від 15.04.2014 про закриття кримінального провадження №32013060000000119 щодо службових осіб ДП «Житомирський лікеро-горілчаний завод», за ознаками злочину, передбаченого частинами 1, 2, 3 статті 212 Кримінального кодексу України, у зв`язку із відсутністю у їх діяннях складу кримінального правопорушення.  

Колегія суддів Верховного Суду також наголошує, що судами під час дослідження факту здійснення господарської операції мають оцінюватись відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. Визнання недійсними (у тому числі, і нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку не може бути обов`язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов`язань. 

З приводу тверджень відповідача у касаційній скарзі щодо недостовірності інформації, яка міститься у товарно-транспортних накладних позивача на перевезення товару, наданих на перевірку,  а саме: відсутність печатки Підприємства, видані довіреності на отримання ТМЦ зареєстровані в журналі реєстрації довіреностей з дробом «один», а також в ТТН не вказані супровідні документи щодо походження та якості товару, то вказані недоліки самі по собі не можуть слугувати доказом відсутності поставки від вказаного контрагента, адже жодним нормативно-правовим актом не встановлено, що товарно-транспортні накладні та дорожні листи є єдиними документами, які підтверджують факт поставки товару від продавця до покупця і у випадку їх відсутності або недостовірності відображеної у них інформації покупець товару позбавлений права на включення до податкового кредиту податку на додану вартість, вказаного в податковій накладній, виписаній постачальником товару.

Згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 № 128/2568), ТТН - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

У свою чергу, сама по собі відсутність або неналежне оформлення ТТН не є достатнім аргументом, який доводить нереальність господарської операції.

Також, посилання відповідача щодо відсутності сертифікатів на товар, що є предметом укладених із вказаними контрагентами договорів, як на підставу неправомірності формування позивачем податкового кредиту по операціях з придбання товарів у них, вірно визнані судами безпідставними.

Оскільки, нормами Закону України "Про підтвердження відповідності" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не зобов`язано постачальника мати та, відповідно, передавати покупцям продукції засвідчені печаткою виробника сертифікати відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності. Законом визначений лише обов`язок постачальника надавати інформацію про сертифікацію продукції. 

Відповідно до частини 1, 2 статті 13 Закону України "Про підтвердження відповідності", виробник зобов`язаний надавати постачальнику інформацію про сертифікацію продукції шляхом зазначення реєстраційних номерів сертифікатів відповідності в документах, згідно з якими передається відповідна продукція. Постачальник зобов`язаний: реалізовувати продукцію за умови наявності у документах, згідно з якими йому передано відповідну продукцію, реєстраційних номерів сертифіката відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності; припиняти реалізацію продукції, якщо вона не відповідає вимогам нормативних документів, зазначеним у декларації про відповідність або у сертифікаті відповідності чи свідоцтві про визнання відповідності.

Крім того, відсутність у позивача сертифікатів на товар не є підставою для не включення сум ПДВ до податкового кредиту, враховуючи і надані у судових засіданнях пояснення, що позивач має власний атестований випробувальний центр та вся продукція проходить вхідний контроль якості.

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу, що сертифікати якості товару не є первинними документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які фіксують факти здійснення господарських операцій, а тому є хибними доводи відповідача про те, що якщо у позивача відсутні документи, які б підтверджували якість та безпечність товару, це свідчить про нереальність господарської операції, оскільки сертифікати якості за своїм змістом не можуть доводити або спростовувати факт поставки товарів, так як містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам.

Так, функції та права контролюючих органів визначені статтями 19-1 та 20 ПК України, якими не передбачено здійснення перевірок суб`єктів господарювання на предмет наявності (відсутності) документів, що характеризують якість продукції, сировини, матеріалів, комплектувальних виробів, що використовуються для виробництва такої продукції. 

За таких обставин, подані до суду позивачем первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», спростовують висновки податкового органу викладені в актах перевірки, з огляду на вказане, Суд вважає вірними висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову оскільки, оспорюванні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами підтверджуються первинними документами, які повністю відповідають вимогам до первинних документів, передбачених пунктом 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Усі розрахунки між ними мають реальний грошовий характер та підтверджені відповідними первинними документами, зокрема, податковими накладними. 

Оскільки, позивачем було виконано усі передбачені законом умови, необхідні для формування податкового кредиту та наявні усі документальні підтвердження його розміру, тому він не може нести відповідальність за порушення податкового законодавства, вчинені його контрагентами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

За таких обставин, подані до суду позивачем первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», спростовують висновки податкового органу викладені в акті перевірки, з огляду на вказане, Суд вважає вірними висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову оскільки, оспорювані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

На момент розгляду справи, як у суді першої інстанції, так і апеляційної,  відповідачем не надано доказів щодо недобросовісності або будь-яких офіційних відомостей щодо самого позивача та/або його контраґентів, про обмеження дієздатності цих юридичних осіб, їх посадових осіб та обмежень щодо представництва від імені юридичної особи.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов і у апеляційній скарзі та, з урахуванням яких, суди першої та апеляційної інстанцій вже надали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки, просить суд про переоцінку доказів стосовно встановлених судами фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України. 

У відповідності до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 55, 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС  у Житомирській області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова