ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2021 р. 	Справа № 440/345/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Любчич Л.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.03.2021, головуючий суддя І інстанції: А.Б. Головко, м. Полтава, повний текст складено 22.03.21  по справі № 440/345/21
за позовом              Фермерського господарства " ОСОБА_1 "  
до              Головного управління ДПС у Полтавській області ,              Державної податкової служби України                      
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Фермерське господарство " ОСОБА_1 " (далі за текстом також - позивач, ФГ "Литвиненко Ігор Борисович") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), в якій просило визнати протиправним та скасувати рішення щодо зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020 та зобов`язати зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 04.11.2020
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22 березня 2021 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.12.2020 за № 2197088/41219048 про відмову у реєстрації податкової накладної від 04.11.2020 № 1.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства "Литвиненко Ігор Борисович" від 04.11.2020 за № 1 датою її фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Фермерського господарства " ОСОБА_1 " витрати зі сплати судового збору в розмірі 2270 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській області зазначило, що висновки суду про задоволення позову не відповідають обставинам справи, оскаржуване рішення ухвалене з порушенням пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14, п. 201.10, пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 2 та п. 9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 за № 1246, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 та надано невірну правову оцінку обставинам справи та наявним у справі доказам. Вказує, що відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту. Вважає, що судом першої інстанції неправомірно зобов`язано зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 04.11.2020 за № 1, оскільки адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади.
За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Полтавській області просить скасувати оскаржуване рішення суду та ухвалити нове судове рішення, яким у позові відмовити повністю.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідно до пункту третього частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також – КАС України), суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Фермерське господарство " ОСОБА_1 " (ідентифікаційний код НОМЕР_1 ) зареєстроване як юридична особа 17.03.2017, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 15701020000000783, основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11), що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань /а.с.15/.
Відповідно до повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність форма № 20-ОПП від 10.09.2020 у наявності Фермерського господарства " ОСОБА_1 " перебуває 14 земельних ділянок для ведення господарської діяльності.
Згідно зі звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року за формою 4-сг у позивача наявні посівні площі, загальною площею 50,19 га, зокрема, для посіву кукурудзи – 40,19 га та соняшника – 10,00 га.
04 листопада 2020 року між Фермерським господарством " ОСОБА_1 " (як постачальником) та Українсько-американським спільним підприємством у формі Товариства з обмеженою відповідальністю "КАІС" (як покупецем) укладений договір поставки № 0411ЛИ (далі - Договір), за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар на умовах Договору /а.с. 26-32/.
Згідно з пунктом 1.2. Договору найменування товару визначено: кукурудза 3 класу, врожаю 2020 року. Загальна кількість товару - 60,00 тонн (пункт 2.2. Договору). 
Пунктом 3.1. Договору передбачений базис поставки: EXW (франко-елеватор) - Полтавська область, Лохвицький район, м. Заводське, вул. Ватутіна, 2а, РСП "Лохвиця" дільниці "Сульське ХПП" УАСП ТОВ "КАІС" відповідно до Інкотремс 2010.
Згідно з пунктом 5.1. Договору порядок оплати Товару: оплата у розмірі 80 % від вартості поставленого Товару - протягом п`яти банківських днів з моменту поставки Товару, остаточний розрахунок - після отримання Покупцем в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної на загальний обсяг поставленого Товару в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
04.11.2020 Фермерським господарством " ОСОБА_1 " відвантажено на адресу УАСП ТОВ "КАІС" кукурудзу 3 класу, урожаю 2020 року, загальною кількістю 60 тонн на загальну суму 419 999,76 грн., у тому числі ПДВ – 69999,96 грн., про що свідчить видаткова накладна № 1 від 04.11.2020 /а.с.34/.
04.11.2020 Фермерським господарством "Литвиненко Ігор Борисович" складений рахунок -фактура № 1 на загальну суму 419 999,76 грн. /а.с. 35/.
11.11.2020 УАСП ТОВ "КАІС" проведено часткову оплату за поставлений товару згідно з Договором на загальну суму 336 000, 00 грн /а.с. 40/.
За першою подією – відвантаження кукурудзи за видатковою накладною № 1 від 04.11.2020 позивачем складено податкову накладну № 1 від 04.11.2020 на суму 419999,76 грн, у тому числі ПДВ 69999,76 грн, яку надіслано на реєстрацію /а.с. 18/.
За результатами її реєстрації платником податку отримано квитанцію від 30.11.2020, де зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної № 1 від 04.11.2020 зупинено, оскільки коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних /а.с. 19/.
Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 01.12.2020 /а.с. 20/. У повідомленні наявні пояснення позивача наступного змісту: "ФГ "ЛИТВИНЕНКО І.Б." було створено з метою ведення діяльності за КВЕД 01.11. Землі господарства складаються із земельних ділянок, що належать на праві власності чи праві користування засновників та членів господарства, що становить 24,1919 га, а також укладено та належним чином зареєстровано договори оренди землі з орендодавцями, загальною площею 26,0 га, всього 50,1919 га. Правдивість інформації підтверджено 20 ОПП Основні засоби (трактор та комбайн орендуються) сума власних -74000,00. До повідомлення надано 54 додатків.
Комісією ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 2197088/41219048 від 03.12.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних з огляду на ненадання платником податків копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. При цьому у рішенні міститься додаткова інформація, що не надано договір відповідального зберігання сільськогосподарської продукції, а також відсутні відомості на транспортні засоби, якими відвантажувалася кукурудза до контрагента покупця /а.с. 41/.
Позивач, не погодившись із рішенням комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 2197088/41219048 від 03.12.2020, звернувся до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що оспорюване у цій справі рішення суб`єкта владних повноважень - Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, не ґрунтується на вимогах законодавства та фактичних обставинах, що свідчить про неправомірність такого рішення.
Зважаючи на відсутність підстав для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020, суд першої інстанції дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 04.11.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, оскільки вони знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, з огляду на таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України від 02.12.2010, № 2755-VI об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019, № 1165 (далі - Порядок № 1165).
Пунктом 2 Порядку № 1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З урахуванням положень наведеної норми, колегія суддів зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості платника податку передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019, № 520 (далі - Порядок № 520).
Пунктами 2-6, 9-11 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних відносин, тому у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
При цьому, згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 за № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком № 1165.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію, навести відповідні розрахунки та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН. Однією із підстав для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податків необхідних документів.
Як убачається з матеріалів справи, надіслана позивачу квитанція містить посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Разом з тим, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містила пропозиції щодо надання конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, що позбавило позивача можливості надати документи на підтвердження обґрунтованості складення податкової накладної.
Колегія суддів також зазначає, що ГУ ДПС у Полтавській області в якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020 у ЄРПН послався на ненадання платником податків копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. При цьому, у рішенні міститься додаткова інформація, що не надано договір відповідального зберігання сільськогосподарської продукції, а також відсутні відомості на транспортні засоби, якими відвантажувалася кукурудза до контрагента покупця.
Таким чином, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020 у ЄРПН послугувало ненадання платником податку договору відповідального зберігання сільськогосподарської продукції, а також відомостей на транспортні засоби, якими відвантажувалася кукурудза до контрагента покупця.
Проте, як убачається з матеріалів справи, позивачем відповідачу надано договір поставки № 0411ЛИ від 04.11.2020; рахунок - фактуру від 04.11.2020 за № 1; видаткову накладну № 1 від 04.11.2020; довіреність № 45 від 04.11.2020; лист № 1 від 04.11.2020; банківську виписку від 01.12.2020. 
На підтвердження факту транспортування кукурудзи позивачем надавалися органу ДПС та до матеріалів справи копії товарно - транспортних накладних. 
Крім того, у повідомленні № 01 від 01.12.2020 позивачем надано детальні пояснення щодо його господарської діяльності, на підтвердження вирощування кукурудзи, надані видаткові накладні на придбання насіння № 79 від 18.03.2020, № 78 від 18.03.2020, акт витрати насіння і садівничого матеріалу № 1, договір оренди трактора від 28.05.2020; акти приймання - передачі орендованого трактора; свідоцтво про реєстрації трактора колісного МТЗ-80 реєстраційний номер НОМЕР_2 , банківські виписки на підтвердження придбання дизельного палива.
Водночас, колегія суддів ураховує, що витребувані контролюючим органом договір відповідального зберігання сільськогосподарської продукції, а також відомості на транспортні засоби, якими відвантажувалася кукурудза до контрагента покупця не є первинними документами відповідно до приписів чинного законодавства.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, сформованою у постанові від 9 березня 2019 року у справі № 809/1718/15.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що доводи податкового органу щодо ненадання первинних документів є безпідставними, оскільки первинні документи надавалися позивачем до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 01.12.2020.
Податкова накладна № 1 від 04.11.2020 відповідає вимогам пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, що контролюючий орган не заперечує.
Колегія суддів зауважує, що будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Обов`язковою ознакою правового акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення. Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Отже, рішення контролюючого органу повинне відповідати критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та не породжувати його неоднозначного трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Зазначені висновки неодноразово викладалися Верховним Судом, зокрема, у постанові від 09.07.2019 у справі № 140/2093/18.
У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, що узгоджується із правовими висновками, викладеними у постанові Верховного Суду від 20 серпня 2019 у справі № 2540/3009/18, а також у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі № 822/1817/18, від 02.04.19 у справі № 822/1878/18, зазначених судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
В межах спірних правовідносин колегія суддів звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо "товарності (реальності)" операцій поставки за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Зазначене узгоджується із висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Водночас, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкової накладної ФГ «Литвиненко Ігор Борисович» в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до вимог Податкового кодексу України та Постанови КМУ № 1165 від 11 грудня 2019 позивачем подано пояснення і всі документи на підтвердження здійснення господарської операції, що була підставою для складання та реєстрації податкової накладної № 1 від 04.11.2020. Зазначені документи не дають підстав для сумніву щодо дійсного укладання договору задля здійснення господарської операції між позивачем та його контрагентом. Факт поставки товару зумовлював обов`язок позивача в силу вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.7 статті 201, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України сформувати та направити для реєстрації податкову накладну, тобто, за правилом “першої події”, що в даному випадку і було виконано позивачем шляхом подання податкової накладної для реєстрації в ЄРПН.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що реєстрація поданої позивачем податкової накладної зупинена (як зазначено у квитанції) через встановлення ризиковості операції з посиланням на п. 1 Критеріїв без зазначення наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, в чому полягає ризиковість здійснення господарської операції та які конкретно документи слід подати відповідачу та пояснення для усунення виниклих сумнівів щодо реальності задекларованої ним операції.
Колегія суддів зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі № 360/1776/19.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що Головним управлінням ДПС в Харківській області не доведено правомірності прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2197088/41219048 від 03.12.2020, а тому позовні вимоги в частині визнання такого рішення протиправним та його скасування є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на ДПС України обов`язку зареєструвати податкову накладну № 1 від 04.11.2020, оформлену ФГ «Литвиненко Ігор Борисович», суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. Водночас, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У контексті наведеного, колегією суддів ураховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки.
Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
Разом з тим, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі № 2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.
Водночас, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".
З урахуванням того, що відмова у реєстрації податкової накладної визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 04.11.2020, оформлену ФГ «Литвиненко Ігор Борисович».
Твердження ГУ ДПС в Полтавській області про те, що судом першої інстанції у рішенні неправомірно зобов`язано ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних позивача з посиланням на те, що адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, є безпідставним та таким, що спростовується наведеним.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків, якими мотивоване рішення суду першої інстанції.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат. 
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 по справі № 440/345/21 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова 	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    Л.В. Любчич