ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 вересня 2021 р.	Справа № 820/1169/17	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Григорова А.М. ,  Подобайло З.Г. ,
за участю секретаря судового засідання Щеглової Г.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.04.2021 року (повний текст складено 15.04.21 року) та додаткове рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.04.2021 року (головуючий суддя І інстанції: Зінченко А.В.) по справі № 820/1169/17
за позовом Публічного акціонерного товариства "Будівельник"
до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України
про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ПАТ "Будівельник", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.03.2017 р.: № 0000391402, № 0000401402, № 002001304, № 0001991304, № 0000411402.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що зазначені податкові повідомлення-рішення є неправомірними, необґрунтованими, безпідставними через відсутність доказів порушення підприємством податкового законодавства, а тому просив скасувати їх в повному обсязі.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 р. адміністративний позов в частині вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Харківській області від 03.03.2017 р. № 0001991304 та № 0000411402 за заявою позивача залишено без розгляду.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 р., залишеною без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2018 р., адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.03.2017 р. № 0002001304. В іншій частині позов залишено без задоволення. Стягнуто на користь ПАТ «Будівельник» сплачений при поданні позову судовий збір у розмірі 7,65 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області.
Постановою Верховного Суду від 21.01.2021 р. постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2018 р. скасовано повністю. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 р. скасовано в частині відмови у задоволенні позову, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 р. залишено без змін.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 09.04.2021 позовні вимоги задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Харківській області №0000401402 та №0000391402 від 03.03.2017 року.
Додатковим рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 15.04.2021 року доповнено рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.04.2021 року: стягнуто з Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Публічного акціонерного товариства "Будівельник" (вул. Сумська, 96, м. Харків, 61002, код ЄДРПОУ 23319496) витрати на професійну правничу допомогу у сумі 5000 ( п`ять тисячі) грн. 00 коп. В іншій частині заяви відмовлено.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та додатковим рішенням та подав апеляційні скарги, в яких просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог та відмовити у стягненні витрат на правничу допомогу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач подав відзиви на апеляційні скарги, в яких наполягає на законності рішення суду першої інстанції та додаткового рішення суду, просить залишити їх без змін, а апеляційні скарги без задоволення.
Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення рекомендованих поштових відправлень.
Колегія суддів визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу у відповідності до ч. 4 ст. 229 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та додаткове рішення, дослідивши доводи апеляційних скарг та відзиви на них, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що контролюючим органом у період з 23 січня 2017 року по 10 лютого 2017 року на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статей 75 та 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (далі – ПК України), згідно наказу ГУ ДФС у Харківській області від 11 січня 2017 року № 30 та плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на І квартал 2017 року, проведена документальна планова виїзна перевірка ПАТ «Будівельник» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року, за результатами якої 17 лютого 2017 року складено Акт №247/20-40-14-02-07/23319496.
Згідно висновків Акта перевірки встановлено порушення позивачем:
по податку на прибуток:
пунктів 44.1 та 44.2 статті 42, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України від 2 грудня 2010 року (зі змінами та доповненнями), статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку (МСБО) 18 «Дохід», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 178910 грн в тому числі: за 9 місяців 2016 року на суму 178910 грн та зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування по податку на прибуток у сумі 1205666 грн (завищено віднесення до складу витрат суму у розмірі 2199610 грн);
податку на додану вартість:
пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 ПК України від 2 грудня 2010 року (зі змінами та доповненнями) завищено податковий кредит в податкових деклараціях у розмірі 108 грн, у тому числі: вересень 2015 року у сумі 108 грн, що призвело до завищення показника по рядку «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» (ряд. 21 Декларації по ПДВ) за вересень 2016 року у сумі 108 грн.;
податку на доходи фізичних осіб:
пункту 54.2 статті 54, підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 (а) статті 176 ПК України від 2 грудня 2010 року (зі змінами та доповненнями), а саме несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб, після встановленого граничного строку, але одночасно з виплатою заробітної плати або погашення заборгованості по заробітній платі за лютий у сумі 163,35 грн; за квітень 2014 року у сумі 164,23 грн; за вересень 2014 року у сумі 208,89 грн.
В акті перевірки також зазначено про порушення п.п. 14.1.231 ст.14, п.44.1 ст.44, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 ст.134 Податкового кодексу України за рахунок завищення витрат на суму 2199610,00 грн. по господарським операціям з придбання та подальшого продажу іменних бездокументарних облігацій (емітованих ТДВ "Житлобуд-2" та ПрАТ "МЖК Інтернаціоналіст") з виплатою торговцю цінними паперами у межах договорів доручення та комісії винагороди без віднесення такого видатку на збільшення собівартості цінних паперів (1 епізод припадає на 23.05.2016р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 720700,00 грн. при собівартості цих паперів в 783905,39 грн. та винагороді торгівця в 180175,00 грн.; 2 епізод припадає на 01.06.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 720700,00 грн. при собівартості цих паперів в 783905,39 грн. та винагороді торгівця в 180175,00 грн.; 3 епізод припадає на 16.06.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 1063450,04 грн. при собівартості цих паперів в 1116088,97 грн. та винагороді торгівця в 16828,04 грн.; 4 епізод припадає на 04.07.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 754222,35 грн. при собівартості цих паперів в 517418,89 грн. та винагороді торгівця в 397447,35 грн.; 5 епізод припадає на 04.07.2016р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 1159750,44 грн. при собівартості цих паперів в 783905,39 грн. та винагороді торгівця в 619225,44 грн.; 6 епізод припадає на 05.07.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 1328784,60 грн. при собівартості цих паперів в 1057679,48 грн. та винагороді торгівця в 599484,60 грн.; 7 епізод припадає на 06.07.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 1585153,34 грн. при собівартості цих паперів в 1574010,67 грн. та винагороді торгівця в 109111,34 грн.; 8 епізод припадає на 11.07.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 717664,46 грн. при собівартості цих паперів в 717664,46 грн. та винагороді торгівця в 250,00 грн.; 9 епізод припадає на 25.07.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 394880,00 грн. при собівартості цих паперів в 536888,72 грн. та винагороді торгівця в 9872,00 грн.; 10 епізод припадає на 01.09.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 890730,00 грн. при собівартості цих паперів в 717664,46 грн. та винагороді торгівця в 395880,00 грн.; 11 епізод припадає на 07.09.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 640080,00 грн. при собівартості цих паперів в 870268,77 грн. та винагороді торгівця в 40005,00 грн.; 12 епізод припадає на 13.09.2016 р. та полягає в одержані доходу від продажу цінних паперів розміром 646230,00 грн. при собівартості цих паперів в 540695,67 грн. та винагороді торгівця в 273405,00 грн.).
З посиланням на цей акт, суб`єкт владних повноважень 03.03.2017 року прийняв наступні податкові повідомлення-рішення:
№ 0000391402, відповідно до якого встановлено порушення пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ, статті 4 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” № 996-ХІУ від 16.07.1999, МСБО 18 “Дохід” та зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1205666,00 грн.
№ 0000401402, відповідно до якого встановлено порушення пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ, статті 4 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” № 996-ХІУ від 16.07.1999, МСБО 18 “Дохід” у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств, 11021000 на загальну суму 223637,50 грн. (основний платіж – 178910,00 грн., штраф – 44727,50 грн.).
Підставою для винесення вказаних податкових повідомлень – рішень послугувало твердження фахівців ДПС про ненадання під час перевірки доказів вчинення господарських операцій, які потягли за собою вимушені збитки в розмірі 2199609,80 грн.
Саме зазначені вище податкові повідомлення-рішення є предметом судового розгляду, з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 21.01.2021 р.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в цій частині, суд першої інстанції виходив з того, що винесені контролюючим органом податкові повідомлення-рішення є неправомірними.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Що стосується посилання податкового органу про те, що зміст укладених договорів (правочинів) (які є збиткові) суперечить нормам Цивільного кодексу України, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно ст. 228 ЦК України (в редакції, що діє з 01.01.2011 р.): 1. Правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. 2. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним. 3. У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.
З вищевказаного вбачається, що законодавець з 01.01.2011 р. виключив правочини, які були укладені з метою суперечною інтересам держави та суспільства, з кола нікчемних правочинів і відніс такі правочини до оспорюваних. Відтак можна зробити висновок, що повноваження на встановлення законності правочинів, вчинених позивачем за тими критеріями ознак, що містяться в складеному відповідачем акті, належать виключно до прерогативи судових органів.
Окрім того, відповідно п. 18 Постанови Пленуму Верховного суду України № 9 від 06.11.2009 р. «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними», перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений ст. 228 ЦК України: 1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; 2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, АР Крим, територіальної громади, заволодіння ним.
Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема, правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об`єктами права власності українського народу – землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (ст. 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об`єктів цивільного права тощо. Усі  інші правочини, спрямовані на порушення інших об`єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок.
При кваліфікації правочину за ст. 228 ЦК України має враховуватись вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо. Проте відповідачем під час судового розгляду справи не надано допустимих та належних доказів того,  що фактична господарська діяльність позивача та вчинювані ним правочини містять прояви обставин, що перелічені у ч. 1 ст. 228 ЦК України.
Крім того, відповідно ч. 1 та ч. 2 ст. 215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами 1-3, 5 та 6 ст. 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). 
Згідно висновків акту перевірки правочини, вчинені позивачем, відповідач кваліфікує як такі, що не направлені на реальне настання правових наслідків (є збитковими), а отже визнає їх нікчемними. 
Проте згідно приписів ст. 234 ЦК України правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, є фіктивним. Фіктивний правочин визнається недійсним судом. 
В свою чергу, відповідач не навів посилання на судові рішення щодо недійсності вчинених позивачем правочинів як фіктивних або інших доказів щодо фіктивності здійснюваної позивачем діяльності. Таким чином, контролюючий орган, перекручуючи норми чинного законодавства України, невірно їх застосовує в частині кваліфікації вчинених позивачем правочинів. За відсутності фактів, що відповідно до законодавства свідчили б про нікчемність укладених угод, інших доказів та обґрунтувань недійсності укладених позивачем правочинів, а тим більш, їх нікчемності відповідачем не надано.
Також колегія суддів зазначає, що вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.
Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).
Відповідно до статті 1 цього Закону, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення.
Положеннями пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі ст. 1 Закону № 996-XIV, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегія суддів зазначає, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку, оскільки відповідно до ч. 1 ст. 626 Цивільного кодексу України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до вищенаведеного визначення, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Так, згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому, відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Судовим розглядом встановлено, що на підтвердження включення зазначених витрат до валових витрат контролюючому органу були надані необхідні документи, оформлені відповідно до вимог, встановлених ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема: договори комісії, акти виконаних робіт та документи, що підтверджують зв`язок понесених витрат з господарською діяльністю компанії платника податку, тобто з наданих документів вбачається зміст і обсяг господарської операції.
Надані до перевірки первинні документи за своєю формою та змістом відповідають вимогам чинного законодавства. Наявність недоліків (дефектів форми, змісту або походження), які б згідно з п. 201.1, п. 201.4, п. 201.8 ст. 201 Податкового кодексу України, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704), спричиняли втрату юридичного статусу первинних документів, судом під час розгляду справи не встановлено.
Також колегія суддів зазначає, що згідно з чинним законодавством, платник податків при здійсненні господарської діяльності має право обирати самостійно без втручання податкового органу систему оподаткування, планувати господарську діяльність, особливо в операціях, які мають складну структуру, довгий термін виконання та великі господарські ризики, та обирати необхідних контрагентів з різними, у тому числі, відмінними від компанії, системами оподаткування. Як вказував позивач, усі ці дії направлені на виконання Статутних зобов`язань щодо отримання прибутку максимального розміру для сплати відповідних податків.
Що стосується посилання податкового органу на збитковість операцій з цінними паперами облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» за деякими договорами, визначаючи суму збитків у розмірі 2199609,80 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що 17 грудня 2015 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 5758-15/5757-15/БВ придбало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 7170 шт. за ціною 45,00 грн. за штуку на загальну суму 322650,00 грн., а 28 липня 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 2848-16/2847-16БВ продало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 6598 шт. за ціною 149,86 грн. за штуку на загальну суму 988776,28 грн., отримавши прибуток від цієї операції 691866,28 грн.
Також, 11 січня 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 68-16/67- 16/БВ придбало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 7138 шт. за ціною 45,00 грн. за штуку на загальну суму 321210,00 грн., а 26 липня 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 2744-16/2743-16/БВ продало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 7138 шт. за ціною 145,10 грн за штуку на загальну суму 1035723,80 грн., отримавши прибуток від цієї операції 714513,80 грн.
22 січня 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 380-16/379-16/БВ придбало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 7138 шт. за ціною 45,00 грн. за штуку на загальну суму 321210,00 грн., а 22 січня 2016 року ПАТ «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 381-16/ДД продало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 7138 шт. за ціною 158,27 грн. за штуку на загальну суму 1129731,26 грн., отримавши прибуток від цієї операції 808521,26 грн.
08 лютого 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів №653-16/652-16/БВ придбало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 4708 шт. за ціною 45,00 грн. за штуку на загальну суму 211860,00 грн., а 26 липня 2016 року AT «Будівельник» за Договором купівлі-продажу цінних паперів № 2748-16/2747- 16БВ продало облігації серії J емітента ТДВ «Жилбуд-2» у кількості 4757 шт. за ціною 144,71 грн. за штуку на загальну суму 688385,47 грн., отримавши прибуток від цієї операції 476525,47 грн.
08 лютого 2016 року згідно з Договором купівлі-продажу цінних паперів №2016-2 AT «Будівельник» придбало цінні папери облігації серії J емітента ТДВ «ЖИТЛОБУД-2» у кількості 192 549 шт. вартістю 108,77 грн. за 1 шт. на загальну суму 20 943 554,73 грн.
У подальшому зазначені облігації були продані, відповідно до наступних договорів купівлі-продажу цінних паперів з отриманням AT «Будівельник» наступних прибутків: від 31.03.2016, від 01.04.2016, від 11.04.2016, від 11.04.2016, від 12.04.2016, від 14.04.2016, від 15.04.2016, від 26.04.2016, від 28.04.2016, від 16.05.2016, від 20.05.2016, від 26.05.2016, від 26.05.2016. Усього за вищезазначеними договорами AT «Будівельник» отримало прибуток у розмірі 3138676,92 грн. З урахуванням попередніх договорів AT «Будівельник» отримав прибуток у розмірі 5830103,73 грн. 
Наведене свідчить про те, що з урахуванням збитків, виявлених контролюючим органом по декількох договорах у розмірі 2199609,80 грн., загальний позитивний економічний ефект AT «Будівельник» від операцій з цінними паперами склав 3630493,93 грн., тобто позивачем було досягнуто мету провадження господарської діяльності – отримано прибуток від операцій.
При цьому, під час проведення перевірки податковим органом досліджувалася діяльність AT «Будівельник» щодо господарських взаємовідносин з придбання та реалізації цінних паперів у певних періодах, але в той же час, контролюючим органом не враховано дохід підприємства позивача в майбутніх періодах.
Що стосується посилання податкового органу на те, що відповідно до п.п. 14.1.231 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, при цьому, відповідач визнає недійсними окремі господарські договори (операції), колегія суддів зазначає, що  ст. 3 Господарського кодексу України передбачено, що господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Положеннями пп. 14.1.36. ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Тобто, з урахуванням зазначених норм господарська діяльність - це сукупність усіх господарських операцій, що здійснив суб`єкт господарювання.
Такий висновок суду узгоджується зі змістом пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, але із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що позитивний економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Колегія суддів зазначає, що нормативно-правовими актами не передбачено, що економічний ефект спостерігається негайно після здійснення господарської операції. Такий ефект, як правило, настає в майбутньому через певний період часу, а інколи в силу об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою. Це є одним із варіантів перебігу подій при здійсненні господарської діяльності, і закономірним для будь-якого суб`єкта господарювання комерційним ризиком.
Такі висновки узгоджуються з позицією Верховного суду України, що зазначені у постанові від 28 лютого 2011 року у справі за позовом дочірнього підприємства «Пілснер Україна» до Сквирської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області про скасування податкового повідомлення-рішення, згідно з якою збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської.
На підставі наведених вище обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що вимоги позивача правомірними та такими, що ґрунтуються на положеннях діючого законодавства, належним чином обґрунтовані, підтверджені матеріалами справи, а тому підлягають задоволенню.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Що стосується додаткового рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.04.2021 року по справі № 820/1169/17, колегія суддів зазначає наступне.
Частково задовольняючи позовні вимоги про стягнення з відповідача  витрат на професійну правничу допомогу у сумі 5000,00 грн., суд першої інстанції зазначив, що згідно  ст.12 КАС України  дана справа є незначної складності, то суд вважає, що заява підлягає частковому задоволенню в сумі 5000,00 грн.
Колегія суддів погоджується із загальним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи (ч. 1 ст. 132 КАС України).
Відповідно до п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
На підставі ч.ч. 1-4 ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Відповідно до ч. 5 ст. 134 КАС України, законодавцем запроваджено принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката. Так розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
За правилами ч. 7 ст. 139 КАС України передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Згідно з ч. 9 ст. 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Відповідно до ч. 1 ст. 26 Закону України від 05.07.2012 № 5076-VІ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" адвокатська діяльність здійснюється на підставі договору про надання правової допомоги. Документами, що посвідчують повноваження адвоката на надання правової допомоги, можуть бути: 1) договір про надання правової допомоги; 2) довіреність; 3) ордер; 4) доручення органу (установи), уповноваженого законом на надання безоплатної правової допомоги.
За змістом ст. 30 Закону України від 05.07.2012 № 5076-VІ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови поверненню тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Верховний Суд в постанові від 05.06.2018 у справі № 904/8308/17 дійшов висновків про те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрат на підставі статті 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "East/West Alliance Limited" проти України", заява № 19336/04).
У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Верховний Суд в додатковій постанові від 08.05.2018 у справі № 810/2823/17 зробив висновок, що надані позивачем первинні документи на підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу повинні:
відповідати вимогам первинного документа встановленим вимогам частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема, містити посаду особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції;
зміст послуг (зазначених в договорі про надання правової допомоги та актах) повинен мати посилання на конкретні дії та/або документи вчинені/складені адвокатом;
платіжний документ має утримувати в собі належне, повне призначення платежу та відмітки банку його проведення відповідно до пунктів 1.22, 2.3, 2.24 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої Постановою Національного банку України від 21 січня 2004 № 22.
Також в постанові від 22.05.2018 у справі № 826/8107/16 Верховний Суд прийшов до висновків про те, що склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги, документи, що свідчать про оплату обґрунтованого гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 21 березня 2018 року у справі №815/4300/17, від 11 квітня 2018 року у справі № 814/698/16.
При цьому, колегія суддів також звертає увагу на те, що відсутність доказів сплати понесених витрат також не є перешкодою для їх присудження (така позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.01.2021 р. у справі № 280/2635/20).
Матеріалами справи підтверджено, що 09 лютого 2021 року між Акціонерним товариством «Будівельник» та адвокатом Орловим О.О. було укладено Договір про надання правничої допомоги № 02/Б/А-21 (далі - Договір), за умовами якого Клієнт доручає, а Адвокат бере на себе зобов`язання надати Клієнту за винагороду необхідну правничу допомогу щодо ведення справи № 820/1169/17 за позовом Публічного акціонерного товариства «Будівельник» до Головного управління ДФС у Харківській області (та його правонаступників) про скасування податкових повідомлень-рішень: №0000391402 від 03.03.2017, №0000401402 від 03.03.2017, №0000411402 від 03.03.2017, №0001991304 від 03.03.2017, №0002001304 від 03.03.2017, у судах першої (Харківський окружний адміністративний суд), апеляційної (Другий апеляційний адміністративний суд) та касаційної інстанцій (Верховний Суд). 
Відповідно до пункту 2.3 цього Договору, Адвокат має право на отримання винагороди за цим Договором незалежно від ухваленого судом рішення з урахуванням умов, викладених у Додатку, який є невід`ємною частиною цього Договору.
Згідно з пунктом 2.11 Договору, Клієнт зобов`язаний здійснити оплату винагороди (гонорару) на користь Адвоката за надання останнім правничої допомоги, згідно з умовами цього Договору та Додатку №1, який є невід`ємною частиною цього Договору, у будь-якому випадку протягом строку, встановленого цим Договором та Додатком до нього.
Як передбачено пунктом 3.1 Договору, умови, строки, порядок розрахунку, а також розмір винагороди (гонорару), який сплачується Клієнтом на користь Адвоката, Сторони узгоджують у Додатку №1 до цього Договору, який складається в 2-х (двох) примірниках, по одному примірнику для кожної із Сторін, які є ідентичними, мають однакову юридичну силу та є невід`ємною частиною цього Договору.
Відповідно до пункту 1 Додатку № 1 від 09.02.2021 до зазначеного Договору, сторони за Договором про надання правничої допомоги № 02/Б/А-21 від 09 лютого 2021 року домовились, що гонорар Адвоката за ведення справи № 820/1169/17 за позовом Акціонерного товариства «Будівельник» про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень в суді першої інстанції (Харківський окружний адміністративний суд) складає 30000,00 (тридцять тисяч) гривень у будь-якому випадку, навіть у разі ухвалення судом рішення не на користь Клієнта.
При цьому надання Адвокатом правничої допомоги при розгляді справи у суді першої інстанції включає: вивчення матеріалів справи, написання позовної заяви та доданих до неї документів, підготовку і формування, надання суду відповідних доказів, за необхідності підготовку та подання відповіді на відзив, за необхідності підготовку та подання заяв і клопотань з процесуальних питань або заперечень на заяви та клопотання, підготовку та подання інших документів, передбачених  Кодексом адміністративного судочинства України, які необхідні для розгляду справи та отримання судового рішення на користь Клієнта, а також представництво інтересів Клієнта в суді першої інстанції (Харківський окружний адміністративний суд).
У якості доказів було надано копія додатку № 1 до Договору про надання правничої допомоги № 02/Б/А-21 від 09.02.2021 року, договір про надання правничої допомоги № 02/Б/А-21 від 09.02.2021 року, видатковий касовий ордер, акт виконаних робіт.
Колегія суддів зазначає, що розмір гонорару визначається за погодженням адвоката з клієнтом. Водночас, для включення всієї суми гонорару у відшкодування за рахунок відповідача, має бути встановлено, що позов підлягає задоволенню, а також, що за цих обставин справи такі витрати позивача є необхідними, а їх розмір розумний та виправданий, що передбачено у ст. 30 Законом України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність". Тобто, суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи понесені такі витрати фактично, а також - чи обґрунтована їх сума, оскільки приписи ч. 9 ст. 139 КАС України містять критерії розподілу судових витрат, які суд повинен врахувати при вирішенні питання щодо розподілу судових витрат.
Слід зазначити, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.
Беручи до уваги, що факт надання правничої допомоги підтверджено документально, характер спірних правовідносин, зміст позовної заяви та наведені в ній обґрунтування, час необхідний для її складення, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що з урахуванням принципу співмірності, витрати на правничу допомогу підлягають стягненню на користь позивача в розмірі 5000,00 грн.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи те, що оскаржуване додаткове рішення від 15.04.2021 року  по справі № 820/1169/17 прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.   
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.04.2021 та додаткове рішення від 15.04.2021 року  по справі №820/1169/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош	
Судді	(підпис)  (підпис) 	А.М. Григоров    З.Г. Подобайло   	
Повний текст постанови складено  23.09.2021 року