П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

01 вересня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/2670/21	
Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді – доповідача	Кравця О.О.	
судді –	Зуєвої Л.Є.	
судді – за участю секретаря	Коваля М.П. Юрчак М.Р. 	
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року по справі №420/2670/21, прийнятого у відкритому судовому засіданні у складі судді Бутенко А.В., за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу,

ВСТАНОВИВ:

І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ:

22 лютого 2021 року ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просила визнати протиправним та скасувати Наказ № 2-дс від 12.02.2021 року Головного управління ДПС в Одеській області відносно ОСОБА_1 .
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року позов був задоволений повністю.

II.          КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ  ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ  УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:

Не погоджуючись з рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права та просив його скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги апелянт, обґрунтовує тим, що  протокол про адміністративне правопорушення не складається у разі вчинення адміністративних правопорушень, розгляд яких віднесено до компетенції Національної поліції, та адміністративних правопорушень у сфері забезпечення безпеки дорожнього руху, зафіксованих в автоматичному режимі, а також порушень правил зупинки, стоянки, паркування транспортних засобів, зафіксованих у режимі фотозйомки (відеозапису).
Протоколи не складаються і в інших випадках, коли відповідно до закону штраф накладається і стягується, а попередження оформлюється на місці вчинення правопорушення.
Проте позивачем не забезпечено реалізації ст. 163-1 КУпАП, вимог Інструкції з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні правопорушення, затвердженої наказом Міністерства фінансів України № 566 від 02.07.2016р., та не складено протоколу про адміністративне правопорушення щодо по ТОВ «Гранд Ларго», ТОВ «Айсгрін» враховуючи, що згідно ст. 163-1 КУпАП за відсутність податкового обліку, порушення керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачено законами України передбачено накладення штрафу.
Передача матеріалів перевірки до ГУ ДФС в Одеській області для прийняття рішення згідно з положеннями Кримінального процесуального кодексу України не входить до переліку підстав, за яких протокол не складається, оскільки чинним законодавством не передбачено випадку не складання посадовими особами податкового органу протоколу про адміністративне правопорушення, у разі, якщо порушення має ознаки вчинення кримінального правопорушення. Навпаки, вищенаведеними нормами чинного законодавства чітко визначено обов`язки посадових осіб органів доходів і зборів при виявленні адміністративного правопорушення складати протокол про адміністративне правопорушення.
Отже, суд 1-ї інстанції не врахував, що протокол повинен бути складений в будь-якому випадку, ОСОБА_1 повинна була його скласти у відповідності до Інструкції № 566 при проведенні перевірок платників податків, які відображені в акті тематичної перевірки.
Апелянт також вказує на те, що наказ Головного управління ДПС в Одеській області від 12.02.2021 №2-дс «Про завершення дисциплінарного провадження та застосування дисциплінарного стягнення до ОСОБА_2 », містить всі необхідні реквізити, та відповідає вимогам ч. 2 ст. 77 Закону №889-VIII, а саме: у рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення.
27.07.2021 року від представника позивача до суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому вказує на законність та обґрунтованість рішення суду 1-ї інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

III.          ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ: 

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2021 року відкрито апеляційне провадження.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2021 року призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні.
Особи, що беруть участь у справі, про час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст.124 -127 КАС України.
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона не підлягає задоволенню з наступних підстав: 

IV.          ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :
Судом першої інстанції було встановлено, що ОСОБА_1  з 16.10.2020 року працює у Головному управлінні ДПС в Одеській області на посаді головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування Головного управління ДПС в Одеській області.
16.12.2020 року, ОСОБА_1 був вручений наказ ГУ ДПС в Одеській обл. № 6373 від 16.12.2020 року про порушення дисциплінарного провадження без відсторонення її від виконання посадових обов`язків на період дисциплінарного провадження.
Наказ №6373 від 16.12.2020р. був затверджений на підставі доповідної записки управління з питань запобігання та виявлення корупції ГУ ДПС в Одеській області за № 208/11/15-32-14-01-11 від 15.12.2020 року.
Відповідно до Наказу ГУ ДПС в Одеській обл. № 75-О від 14.01.2021р. Позивачку було призначено на посаду головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС в Одеській області та враховано раніше присвоєний 9 ранг державного службовця. 
01 лютого 2021 року, відповідно до наказу ГУ ДПС в Одеській обл. № 141 від 01.02.2021 року, було продовжено строк здійснення дисциплінарного провадження відносно Позивачки.
08 лютого 2021 року за результатами розгляду дисциплінарного провадження дисциплінарною комісією було складене подання, в якому було рекомендовано застосувати до ОСОБА_1 дисциплінарне стягнення у вигляді догани. 
15.02.2021 року Позивачці вручений наказ Головного управління ДПС в Одеській області “Про завершення дисциплінарного провадження та застосування дисциплінарного стягнення до Касса Аліни” № 2-дс від 12.02.2021 року (надалі по тексту - Наказ № 2-дс від 12.02.2021р.) про застування відносного неї дисциплінарного стягнення у вигляді догани на підставі подання дисциплінарної комісії Головного управління ДПС в Одеській області від 08.02.2021 року та акту про ненадання пояснень від 12.02.2021 року № 3.
В оскаржуваному наказі від 12.02.21 № 2-дс зазначено підстави для його видання: подання дисциплінарної комісії з розгляду дисциплінарних справ ГУ ДПС в Одеській області від 08.02.21, акт про ненадання пояснень від 12.02.21 № 3. 
В ході розгляду наявних у дисциплінарній справі матеріалів комісією встановлено, що згідно матеріалів тематичної перевірки (акт ДПС від 14.09.2020 № 1054/99-00-02-01-01- 14) виявлено окремі порушення, допущені головним державним ревізором - інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУ ДПС в Одеській області Касса Аліною.
Так, відповідно до посадової інструкції головного державного ревізора - інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУ ДПС в Одеській області, затвердженої 02.09.2019 та посадової інструкції головного державного ревізора - інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДПС в Одеській області, затвердженої 28.04.2020 основними посадовими обов`язками ОСОБА_2 були:
- організація та проведення камеральних перевірок юридичних осіб; 
- організація та проведення документальних перевірок юридичних осіб.
Відповідно до Регламенту взаємодії структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого наказом ДФС від 14.04.2017 №263 (далі- Регламент №263), зокрема розділу VIII “Дії підрозділів щодо перевірки сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість” відповідальним підрозділом визначено підрозділ податків і зборів з юридичних осіб, в тому числі за відображення інформації в ITC "Податковий блок" підсистемі "Податковий аудит" щодо:
- внесення дати наказу про проведення позапланової документальної перевірки (п.5.1);
- початок проведення документальної перевірки даних декларації або уточнюючого розрахунку. У разі прийняття рішення щодо доцільності проведення документальної перевірки, таке рішення вноситься до ITC податковий блок / Податковий аудит" (п.6.1);
- закінчення проведення документальної перевірки даних декларації або уточнюючого розрахунку (п.6.2);
- прийняте ППР вноситься до підсистеми "Податковий аудит" ITC “Податковий блок", узгоджується/вручається платнику в порядку, визначеному 58 глави 4 розділу II ПКУ (п.7.1).
В ході розгляду наявних матеріалів у дисциплінарній справі, встановлено, що головним державним ревізором - інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУ ДПС в Одеській області Касса Аліною спільно з фахівцем цього ж відділу Мерешко Оленою відповідно до наказу від 18.06.2020 № 2492 ТУ ДПС в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ “Гранд Ларго” з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за квітень 2020 року.
За результатом перевірки складено акт від 17.07.2020 № 439/15-32-04-/43277520, винесено податкове повідомлення-рішення за формою “ВЗ” від 03.08.2020 №0001210402 про відмову в наданні бюджетного відшкодування ПДВ на суму 38 232,6 тис. грн., у зв`язку із відсутністю (ненаданням) оригіналів первинних документів, які підтверджують здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства (платником податків повідомлено про втрату документів фінансово-господарської діяльності підприємства за період з .03.2020 по теперішній час листом від 12.06.2020 № 166/06/20 (вх. ГУ від .06.2020 № 25149/10/15-32), лист Приморського відділу поліції в м. Одесі Головного управління Національної поліції в Одеській області від 12.06.2020 N /24869).
За результатами перевірки встановлено, що всупереч ст. 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення не забезпечено складання адміністративних протоколів стосовно директора ТОВ “Гранд Ларго” ОСОБА_3 , за порушення порядку ведення податкового обліку.
Разом з тим, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 06.10.2020 року по справі №420/6990/20 був задоволений позов ТОВ “Гранд Ларго” та скасоване рішення №0001210402 від 03.08.2020 та зобов`язано внести в Реєстр (декларація за квітень 2020) ПДВ на загальну суму 38232,58 тис. грн.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 року апеляційну скаргу відповідача залишено без задоволення, а рішення суду без змін.
Ухвалою Верховного Суду від 22.01.2021 року відкрито касаційне провадження у справі.
Крім того, у ході здійснення дисциплінарного провадження встановлено, що відповідно до наказу від 20.08.2020 року №3717 ГУ ДПС в Одеській області організовано документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ “Айсгрін” з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за червень 2020 року.
Для проведення перевірки призначенні наступні посадові особи відділу по контролю за відшкодуванням ПДВ: заступник начальника відділу Бульба Тарас, головні державні ревізори - інспектора ОСОБА_4 , Касса Аліна, Хонелія Кристина.
Листом ТОВ “Айсгрін” від 07.08.2020 № 802/08/2020 (вх. від 12.08.2020 №32955/10/15-32) було повідомлено про втрату первинних документів.
У зв`язку з ненаданням до перевірки фінансово-господарських документів у зв`язку з їх втратою складено акт неможливості проведення перевірки.
ГУ ДПС в Одеській області листом від 21.08.2020 №15918/10/15-32-04-02- 10 повідомлено керівника підприємства про його обов`язок відновити фінансово-господарські документи протягом 90 календарних днів з 12.08.2020 та запропоновано письмово повідомити ГУ ДПС в Одеській області про їх поновлення.
Відповідно до наказу 17.09.2020 № 4462 з 22.09.2020 знову призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки з питання декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за червень 2020 року, (з урахуванням документів наданих (відновлених) ТОВ “Айсгрін”, листом від 14.09.2020 № 14-09/1 (вх. від 15.09.2020 №36911/10/15- 32).
В ході перевірки посадовими особами ТОВ "Айсгрін" не надано до перевірки оригінали первинних та бухгалтерських документів, які стали підставою для декларування бюджетного відшкодування ПДВ (від`ємного значення з ПДВ) по декларації з ПДВ за червень 2020 року - про що складено відповідні акти від 23.09.2020 № 675/15-32-04-02 та від 24.09.2020 № 684/15-32- 04-02.
Наказом ГУ ДПС в Одеській області від 29.09.2020 №4793 з 30.09.2020 зупинено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ “Айсгрін” з питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за червень 2020 року на строк, необхідний для проведення експертизи під час здійснення податкового контролю з питань, пов`язаних з предметом перевірки (наказ про проведення експертизи від 29.09.2020 №4792 та рішення про проведення експертизи від 29.09.2020 №18698/10/15-32-04-02-10).
При цьому, станом на теперішній час уточнюючим розрахунком податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 08.12.2020 №9323459563 ТОВ "Айсгрін" самостійно відмовилось від заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за червень 2020 року у повному обсязі.
У своїх поясненнях ОСОБА_5 зазначила, що відповідно до абзацу 2 пункту 2 Розділу 1 “Загальні положення” наказу Міністерства фінансів України ід 02.07.2016 “Про затвердження Інструкції з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні порушення”, адміністративна відповідальність за правопорушення, передбачені КУпАП, настає, якщо ці порушення за своїм характером не тягнуть за собою відповідно до закону кримінальної відповідальності. Оскільки, встановлені порушення в актах перевірок мали ознаки кримінальних правопорушень, які були достатніми для притягнення до кримінальної відповідальності, матеріали перевірок передавались до ГУ ДПС в Одеській області для прийняття рішення згідно з положеннями Кримінального процесуального кодексу України. Тому складання адміністративних протоколів не здійснювалось.
Таким чином, розглянувши матеріали дисциплінарної справи стосовно позивачки, Дисциплінарна комісія шляхом голосування дійшла висновку, що у дисциплінарній справі, сформованій в ході дисциплінарного провадження порушеного наказом ГУ ДПС в Одеській області від 16.12.2020 № 6373 “Про порушення дисциплінарного провадження стосовно ОСОБА_2 ” достатньо матеріалів для завершення розгляду дисциплінарної справи. В діях Позивачки, яка до січня 2021 року перебувала на посаді головного державного ревізора - інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податкового адміністрування ГУ ДПС в Одеській області наявні ознаки здійснення дисциплінарного проступку, передбаченого п. 5 ч. 2 ст.65 Закону України “Про державну службу”, а саме: не забезпечення реалізації статті 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення при проведенні документальної позапланової перевірки ТОВ “Гранд Ларго” по декларації за квітень 2020 року а ТОВ “Айсгрін” по декларації за червень 2020 року.

V.  РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ТА ОЦІНКА СУДУ :

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно  ст. 22 Конституції України  Конституційні права і свободи гарантуються і не можуть бути скасовані. При прийнятті нових законів або внесенні змін до чинних законів не допускається звуження змісту та обсягу існуючих прав і свобод.
Відповідно до ст. 55 Конституції України права і свободи людини і громадянина захищаються судом, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Відповідно до ч. 1 ст. 1 Закону України “Про державну службу”, державна служба - це публічна, професійна, політично неупереджена діяльність із практичного виконання завдань і функцій держави, зокрема щодо: 1) аналізу державної політики на загальнодержавному, галузевому і регіональному рівнях та підготовки пропозицій стосовно її формування, у тому числі розроблення та проведення експертизи проектів програм, концепцій, стратегій, проектів законів та інших нормативно-правових актів, проектів міжнародних договорів; 2) забезпечення реалізації державної політики, виконання загальнодержавних, галузевих і регіональних програм, виконання законів та інших нормативно-правових актів; 3) забезпечення надання доступних і якісних адміністративних послуг; 4) здійснення державного нагляду та контролю за дотриманням законодавства; 5) управління державними фінансовими ресурсами, майном та контролю за їх використанням; 6) управління персоналом державних органів; 7) реалізації інших повноважень державного органу, визначених законодавством.
Державний службовець - це громадянин України, який займає посаду державної служби в органі державної влади, іншому державному органі, його апараті (секретаріаті) (далі - державний орган), одержує заробітну плату за рахунок коштів державного бюджету та здійснює встановлені для цієї посади повноваження, безпосередньо пов`язані з виконанням завдань і функцій такого державного органу, а також дотримується принципів державної служби.
Згідно з ч.1 ст.3 Закону №889-VIII, цей Закон регулює відносини, що виникають у зв`язку із вступом на державну службу, її проходженням та припиненням, визначає правовий статус державного службовця.
Згідно частини першої третьої статті 5 Закону №889-VIII, правове регулювання державної служби здійснюється Конституцією України, цим та іншими законами України, міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, постановами Верховної Ради України, указами Президента України, актами Кабінету Міністрів України та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері державної служби.
Відносини, що виникають у зв`язку із вступом, проходженням та припиненням державної служби, регулюються цим Законом, якщо інше не передбачено законом.
Дія норм законодавства про працю поширюється на державних службовців у частині відносин, не врегульованих цим Законом.
Відповідно до частини першої статті 8 згаданого Закону, державний службовець зобов`язаний: 1) дотримуватися Конституції та законів України, діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) дотримуватися принципів державної служби та правил етичної поведінки; 3) поважати гідність людини, не допускати порушення прав і свобод людини та громадянина; 4) з повагою ставитися до державних символів України; 5) обов`язково використовувати державну мову під час виконання своїх посадових обов`язків, не допускати дискримінацію державної мови і протидіяти можливим спробам її дискримінації; 6) забезпечувати в межах наданих повноважень ефективне виконання завдань і функцій державних органів; 7) сумлінно і професійна виконувати свої посадові обов`язки; 8) виконувати рішення державних органів, накази (розпорядження), доручення керівників, надані на підставі та у межах повноважень, передбачених Конституцією та законами України; 9) додержуватися вимог законодавства у сфері запобігання і протидії корупції; 10) запобігати виникненню реального, потенційного конфлікту інтересів під час проходження державної служби; 11) постійно підвищувати рівень своєї професійної компетентності та удосконалювати організацію службової діяльності; 12) зберігати державну таємницю та персональні дані осіб, що стали йому відомі у зв`язку з виконанням посадових обов`язків, а також іншу інформацію, яка відповідно до закону не підлягає розголошенню; 13) надавати публічну інформацію в межах, визначених законом.
Згідно із частиною першою статті 64 Закону № 889-VIII, за невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, визначених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами у сфері державної служби, посадовою інструкцією, а також порушення правил етичної поведінки та інше порушення службової дисципліни державний службовець притягається до дисциплінарної відповідальності у порядку, встановленому цим Законом.
Частиною першою статті 65 Закону № 889-VIII передбачено, що підставою для притягнення державного службовця до дисциплінарної відповідальності є вчинення ним дисциплінарного проступку, тобто протиправної винної дії або бездіяльності чи прийняття рішення, що полягає у невиконанні або неналежному виконанні державним службовцем своїх посадових обов`язків та інших вимог, встановлених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами, за яке до нього може бути застосоване дисциплінарне стягнення.
На підставі пункту 5 частини другої статті 65 вказаного Закону, дисциплінарним проступком є невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, актів органів державної влади, наказів (розпоряджень) та доручень керівників, прийнятих у межах їхніх повноважень.
Положеннями частини першої статті 66 Закону № 889-VIII визначено, що до державних службовців застосовується один із таких видів дисциплінарного стягнення: 1) зауваження; 2) догана; 3) попередження про неповну службову відповідність; 4) звільнення з посади державної служби.
У разі допущення державним службовцем дисциплінарних проступків, передбачених пунктами 4, 5, 12 та 15 частини другої статті 65 цього Закону, суб`єктом призначення або керівником державної служби такому державному службовцю може бути оголошено догану. 
За правилами статті 68 Закону № 889-VIII, дисциплінарні провадження ініціюються суб`єктом призначення. Дисциплінарні стягнення накладаються (застосовуються) на державних службовців, які займають посади державної служби категорій “Б” і “В”: зауваження - суб`єктом призначення; інші види дисциплінарних стягнень - суб`єктом призначення за поданням дисциплінарної комісії.
Згідно із частинами першою, дев`ятою - одинадцятою статті 69 Закону № 889-VIII, для здійснення дисциплінарного провадження з метою визначення ступеня вини, характеру і тяжкості вчиненого дисциплінарного проступку утворюється дисциплінарна комісія з розгляду дисциплінарних справ (далі - дисциплінарна комісія).
Дисциплінарна комісія розглядає дисциплінарну справу державного службовця, сформовану в установленому цим Законом порядку.
Результатом розгляду дисциплінарної справи є пропозиція Комісії або подання дисциплінарної комісії, які мають рекомендаційний характер для суб`єкта призначення.
Суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів зобов`язаний прийняти рішення на підставі пропозиції Комісії або подання дисциплінарної комісії або надати вмотивовану відмову протягом цього строку.
Відповідно до ч. 1 статті 75 Закону № 889-VIII, перед накладенням дисциплінарного стягнення суб`єкт призначення повинен отримати від державного службовця, який притягається до дисциплінарної відповідальності, письмове пояснення. Відмова надати пояснення не перешкоджає здійсненню дисциплінарного провадження та накладенню на державного службовця дисциплінарного стягнення.
Частиною 1 статті 74 вказаного Закону передбачено, що дисциплінарне стягнення має відповідати ступеню тяжкості вчиненого проступку та вини державного службовця. Під час визначення виду стягнення необхідно враховувати характер проступку, обставини, за яких він був вчинений, обставини, що пом`якшують чи обтяжують відповідальність, результати оцінювання службової діяльності державного службовця, наявність заохочень, стягнень та його ставлення до служби.
Рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження приймає суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів з дня отримання пропозицій Комісії, подання дисциплінарної комісії у державному органі. Рішення оформляється відповідним актом суб`єкта призначення. У рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення (частини перша і друга статті 77 Закону № 889-VIII).
Згідно з п. 21.1 ст. 21 ПКУ посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами (21.1.1); забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій (21.1.2); забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень (21.1.3).
Відповідно до п. 21.2 цієї ж статті за невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків посадові (службові) особи контролюючих органів несуть відповідальність згідно із законом.
Згідно з п. 36 Порядку здійснення дисциплінарного провадження, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 4 грудня 2019 р. № 1039, за результатами розгляду дисциплінарного провадження суб`єкт призначення (керівник державної служби) протягом десяти календарних днів з дня отримання пропозиції Комісії, подання дисциплінарної комісії приймає рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження.
Рішення оформляється наказом (розпорядженням) суб`єкта призначення (керівника державної служби).
Відповідно до ч.ч. 1-3 ст. 77 Закону України “Про державну службу” рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження приймає суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів з дня отримання пропозицій Комісії, подання дисциплінарної комісії у державному органі. Рішення оформляється відповідним актом суб`єкта призначення.
У рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення.
Якщо під час розгляду дисциплінарної справи у діях державного службовця не виявлено дисциплінарного проступку, суб`єкт призначення приймає рішення про закриття дисциплінарного провадження стосовно державного службовця, яке оформляється наказом (розпорядженням).
У відповідності до Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС від 31 липня 2014 року № 22 (зі змінами), п.п.2.4.1. п. 2.4 Розділу ІІ, працівник підрозділу групи Податкового контролю, який здійснював (очолював) перевірку та виявив адміністративне правопорушення, у визначені КУпАП терміни складає протоколи про адміністративне правопорушення (далі - Протокол) та готує матеріали у справі для вирішення питання про притягнення платника податків (посадових осіб платника податків) до адміністративної відповідальності та: у випадку якщо розгляд справи належить до компетенції органів ДФС, готує у встановлені законодавством терміни проект постанови та матеріали у справі про адміністративне правопорушення, надає їх для перевірки та візування юридичному підрозділу та передає і надає керівнику (його заступнику або уповноваженій особі) органу ДФС, який здійснював (очолював) перевірку платника податків (за місцем вчинення правопорушення), у встановлені законодавством терміни проект постанови та матеріали у справі про адміністративне правопорушення; у випадку якщо прийняття рішення за результатом розгляду справи не належить до компетенції органів ДФС, готує та надає юридичному підрозділу органу ДФС, який здійснював (очолював) перевірку платника податків, відповідний супровідний документ і матеріали справи (для перевірки та візування), та не пізніше 3 календарних днів з дня складення Протоколу направляє завізований Протокол зі всіма необхідними матеріалами супровідним листом під підпис у канцелярію суду за місцем вчинення правопорушення (надсилає рекомендованим листом) для прийняття судом відповідного рішення.
За змістом ст. 38 КУпАП, у разі закриття кримінального провадження, але за наявності в діях порушника ознак адміністративного правопорушення, адміністративне стягнення може бути накладено не пізніш як через три місяці з дня прийняття рішення про закриття кримінального провадження.
Відповідно до статті 254 КУпАП про вчинення адміністративного правопорушення складається протокол уповноваженими на те посадовою особою або представником громадської організації чи органу громадської самодіяльності.
Протокол про адміністративне правопорушення, у разі його оформлення, складається не пізніше двадцяти чотирьох годин з моменту виявлення особи, яка вчинила правопорушення, у двох примірниках, один із яких під розписку вручається особі, яка притягається до адміністративної відповідальності.
Статтею 258 КУпАП встановлені випадки, коли адміністративній протокол не складається.
Так, протокол не складається в разі вчинення адміністративних правопорушень, передбачених статтями 70, 77, частиною третьою статті 85, статтею 153, якщо розмір штрафу не перевищує трьох неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, частиною першою статті 85, якщо розмір штрафу не перевищує семи неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, статтею 107 (у випадках вчинення правопорушень, перелічених в частині третій статті 238), частиною третьою статті 109, статтями 110, 115, частинами першою, третьою і п`ятою статті 116, частиною третьою статті 116 2, частинами першою і третьою статті 117 (при накладенні адміністративного стягнення у вигляді попередження на місці вчинення правопорушення), статтями 118, 119, статтями 134, 135, частинами першою, другою, третьою і п`ятою статті 185 3, статтею 197 (при накладенні адміністративного стягнення у вигляді попередження), статтею 198 (при накладенні адміністративного стягнення у вигляді попередження), а також статтями 202 - 203 1, 204 2, 204 4 (у випадках виявлення цих правопорушень у пунктах пропуску (пунктах контролю) через державний кордон України чи контрольних пунктах в`їзду-виїзду) цього Кодексу, якщо особа не оспорює допущене порушення і адміністративне стягнення, що на неї накладається.
Протокол не складається у разі вчинення адміністративних правопорушень, розгляд яких віднесено до компетенції Національної поліції, та адміністративних правопорушень у сфері забезпечення безпеки дорожнього руху, зафіксованих в автоматичному режимі, а також порушень правил зупинки, стоянки, паркування транспортних засобів, зафіксованих у режимі фотозйомки (відеозапису).
Протоколи не складаються і в інших випадках, коли відповідно до закону штраф накладається і стягується, а попередження оформлюється на місці вчинення правопорушення.
Відповідно до пункту 3 розділу II Інструкції з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні правопорушення, затвердженою наказом Міністерства фінансів України 02 липня 2016 року N 566, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27.07.2016 р. № 1046/29176 (далі - Інструкція №566) 
Посадові особи органів доходів і зборів при виявленні адміністративного правопорушення складають протокол про адміністративне правопорушення (далі - Протокол) на бланку за формою згідно з додатком 1 до цієї Інструкції.
Згідно з пунктом 1 розділу II Інструкції 566, відповідно до частини 1 статті 255 КУпАП уповноважені посадові особи органів доходів і зборів мають право складати протоколи у справах про адміністративні правопорушення за статтями 51-2, 155-1, 162-1, 162-2, 163-1 - 163-4, 163-12, 164, 164-5, 164-16, 166-16, 166-17, 177-2, 204-3 КУпАП.
Зміст Протоколу повинен відповідати вимогам, викладеним у статті 256 КУпАП.
Частиною другою статті 255 КУпАП передбачено, що уповноважені особи органів доходів і зборів у справах про адміністративні правопорушення, розгляд яких віднесено до відання цих органів, відповідно до статті 234-2 КУпАП, мають право складати протоколи про правопорушення за ст.ст. 163-13, 163-15, 164-1, 165-1, 166-6 (частини третя - шоста), 188-23 КУпАП.
Пунктом 12 розділу II Інструкції 566 передбачено, що у разі неможливості складання Протоколу за місцем вчинення адміністративного правопорушення Протокол складається в органі доходів і зборів. Особа, яка притягається до адміністративної відповідальності, запрошується до органу доходів і зборів для складання та підписання Протоколу. У запрошенні зазначаються дата, час та місце складання Протоколу. Запрошення вважається належним чином врученим, якщо воно надіслано за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) особи, яка притягається до адміністративної відповідальності, рекомендованим листом з повідомленням про вручення або вручено особисто такій особі.
У разі неявки особи, яка притягається до адміністративної відповідальності, у визначений у запрошенні час складається акт довільної форми, який засвідчує факт такої неявки. Акт підписується не менш як трьома посадовими особами контролюючого органу та реєструється у журналі реєстрації актів, що засвідчують факт неявки особи, яка притягається до адміністративної відповідальності (додаток 2) (пункт 13 розділу II Інструкції).
Усі реквізити Протоколу заповнюються розбірливим почерком державною мовою. Не допускаються закреслювання або виправлення відомостей, що заносяться до Протоколу, а також внесення додаткових записів після того, як Протокол підписаний особою, відносно якої він складений (пункт 5 розділу II Інструкції 566).
У разі ненадання особою, яка притягається до адміністративної відповідальності, документів для складання Протоколу використовуються відомості про таку особу, наявні у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків.
Особа, яка притягається до адміністративної відповідальності, має право надати пояснення і зауваження щодо змісту Протоколу.
Пояснення та зауваження за суттю вчиненого правопорушення вносяться до Протоколу і засвідчуються підписом особи, яка притягається до адміністративної відповідальності. Пояснення та зауваження можуть додаватися до Протоколу окремо, про що у Протоколі робиться запис (пункт 7 розділу II Інструкції 566).
При складанні Протоколу особі, яка притягається до адміністративної відповідальності, роз`яснюються її права й обов`язки, передбачені статтями 63 Конституції України та 268 КУпАП, про що робиться відмітка у Протоколі (пункт 8 розділу II Інструкції 566).
Про ознайомлення із Протоколом особа, щодо якої він складений, ставить у протоколі свій підпис. У разі відмови поставити підпис про це робиться відповідний запис у протоколі, який засвідчується підписом посадової особи органу доходів і зборів.
Європейська Конвенція про захист прав людини та основоположних свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція), була ратифікована Законом України N 475/97-ВР від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України є частиною національного законодавства.
Згідно ч.1 ст.6 Конвенції, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
Згідно статті 1 Першого протоколу до Конвенції, кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання "справедливого балансу" в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року ,суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі "Скордіно проти Італії"(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та п.52 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Щокін проти України" (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року ).
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pincv. The Czech Republic), п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року, також Рішення у справі "Рисовський проти України" (Rysovskyy v. Ukraine) від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, п.71).
Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення ЄСПЛ у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).

(1)          Оцінка аргументів учасників справи і висновку суду першої інстанції

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч.1-2 ст.308 КАС України, в редакції Закону на момент вчинення процесуальної дії).
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у  статті 2 КАС України    (в цьому випадку й далі - у редакції, чинній на момент звернення позивача до суду і розгляду справи), встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені    Конституцією   та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що згідно вищенаведених норм права, протокол про адміністративне правопорушення це відповідним чином оформлений уповноваженою особою процесуальний документ про вчинення діяння, яке містить ознаки правопорушення, передбаченого КУпАП.
Тобто, протокол про адміністративне правопорушення складається виключно за наявності ознак адміністративного правопорушення.
За приписами статті 9 КУпАП адміністративним правопорушенням (проступком) визнається протиправна, винна (умисна або необережна) дія чи бездіяльність, яка посягає на громадський порядок, власність, права і свободи громадян, на встановлений порядок управління і за яку законом передбачено адміністративну відповідальність.
Адміністративна відповідальність за правопорушення, передбачені КУпАП, настає, якщо ці порушення за своїм характером не тягнуть за собою відповідно до закону кримінальної відповідальності. 
Апеляційний суд враховуючи наведене та рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06.10.2020 року, яке набуло законної сили згідно із  Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 року ,по справі № 420/6990/20 , яким був задоволений позов ТОВ “Гранд Ларго” та скасоване рішення №0001210402 від 03.08.2020 та зобов`язано внести в Реєстр (декларація за квітень 2020) ПДВ на загальну суму 38232,58 тис. грн. та встановлено , що позиція відповідача щодо встановлених порушень на підставі наведених обставин є необґрунтованою, недоведеною та безпідставною, вважає , що  був відсутній склад адміністративного правопорушення ,відповідальність за яке  передбачена ст. 161-1    КУпАП, та були відсутні відповідні підстави для складання протоколу в порядку статті 254 КУпАП , під час оформлення матеріалів перевірки позивачка діяла у належний спосіб, без порушення вимог спеціального законодавства, а тому підстави для притягнення до дисциплінарної відповідальності відсутні.
При цьому, апеляційний суд відхиляє посилання апелянта на положення Інструкції №566, оскільки правила визначені інструкцією не мають пріоритетності перед вимогами Закону.
Апеляційний суд також звертає увагу на те, що наказ ГУ ДПС в Одеській області № 9-дс від 12.02.2021 року не містить посилання на конкретні посадові обов`язки, які порушені позивачем та не враховує обставини , які були встановлені судовим рішенням по справі № 420/6990/20, яке набуло законної сили (факт його касаційного оскарження вищевказаного судового рішення не позбавляє його  законної сили), до прийняття оскаржуваного наказу та про існування якого було відомо податковому органу, містить лише посилання на положення законодавства без належного наведення мотивів застосування певних норм права або незастосування інших норм, на які посилається відповідач при обранні виду дисциплінарного стягнення, в наказі відсутній стислий виклад обставин дисциплінарної справи, в чому полягає саме винна протиправна дія державного службовця, відсутня також кваліфікація проступку, за допомогою якої можливо встановити тотожність між ознаками дисциплінарного проступку, закріпленого в правовій нормі, і ознаками вчиненого діяння. 
Таким чином, апеляційний суд погоджується із висновком суду 1-ої інстанції , що відповідач, приймаючи оскаржуваний наказ про притягнення до дисциплінарної відповідальності, у порушення вимог ст.2 КАС України  не врахував усіх обставини, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), у тому числі тих, які, на думку апеляційного суду, виключають притягнення до дисциплінарної відповідальності та були відомі на момент прийняття спірного наказу, що є безумовною підставою для його скасування .
При цьому, лише посилання в наказі на положення законодавства без належного наведення мотивів застосування певних норм права або незастосування інших норм при обранні виду дисциплінарного стягнення, а також не наведення обставин вчинення дисциплінарного проступку, не є належним обґрунтуванням оскаржуваного наказу.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.08.19 року по справі № 1340/4847/18.
Таким чином, апеляційний суд доходить до висновку щодо наявності підстав для задоволення позову та погоджується із відповідним висновком суду 1-ої інстанції, але  вважає необґрунтованим висновок про неправомірність притягнення Позивачки до дисциплінарної відповідальності за нескладання протоколу про адміністративне правопорушення  відповідно до ст. 161-1    КУпАП, із посиланням  на те, що виявлені в ході перевірки порушення мали ознаки кримінальних правопорушень, достатні для притягнення до кримінальної відповідальності, а відповідні складені матеріали передані до ОУ ГУ ДФС    Одеській області для прийняття рішення згідно з положенням  КПК України , бо рішення про реєстрацію кримінального провадження  та подальше притягнення до кримінальної відповідальності приймається компетентним органом/його посадовою особою  після проведення досудового розслідування , дослідження відповідних матеріалів перевірки  та протоколу про адміністративне правопорушення та не входить до компетенції позивачки, як посадової особи податкового органу ,   відповідно до вимог КПК України.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції і апеляційним судом відхиляються за необґрунтованістю.

(2) Висновки апеляційного суду:

Таким чином, суд апеляційної інстанції доходить до висновку, що частково неправильне застосування судом 1-ої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, невідповідність висновку, викладеного у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи призвели до частково невірного  мотивування судового рішення, та про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги, зміні рішення суду 1-ої інстанції та виключенні із мотивувальної частини судового рішення посилання, що виявлені в ході перевірки порушення мали ознаки кримінальних правопорушень, достатні для притягнення до кримінальної відповідальності, а відповідні складені матеріали передані до ОУ ГУ ДФС    Одеській області для прийняття рішення згідно з положенням  КПК України, як на обґрунтування протиправності оскаржуваного наказу. 
При цьому відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись ст.8,19,55 Конституції України, ст. 6,8 та ст. 1 Першого протоколу Європейської Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод від 04.11.1950 року, ст. 3, 6, 7, 242, 292, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд апеляційної інстанції,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити частково , рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року –  змінити , виключивши  із мотивувальної частини судового рішення посилання , що виявлені в ході перевірки порушення мали ознаки кримінальних правопорушень, достатні для притягнення до кримінальної відповідальності, а відповідні складені матеріали передані до ОУ ГУ ДФС    Одеській області для прийняття рішення згідно з положенням  КПК України, як на обґрунтування протиправності оскаржуваного наказу .
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 травня 2021 року – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття ,та може бути, у разі відповідності  вимогам ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду  протягом 30-ти днів  

Повне судове рішення складене та підписане 01 вересня  2021 року.

Головуючий суддя                                                            О.О. Кравець

Суддя                                                                                Л.Є. Зуєва

Суддя                                                                                М.П. Коваль