ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2021 року 
м. Київ
справа №803/704/17
адміністративне провадження № К/9901/31539/18  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2017 року (головуючий суддя Довга О.І., судді: Запотічний І.І., Матковська З.М.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення,

В С Т А Н О В И В :

В червні 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - Підприємець, позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Управління, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 13 квітня 2017 року №000021311 в частині нарахування податку з доходів фізичних осіб в розмірі 31 850,82 грн. та штрафної санкції в розмірі 14 758,53 грн. (всього - 46  609,35 грн.); податкового повідомлення-рішення від 13 квітня 2017 року №000022311; вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-000025311 від 13 квітня 2017 року в частині нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування в розмірі 56 861,61 грн.; рішення №000024311 від 13 квітня 2017 року про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині нарахування штрафу в розмірі 5 178,23 грн.

Під час розгляду справи в суді першої інстанції Підприємець подав заяву від 29 червня 2017 року про зменшення розміру позовних вимог, відповідно до якої просив визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-000025311 від 13 квітня 2017 року в частині нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування в розмірі 56 861,61 грн. та рішення №000024311 від 13 квітня 2017 року в частині нарахування штрафу в розмірі 5 178,23 грн.

Обґрунтовуючи позов (в частині спірних вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та рішення про нарахування штрафу), Підприємець зазначав про помилковість висновку контролюючого органу щодо безпідставного включення ним до витрат господарської діяльності виплат на відрядження водіїв, оскільки такі кошти мали бути включені як надбавка до їх заробітної плати за роз`їзний характер роботи та, відповідно, входити до бази нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 03 липня 2017 року в задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що у зв`язку із невиконанням Підприємцем обов`язку по сплаті єдиного внеску Управлінням у відповідності до статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464) та пунктів 1 - 3 розділу 6 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року №449, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за №508/26953, правомірно сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки); що ж до рішення про застосування штрафних санкцій, то воно базується на висновках відповідача про заниження позивачем оподаткованого доходу та завищення витрат, які, з огляду на результати адміністративного оскарження спірних рішень податкового органу, були неправильними лише частково.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове рішення, яким позов задоволено.

Приймаючи таке рішення, апеляційний суд, дослідивши наявні в матеріалах справи трудові договори та додаткові угоди, укладені між позивачем та найманими працівниками-водіями, прийшов до висновку, що робота останніх проходить в дорозі не постійно і не носить роз`їзний (пересувний) характер, а тому Підприємцем правомірно виплачувались їм відрядні, на які, в свою чергу, відповідно до пункту 6 Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 грудня 2010 року №1170, не нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Не погоджуючись з прийнятим судом рішенням, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Позивач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду попередньої інстанції, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованим та законним.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Судами встановлено, що у період з 27 лютого 2017 року по 20 березня 2017 року посадовими особами Управління проводилась документальна планова перевірка Підприємця щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 27 березня 2017 року №751/1304/2609105471, в якому, в свою чергу, зафіксовано наступні виявлені порушення, зокрема:
1) статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено чистий оподаткований дохід за 2014 - 2016 роки в сумі 223 268,00 грн. та, відповідно, податок на доходи фізичних осіб в сумі 36 010,64 грн.;
2) підпунктів 1.2, 1.3, 1.6 пункту 16 примітки 1 підрозділу 10 розділу ХХ, статті 168 ПК України, в результаті чого занижено оподатковуваний чистий дохід за період діяльності з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року в сумі 223 268,00 грн. та, як наслідок, суми податкового зобов`язання з військового збору за вищевказаний період на 2 466,28 грн.;
3) пункту 7.1.2 статті 7, пункту 8.11 статті 8 Закону №2464, у зв`язку із чим донараховано єдиний внесок в сумі 66 803,89 грн. із чистого оподатковуваного доходу в сумі 223  268,00 грн.

При цьому, зміст акту перевірки свідчить про те, що податковий орган вважав протиправним включення позивачем у витрати господарської діяльності виплати на відрядження водіїв, вказуючи, що такі відрядні мали бути включені як надбавка до заробітної плати водіїв за роз`їзний характер роботи.

На підставі висновків акту перевірки 13 квітня 2017 року податковий орган прийняв наступні рішення:
1) податкове повідомлення-рішення №000021311 про нарахування основного зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 34 613,21 грн. та штрафних санкцій у розмірі 15 449,13 грн.;
2) податкове повідомлення-рішення №000022311 про нарахування основного зобов`язання з військового збору у розмірі 2 466,28 грн. та штрафних санкцій у розмірі 931,63 грн.;
3) вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування №Ф-000025311 в сумі 63 571,48 грн.;
4) рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №000024311 в розмірі 5  497,75 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної фіскальної служби України від 30 травня 2017 року №7019/0/99-99-11-02-02-25 скаргу залишено без розгляду; водночас, рішенням Державної фіскальної служби України від 23 червня 2017 року №8052/0/99-99-11-02-01-14 скасовано податкові повідомлення-рішення №000021311 та №000022311 в частині збільшення сум грошових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб та військовому збору на суми заниження оподаткованого доходу в частині витрат платника, пов`язаних з відрядженням працівників, у тому числі добових.

Як вже вказувалось в цій постанові, з врахуванням заяви Підприємця про зменшення розміру позовних вимог від 29 червня 2017 року, предметом дослідження судів у даній справі була правомірність прийнятих Управлінням вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-000025311 від 13 квітня 2017 року в частині нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування в сумі 56 861,61 грн. та рішення №000024311 від 13 квітня 2017 року в частині нарахування штрафу в розмірі 5 178,23 грн.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон №2464.

За змістом пунктів 1 та 2 частини 2 статті 6 Закону №2464 платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.

Відповідно до частини 11 статті 9 Закону №2464 у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом.

Пунктами 6 та 7 частини 1 статті 13 Закону №2464 передбачено, що органи доходів і зборів мають право застосовувати фінансові санкції, передбачені цим Законом, стягувати з платників несплачені суми єдиного внеску.

Згідно частин 1, 3, 4, пункту 3 частини 11, частин 14, 15 статті 25 Закону №2464 рішення, прийняті органами доходів і зборів та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов`язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами. Положення цієї статті поширюються лише на тих платників, які відповідно до цього Закону зобов`язані нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів. Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом. Орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску. Про нарахування пені та застосування штрафів, передбачених цим Законом, посадова особа органу доходів і зборів у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом, приймає рішення, яке протягом трьох робочих днів надсилається платнику єдиного внеску. Рішення органу доходів і зборів про нарахування пені та/або застосування штрафів, передбачених частинами одинадцятою і дванадцятою цієї статті, є виконавчим документом.

Як вже вказувалось в цій постанові та встановлено апеляційним судом, підставою для донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування та штрафної санкції було включення позивачем до валових витрат виплат на відрядження водіїв протягом 2014 - 2016 років, оскільки відповідно до Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13 березня 1998 року №59, службові поїздки працівників, постійна робота яких проходить в дорозі або має роз`їзний (пересувний) характер, не вважаються відрядженнями, якщо інше не передбачено законодавством, колективним договором, трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою).

Водночас, як зазначено в листі Міністерства фінансів України від 29 квітня 2005 року №31-03173-03-29/8103 «Про службові відрядження», не вважаються відрядженням службові поїздки працівників, якщо колективним договором визначено перелік посад і професій, робота за якими постійно проводиться в дорозі і має роз`їзний (пересувний) характер, або якщо така норма передбачена трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою). Таким працівникам встановлюються надбавки до тарифних ставок і посадових окладів та відшкодовуються витрати на проїзд і на наймання житлового приміщення відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 31 березня 1999 року №490 «Про надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз`їзний (пересувний) характер».

Якщо ж колективним договором такий перелік посад, професій не передбачено або зазначене не обумовлено в трудовому договорі (контракті), службові поїздки працівників для виконання службового доручення поза місцем постійної роботи є відрядженням. При цьому відшкодування витрат здійснюється відповідно до вимог постанов Кабінету Міністрів України.

Разом з тим, дослідивши наявні в матеріалах справи трудові договори і додаткові угоди, укладені між позивачем та найманими працівниками-водіями, розпорядження Підприємця щодо службових відряджень, апеляційний суд з`ясував, що робота водіїв позивача проходить в дорозі не постійно і не носить роз`їзний (пересувний) характер.

Водночас, за змістом пункту 6 Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 грудня 2010 року №1170, на витрати на відрядження, а саме: добові (у повному обсязі), вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення не нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Враховуючи викладене вище в сукупності, суд попередньої інстанції прийшов до висновку про необґрунтоване донарахування податковим органом позивачеві єдиного соціального внеску та застосування до нього штрафних санкцій, а отже й про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог у справі, що розглядається.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судом в основу оскаржуваного рішення, й не свідчать про неправильне застосування ним норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених судами обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко