П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

01 вересня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/1872/20	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П.,
                   суддів  – Кравця О.О.,
                                – Зуєвої Л.Є.,

за участю: секретар судового засідання – Уштаніт Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса апеляційну скаргу адвоката Веріковської Тетяни Анатоліївни в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1    на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року, прийняте у складі суду судді Попова В.Ф. в місті Херсон по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі       про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення від 16.01.2020р. № 0001673305, рішення № 5339-10 від 03.04.2020 р. про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги № 5339-10 від 03.04.2020 р. про сплату податкового боргу,-

В С Т А Н О В И В:

У липні 2020 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Херсонського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому позивач просив суд про про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення від 16.01.2020р. № 0001673305, рішення № 5339-10 від 03.04.2020 р. про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги № 5339-10 від 03.04.2020 р. про сплату податкового боргу.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року відмовлено повністю у задоволенні позовних вимог    фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до    Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення від 16.01.2020 р. № 0001673305, рішення № 5339-10 від 03.04.2020 р. про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги № 5339-10 від 03.04.2020 р. про сплату податкового боргу. 
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, адвокат Веріковська Тетяна Анатоліївна звернулась до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якій посилається на те, що рішення суду першої інстанції прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права та грубим порушенням норм процесуального права, тому просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення нове рішення, яким задовольнити позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що висновок ревізора щодо не оприбуткування товару ґрунтується на тому, що за даними ЄРПН 2017-2018р.р. кількість реалізованого товару начебто більша ніж кількість придбаного товару (білизна « ІНФОРМАЦІЯ_1 » 1 кг та білизна « ІНФОРМАЦІЯ_1 » 1,5кг), але при цьому, жодним чином не враховані залишки станом на 01.01.2017 року. Апелянт вказує, що загальна сума товару, яка була зазначена в Акті перевірки № 180/21221306/2482914693 від 18.10.2017р., не відповідала фактичному залишку товару станом на 01.01.2017р., але під час складання Акту № 180/21221306/2482914693 від 18.10.2017р., ФОП ОСОБА_1 , будучи не обізнаним у податкових спорах, не вважав доцільним заперечувати контролюючому органу та вчиняти будь-які дії щодо спростовування зазначеного в акті залишку товарів станом на 01.01.2017р. Апелянт наголошує на тому, що нормами чинного законодавства обов`язок щодо ведення обліку товарних запасів фізичними особами - підприємцями на загальній системі оподаткування не передбачений.
На думку апелянта, посадові особи відповідача навмисно проігнорували своє право на проведення інвентаризації та зняття залишків товарно-матеріальних цінностей за перевіряємий період, при цьому висновок контролюючого органу був сформований виключно на інформації ЄРПН, без врахування первинних документів та проведення будь-яких інших аналітичних процедур. Апелянт наголошує на тому, що під час розгляду справи за замовленням представника позивача була проведена судова економічна експертиза, за висновками якої висновки Акту про результати документальної планової перевірки № 158/21-22-33-05/ НОМЕР_1 від 20.12.2019 документально не підтверджуються. 
Представник відповідача надав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Відповідачем у період з 25.11.2019 по 31.12.2019 року проведено документальну планову перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року про що складено акт перевірки №158.
За наслідками перевірки встановлено порушення    п.12. ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині не оприбуткування товару загальною вартістю 473448,3 грн. та п.63.3 ст. 63 ПК України в частині не повідомлення податкового органу про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, або через які провадяться діяльність за формою №20-пп.
Підставою для висновків відповідача про порушення позивачем приписів п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та ст.63 ПК України були результати порівняльного аналізу придбання та продажу товарів за податковими накладними, що були зареєстровані платниками податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 та його постачальниками в Єдиному Реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Так, відповідачем було встановлено, що за даними ЄРПН протягом 2017-2018 років позивач придбав білизну «Дельфа» ємністю 1 кг. у кількості 163488 штук, загальною вартістю 710307,2 грн., продав білизну у кількості 261770 штук, та отримав доходу вад такого продажу у сумі 1244734,91 грн. Тобто кількість проданої білизни на 98282 одиниці перевищує кількість придбаної (сторінка 31 акту).
У 2017-2018 роках позивач придбав білизну «Дельфа» 1,5 кг. у кількості 28704 штуки загальною вартістю 170678,4 грн., продав товару у кількості 44114 грн. і отримав доходів від такого продажу у сумі 311660,54 грн., тобто кількість проданої білизни 1,5 кг. на 15410 одиниць перевищує кількість придбаної.
За актом попередньої перевірки    від 18.10.2017р. №180/21221306/2482914693 залишок непроданих товарів на кінець перевіреного податкового періоду (на початок перевіреного за актом №158 періоду) складає 221371,52 грн. Даних про номенклатуру та кількість товарів, що становлять залишок 221371,52 грн. у акті перевірки немає.
На вимогу відповідача детальної інформації про номенклатуру та кількісний вираз залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2017р. ФОП ОСОБА_1    не надано. Не надано також даних обліку товарних запасів протягом перевірених податкових періодів 2017-2018 років та залишків товарів на кінець перевірених періодів згідно акту №158.
За даними перевірки, позивач у 2017-2018 роках отримував доходи від здійснення господарської діяльності у безготівковій формі, оскільки розрахунки з контрагентами постачальниками товарів (робіт, послуг) здійснювались виключно у безготівковій формі. За поясненнями позивача постачальники товарів (робіт, послуг) були платниками    ПДВ і тому весь продаж мав реєструватись у ЄРПН.
На підставі вказаної інформації контролюючий орган вважає, що позивачем не оприбутковано по обліку білизни «Дельфа» 1 кг. у кількості 98282 грн., вартість якої виходячи з мінімальної ціни придбання становить 383299,8 грн. та не оприбутковано білизни «Дельфа» 1,5 кг. у кількості 15410 одиниць вартістю якої 90148,5 грн., чим порушено вимоги п. 12 ст.3 Закону № 265 і як наслідок п. 63.3 ст. 63 ПКУ.
За результатами перевірки відповідачем було складено спірне податкове повідомлення рішення, що до застосування до позивача штрафних санкцій у подвійному розмірі не оприбуткованої вартості товарів як того вимагає ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». У зв`язку з несплатою донарахованих сум штрафних санкцій відповідачем було направлено позивачеві податкову вимогу про необхідність сплати санкцій та прийняте рішення про опис майна у податкову заставу.
Вважаючи зазначені рішення податкового органу протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції виходив з того, відсутність доказів оприбуткування білизни « ІНФОРМАЦІЯ_2 » 1кг та 1,5 кг за книгою обліку доходів та витрат свідчить про відсутність підтвердження такого оприбуткування у обліку ФОП ОСОБА_1 . За висновками суду, фактично позивач не виконав свій обов`язок щодо надання контролюючому органу всіх наявних документів, що стосуються періоду проведення перевірки, не надав запитуєму контролюючим органом інформацію, що виключає в подальшому посилання на акти зняття залишків чи інші документи/докази які не були предметом дослідження під час такої перевірки. Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги задоволенню не підлягають.
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України, встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. (Пункт 44.3, пункт 44.6 статті 44 ПК України)
Нормами ПК України, зокрема пунктом 85.2 статті 85 передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до абзацу першого п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Необхідно зазначити, що відповідно до преамбули Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія вказаного Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Положеннями ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Згідно норм Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 № 148, готівкові розрахунки/розрахунки готівкою - платежі готівкою суб`єктів господарювання і фізичних осіб за реалізовану продукцію (товари, виконані роботи, надані послуги), а також за операціями, які безпосередньо не пов`язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна.
Водночас, згідно положень Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України 21.01.2004    № 22, безготівкові розрахунки - перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки отримувачів коштів, а також перерахування банками за дорученням підприємств і фізичних осіб коштів, унесених ними готівкою в касу банку, на рахунки отримувачів коштів. Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях чи в електронному вигляді;
Як вбачається з матеріалів справи, РРО у перевіряємий період ФОП ОСОБА_1 не використовувались, при цьому відповідно до пояснень ФОП ОСОБА_1 розрахунки з постачальниками та покупцями здійснювались в безготівковій формі шляхом перерахування коштів на банківські рахунки (т.1 а.с. 46).
Колегія суддів не бере до уваги доводи представника ФОП ОСОБА_1 , заявлені в судовому засіданні 01.09.2021 року стосовно неможливості застосування до позивача приписів Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки згідно імперативних вимог ч. 5 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції не може розглядати підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції. При цьому апеляційний суд наголошує, що дія вказаного Закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції зокрема у безготівковій формію
Відповідно до норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Пунктом 12 статті 3 вищезазначеного Закону встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Відповідно до ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Частина 1 статті 9 вищезазначеного Закону передбачає, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. (Частина 2 статті 9 Закону)
Пунктом 1 Наказу Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення», зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218, передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
З аналізу норм податкового законодавства вбачається, що фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування не зобов`язані вести обліку товарних запасів. Натомість фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які перебувають на загальній системі оподаткування, зокрема і ОСОБА_1 , відповідно до вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зобов`язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.
Зокрема, як вказує апелянт, згідно Акту зняття залишків №4    станом на 28.11.2016 року    на складі ФОП ОСОБА_1 обліковувались залишки товарної групи «засоби для прання» у сумі 2180967,80 грн. та у кількості 308002 штук, утому числі білизна «Дельта» 1 кг 178634 шт. на суму 696672,6 грн. та білизна «Дельта» 1,5 кг. 60122 шт. на суму 176213,7 грн. 
Водночас, судом встановлено, що  під час перевірки, податковий орган    листом    від 20.11.2019 року №1364/фоп/21-22-33-05 просив позивача надати інформацію про залишки ТМЦ станом на 01.01.2017, 01.01.2018, 31.12.2018р. (у кількісному та вартісному виразі по кожному виду товарів).
Листом від 03.12.2019 року №5 позивач повідомив контролюючий орган про відсутність обліку    товарних запасів, не згадавши про наявність акту зняття залишків ТМЦ на 28.11.2016 року. Відсутнє посилання на акт зняття залишків і у запереченнях на акт перевірки №158, наданих позивачем 09.01.2020р. 
Слід зазначити, що з огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 ПК України, вважається, що документи, які не були надані під час перевірки (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що документи, які були надані позивачем до суду першої інстанції та фактично не надавались під час перевірки, зокрема Акт зняття залишків №4   станом на 28.11.2016 року,    не можуть бути прийняті в якості належних доказів ведення позивачем обліку товарів за місцем їх реалізації.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23.10.2020 року у справі № 816/2932/15.
При цьому, відповідно до висновків Верховного Суду, викладених зокрема постанові від 09.02.2021 у справі № 826/813/15, право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучення до матеріалів справи доказів на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
У відповідності до положень ч. 4 с. 161 КАС України, позивач зобов`язаний додати до позовної заяви всі наявні в нього докази, що підтверджують обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги (якщо подаються письмові чи електронні докази - позивач може додати до позовної заяви копії відповідних доказів).
Аналогічні вимоги містять також положення ч. 2 ст. 79 КАС України, відповідно до яких позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви.
Вказані вище норми процесуального законодавства є імперативними, та чітко передбачають обов`язок позивача подати всі докази разом із поданням позовної заяви.
Разом з тим, згідно положень ч.4 ст. 79 КАС України,    якщо доказ не може бути поданий у встановлений законом строк з об`єктивних причин, учасник справи повинен про це письмово повідомити суд та зазначити: доказ, який не може бути подано; причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк. Учасник справи також повинен надати докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу. Згідно вимог ч.8 ст. 79 КАС України, докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї.
Таким чином, процесуальний закон встановлює для позивача можливість надання доказів не у встановлений у законі строк, проте за умови наявності об`єктивних обставин, що унеможливлювали їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від позивача, із наданням відповідних підтверджуючих документів.
Колегія суддів наголошує, що тільки наявність об`єктивних перешкод для своєчасної реалізації права на надання доказів у строк, встановлений процесуальним законом, може бути підставою для залучення до справи доказів на стадії розгляду справи по суті.
Водночас, як вбачається з матеріалів справи, позивачем було надано копію Акту зняття залишків №4 вже після подання позовної заяви, тобто з порушенням процесуального порядку подання доказів. Позивачем жодним чином не було обґрунтовано поважність підстав ненадання доказів до суду у встановлені законом строки, з огляду зокрема на те, що документи було направлено на експертизу вже після подання позовної заяви та відкриття провадження по справі.
Окрім того, колегія суддів наголошує, що інші первинні документи, окрім Акту зняття залишків №4 не було надано не тільки контролюючому органу, але і до суду першої інстанції.
Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації, зокрема відомостей ЄРПН, чим спростовуються доводи апелянта, що висновок контролюючого органу неправомірно був сформований виключно на інформації ЄРПН, без врахування первинних документів та проведення будь-яких інших аналітичних процедур.
До того ж, як вірно зазначає відповідач, відповідно до наказу від 21.10.2019 повинна була бути проведена планова виїзна перевірка, однак позивачем було надано лист від 15.11.2019 №3 щодо проведення перевірки в приміщенні контролюючого органу у зв`язку з неможливістю забезпечити обладнане робоче місце, необхідне для належного проведення перевірки. Враховуючи викладене, перевірка проводилась в приміщенні контролюючого органу, що унеможливлювало проведення інвентаризації. Більш того, перевірка була проведена в кінці 2019 року, отже навіть при проведенні інвентаризації, встановлення фактичних залишків товару на 01.01.2017 року, 01.01.2018 року та 31.12.2018 було неможливим.
Під час перевірки відповідачем було встановлено, що за даними ЄРПН протягом 2017-2018 років позивач придбав білизну «Дельфа» ємністю 1 кг. у кількості 163488 штук, загальною вартістю 710307,2 грн., продав білизну у кількості 261770 штук, та отримав доходу вад такого продажу у сумі 1244734,91 грн. Тобто кількість проданої білизни на 98282 одиниці перевищує кількість придбаної (сторінка 31 акту).
У 2017-2018 роках позивач придбав білизну «Дельфа» 1,5 кг. у кількості 28704 штуки загальною вартістю 170678,4 грн., продав товару у кількості 44114 грн. і отримав доходів від такого продажу у сумі 311660,54 грн., тобто кількість проданої білизни 1,5 кг. на 15410 одиниць перевищує кількість придбаної.
Колегія суддів наголошує, що норма абзацу першого пункту 44.6 статті 44 ПК України встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було вірно не взято до уваги висновки судово-економічної експертизи № 8 від 29.03.2021 року, оскільки такі висновки ґрунтуються на документах, які не були надані позивачем на запит контролюючого органу та фактично були відсутні на момент перевірки.
Крім того, наявність Акту зняття залишків №4 не спростовує дані акту перевірки позивача від 18.10.2017р. №180/21221306/2482914693 (т.1 а.с.100-127) про наявність залишків ТМЦ у позивача станом на 01.01.2017 року у сумі 221371,52 грн. оскільки між датою зняття залишків та датою відображеною у акті перевірки знаходиться період, достатній для організації та здійснення продажу товарів, перелічених у акті зняття залишків товарів №4.
Посилання апелянта на необізнаність ФОП ОСОБА_2 з нюансами податкового законодавства України, яка спричинила до невірного відображення у акті перевірки залишків товарів на кінець звітного періоду 2016 року, колегія суддів оцінює критично, оскільки підприємницька діяльність це діяльність, яку здійснює особа на свій страх та ризик і тому ця особа має усвідомлювати всі ризики здійснення такої діяльності утому числі і ризики стосовно санкцій за порушення законодавства України. При цьому, згідно положень ст. 68 Конституції України, в Україні встановлена презумпція знання законодавства, а незнання законів не звільняє від юридичної відповідальності.
До того ж, як вірно зазначено судом першої інстанції, позивачем не було оскаржено вказаний Акт перевірки від 18.10.2017р. №180/21221306/2482914693 (т.1 а.с.100-127)  та сплачено всі донараховані суми в повному обсязі, що є підтвердженням визнання викладених в акті висновків.
Таким чином, фактично позивач не виконав свій обов`язок, щодо надання контролюючому органу всіх наявних документів, що стосуються періоду проведення перевірки, не надав запитуєму контролюючим органом інформацію, що виключає в подальшому посилання на акти зняття залишків чи інші документи/докази які не були предметом дослідження під час такої перевірки.
При цьому, згідно вимог ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку. Водночас, суд позбавлений повноважень перебирати на себе функції податкового органу та фактично проводити перевірку платника податків на підставі документів, які позивачем не надавались.
Крім того, як вірно зазначено судом, позивач жодним чином не спростовує інформацію використану податковим органом з ЄРПН щодо придбання/реалізації білизни, яка фактично сформована за даними позивача та його контрагентів. 
Отже, колегія суддів вважає правомірними висновки податкового органу щодо наявності підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Колегія суддів критично оцінює посилання апелянта на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 08 вересня 2020 року (справа №140/2131/19), оскільки фактичні обставини у справі №140/2131/19 не є подібними тим, що є предметом судового розгляду у цій справі. Зокрема, у межах вказаної справи Товариство здійснювало оптову торгівлю нафтопродуктами, а порушення порядку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання відповідач вбачав у не пред`явленні журналу обліку надходжень нафтопродуктів, водночас суди у справі №140/2131/19 не застосовували положення статті 44 ПК України.
Водночас, суд апеляційної інстанції звертає увагу на висновки Верховного Суду по справі №809/1869/13-а, у межах якої позивачем не було надано доказів ведення обліку товарних запасів, первинні документи на товар не надавалися ні під час перевірки ні під час судового розгляду справи, що і стало підставою для відмови у задоволенні позовних вимог.
За таких обставин, колегія суддів доходить висновку про правомірність податкового повідомлення – рішення від 16.01.2020р. № 0001673305, та, як наслідок,  рішення № 5339-10 від 03.04.2020 р. про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги № 5339-10 від 03.04.2020 р., що свідчить про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу адвоката Веріковської Тетяни Анатоліївни в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1    на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року – залишити без задоволення. 
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі       про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення від 16.01.2020р. № 0001673305, рішення № 5339-10 від 03.04.2020 р. про опис майна у податкову заставу та податкової вимоги № 5339-10 від 03.04.2020 р. про сплату податкового боргу – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М. П. Коваль

Суддя:                                                                                     О. О. Кравець

         Суддя:                                                                                     Л.Є. Зуєва