ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2021 року	Львів	Справа № 380/7411/20 пров. № А/857/10885/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                            Мікули О. І.,
суддів          -                                                    Кушнерика М. П., Ніколіна В. В.,
з участю секретаря судового засідання –     Ратушної М. І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2021 року  у справі № 380/7411/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Крамар ЛТД" до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції – Крутько О. В.,
час ухвалення рішення – 23.02.2021 року, 
місце ухвалення рішення – м. Львів,
дата складання повного тексту рішення – 01.03.2021,

                                                     в с т а н о в и в:

Позивач – ТОВ «Крамар ЛТД» звернулося в суд з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому, із урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1641231/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1839 від 07 травня 2020 року; №1641232/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1793 від 04 травня 2020 року; №1641233/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1893 від 14 травня 2020 року; №1660354/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2059 від 03 червня 2020 року; №1660355/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2060 від 03 червня 2020 року; №1660356/38978420 від 23 червня 2020 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2058 від 01 червня 2020; №1660357/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2062 від 03 червня 2020 року; №1660358/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2056 від 01 червня 2020 року; №1660359/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2057 від 01 червня 2020 року; №1660360/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2061 від 03 червня 2020 року; №1660361/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2063 від 09 червня 2020 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію, а саме: податкову накладну № 1793 від 04 травня 2020 року на суму 52 861,30 грн.; податкову накладну № 1839 від 07 травня 2020 року на суму 48 367,20 грн.; податкову накладну № 1893 від 14 травня 2020 року на суму 82 370,75 грн.; податкову накладну № 2056 від 01 червня 2020 року па суму 1 396 137.60 грн.; податкову накладну № 2057 від 01 червня 2020 року на суму 898 214,40 грн.; податкову накладну № 2058 від 01 червня 2020 року на суму 214 790,40 грн.; податкову накладну № 2059 від 03 червня 2020 року на суму 301 438,80 грн.; податкову накладну № 2060 від 03 червня 2020 року на суму 58 579,20 грн.; податкову накладну № 2061 від 03 червня 2020 року на суму 106 174,80 грн.; податкову накладну № 2062 від 03 червня 2020 року на суму 209 908.80 грн.; податкову накладну № 2063 від 09 червня 2020 року на суму 168 415,20 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2021 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1641231/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1839 від 07 травня 2020 року; №1641232/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1793 від 04 травня 2020 року; №1641233/38978420 від 16 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1893 від 14 травня 2020 року; №1660354/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2059 від 03 червня 2020 року; №1660355/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2060 від 03 червня 2020 року; №1660356/38978420 від 23 червня 2020 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2058 від 01 червня 2020; №1660357/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2062 від 03 червня 2020 року; №1660358/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2056 від 01 червня 2020 року; №1660359/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2057 від 01 червня 2020 року; №1660360/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2061 від 03 червня 2020 року; №1660361/38978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2063 від 09 червня 2020 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію, а саме: податкову накладну № 1793 від 04 травня 2020 року на суму 52 861,30 грн.; податкову накладну № 1839 від 07 травня 2020 року на суму 48 367,20 грн.; податкову накладну № 1893 від 14 травня 2020 року на суму 82 370,75 грн.; податкову накладну № 2056 від 01 червня 2020 року па суму 1 396 137.60 грн.; податкову накладну № 2057 від 01 червня 2020 року на суму 898 214,40 грн.; податкову накладну № 2058 від 01 червня 2020 року на суму 214 790,40 грн.; податкову накладну № 2059 від 03 червня 2020 року на суму 301 438,80 грн.; податкову накладну № 2060 від 03 червня 2020 року на суму 58 579,20 грн.; податкову накладну № 2061 від 03 червня 2020 року на суму 106 174,80 грн.; податкову накладну № 2062 від 03 червня 2020 року на суму 209 908.80 грн.; податкову накладну № 2063 від 09 червня 2020 року на суму 168 415,20 грн.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, а тому підлягає скасуванню, покликаючись на те, що на підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію. Зазначає, що суд повинен дати оцінку правомірності оскаржуваного рішення виходячи з тих матеріалів, на підставі яких воно приймалось, а не вирішувати яким воно могло бути за наявності інших документів, які надані в суд, але не були надані комісії, і не могли бути врахованими при прийнятті рішення про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної. З урахуванням наведеного просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Позивач скористався правом на подання відзиву на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що ним було надано письмові пояснення та всі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, за якою складено спірні податкові накладні, будь-яких ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення вони не містять, а отже є достатніми для прийняття Комісією ДПС України рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних в ЄРПН. Вважає, що жодних належних доводів апелянтом в обгрунтування своєї позиції не надано. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Представник відповідача (апелянта) – Павліш О. М. в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважає висновки суду першої інстанції неправильними та необґрунтованими. Просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Представник позивача – Крамар А. О. в судовому засіданні не погодилася з доводами апеляційної скарги відповідача, і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, просить залишити апеляційну скаргу відповідача без задоволення.
Інші учасники справи у судове засідання не з`явилися, про дату, час і місце розгляду справи повідомлені належним чином, тому з врахуванням наведеного вище колегія суддів вважає можливим проведення розгляду справи у їх відсутності за наявними у справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача та пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «КРАМАР ЛТД» пройшло процедуру державної реєстрації, а відтак набуло правового статусу суб`єкта господарювання. Основними видами діяльності  позивача є: код КВЕД 10.11 виробництво м`яса; код КВЕД 10.12 виробництво м`яса свійської птиці; код КВЕД 10.13 виробництво м`ясних продуктів; код КВЕД 46.32 оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (основний); код КВЕД 46.38 оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; код КВЕД 47.22 роздрібна торгівля м`ясом, і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах; код КВЕД 47.23 роздрібна торгівля рибою, ракоподібними та молюсками в спеціалізованих магазинах; код КВЕД 49.41 вантажний автомобільний транспорт; код КВЕД 52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
04 травня 2017 року між ТзОВ «КРАМАР ЛТД» (продавець) та ТОВ «ОМК ІНВЕСТ» (покупець) був укладений договір №100/2017 купівлі-продажу товарів. Відповідно до пункту 1.1. якого продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти у свою власність та оплатити товар в кількостях та за ціною (вартістю), що наводяться у видаткових накладних; які підписуються та скріплюються печатками обох сторін та є невід`ємною частиною цього договору (надалі по тексту - договір).
Відповідно до умов договору позивач здійснив продаж товарів ТОВ «ОМК ІНВЕСТ» на суму 52 861,30 грн., у тому числі ПДВ у сумі 8 810,22 грн; на суму 48 367,20 грн., у тому числі ПДВ у сумі 8 061,20 грн. та на суму 82 370,75 грн., у тому числі ПДВ у сумі 13 728,46 грн.
При здійсненні вказаних операцій позивачем були складені та подані 28 травня 2020 року року до Головного управління ДПС у Львівській області для подальшої реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних наступні: №1793 від 04 травня 2020 року, №1839 від 07 травня 2020 року та №1893 від 14 травня 2020 року.
Позивачем  отримані квитанції, в яких зазначено, що «Документ прийнято. Реєстрація зупинена». Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних зупинена, оскільки: Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0202, 0209 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
11 червня 2020 року ТзОВ «КРАМАР ЛТД» надало відповідні пояснення щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Позивач вказав, що одним із видів діяльності ТзОВ «КРАМАР ЛТД» є оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (Код КВЕД 46.32). ПН № 1793 від 04 травня 2020 року, № 1839 від 07 травня 2020 року та № 1893 від 14 травня 2020 року на ТОВ «ОМК ІНВЕСТ» складені на підставі ВН № 2346, № 2413 та № 2519. Сало свинне хребтове (УКТ ЗЕД 0209101100) було імпортовано згідно з укладеним договором купівлі-продажу № 001/3/К. 
16 червня 2020 року ТзОВ «КРАМАР ЛТД» отримано наступні рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1641232/38978420 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1793 від 04 травня 2020 року; №1641231/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1839 від 07 травня 2020 року; №1641233/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1893 від 14 травня 2020 року.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації були обґрунтовані не наданням платником податку: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, 24 червня 2020 року ТОВ «КРАМАР ЛТД» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргами: №9145300551, №9145298741 та №9145300112, в обґрунтування яких зазначило, що одним із видів діяльності ТзОВ «КРАМАР ЛТД» є оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (Код КВЕД 46.32). ПН № 1793 від 04 травня 2020 року, № 1839 від 07 травня 2020 року та № 1893 від 14 травня 2020 року на реалізацію продукції ТОВ «ОМК ІНВЕСТ» складені на підставі ВН № 2346, № 2413 та № 2519. Сало свинне хребтове (УКТ ЗЕД 0209101100) було імпортовано згідно укладеного договору купівлі-продажу № 001/3/К.
02 липня 2020 року Комісією Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були прийняті наступні рішення: №31100/38978420/2 про залишення скарги № 9145300112 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладноі/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1641231/38978420 від 16 червня 2020 року без змін; № 31175/38978420/2 про залишення скарги № 9145300551 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1641232/38978420 від 16 червня 2020 року без змін; № 31116/38978420/2 про залишення скарги № 9145298741 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1641233/38978420 від 16 червня 2020 року без змін.
Підставою для залишення скарг без задоволення зазначалося ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), утому числі рахунки-фактури, інвойси.
30 січня 2020 року позивачем укладено договір № 30/01-1 між ТОВ «КАРИОТА» (покупець). Відповідно до п.1.1 вказаного договору продавець зобов`язується у 2020 році продати і відвантажити товар – блок із м`яса на кістках (яловичина) першого сорту заморожений в обсязі та за адресами, вказаними у рознарядках покупця відповідно до його потреб, а покупець – забезпечити приймання та оплату товару за цінами, згідно з умовими цього договору.
На підставі вищевказаного договору позивач здійснив продаж товару: на суму 1 396 137,60 гри., у тому числі ПДВ у сумі 232 689,60 грн.; на суму 898 214,40 грн.. у тому числі ПДВ у сумі 149 702,40 гри.; на суму 214 790,40 грн., у тому числі ПДВ у сумі 35 798,40 грн.; на суму 301 438,80 грн., у тому числі ПДВ у сумі 50 239,80 грн.; на суму 58 579,20 грн., у тому числі ПДВ у сумі 9 763,20 грн.; на суму 106 174,80 грн., у тому числі ПДВ у сумі 17 695,80 грн ; на суму 209 908,80 грн., у тому числі ПДВ у сумі 34 984,80 грн. та на суму 168 415,20 грн., у тому числі ПДВ у сумі 28 069,20 грн.          
При здійсненні вказаних операцій позивачем були складені та подані 12 червня 2020 року до Головного управління ДПС у Львівській області для подальшої реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: № 2056 від 01 червня 2020 року, № 2057 від 01 червня 2020 року, № 2058 від 01 червня 2020 року, № 2059 від 03 червня 2020 року, №2060 від 03 червня 2020 року, №2061 від 03 червня 2020 року, № 2062 від 03 червня 2020 року та № 2063 від 09 червня 2020 року.
Позивачем  отримані квитанції, в яких зазначено, що відповідно до п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних зупинена, оскільки: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0202, 0209 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, а товари/послуги, що на постійній основі  постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
17 червня 2020 року ТзОВ «КРАМАР ЛТД» надало відповідні пояснення щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в яких зазначило, що основним видом діяльності підприємства ТзОВ «КРАМАР ЛТД» є оптова торгівля м`ясними продуктами та м`ясом. З метою виготовлення зазначеної продукції підприємство закуповує відповідну сировину, а саме: охолоджені півтуші яловичини, з яких у подальшому виготовляються безпосередньо м`ясні продукти. Дана сировина постачається вітчизняними контрагентами, які є як юридичними особами - платниками ПДВ, так і фізичними собами-підприємцями 2-ої групи - неплатниками ПДВ. Більша частина сировини, яка постачається під кодом УКТ ЗЕД 0201, була придбана у фізичних осіб-підприємців - неплатників ПДВ. До вказаних пояснень позивачем долучено необхідні для проведення реєстрації, податкових накладних документи.
23 червня 2020 року ТзОВ «КРАМАР ЛТД» отримано наступні рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:: №1660354/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2059 від 03 червня 2020 року; №1660355/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2060 від 03 червня 2020 року; №1660356/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2058 від 01 червня 2020 року; №1660357/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2062 від 03 червня 2020 року; №1660358/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2056 від 01 червня 2020 року; №1660359/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2057 від 01 червня 2020 року; №1660360/38978420 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2061 від 03 червня 2020 року; №1660361738978420 від 23 червня 2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2063 від 09 червня 2020 року.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації були обґрунтовані не наданням платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження, продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів: (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних, та розрахункових документів та або банківських виписок з особових рахунків.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, 24 червня 2020 року ТОВ «КРАМАР ЛТД» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргами: № 9145294832, № 9145253720, № 9145264286, № 9145273661, № 9145265932, № 9145257039, № 9145249697 та № 9144661425 від 24 червня 2020 року, в обґрунтування яких зазначило, шо основним видом діяльності підприємства ТзОВ «КРАМАР ЛТД» є оптова торгівля м`ясними продуктами та м`ясом. З метою виготовлення зазначеної продукції підприємство закуповує відповідну сировину, а саме охолоджені півтуші яловичини, з яких у подальшому виготовляються безпосередньо м`ясні продукти. Дана сировина постачається вітчизняними контрагентами, які є як юридичними особами - платниками ПДВ, так і фізичними особами-підприємцями 2-ої групи - неплатниками ПДВ. Більша частина сировини, яка постачається під кодом УКТ ЗЕД 0201 була придбана у фізичних осіб-підприємців - неплатників ПДВ.
02 липня 2020 року Комісією Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були прийняті наступні рішення: № 31098/38978420/2 про залишення скарги № 9145294832 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660359/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31106/38978420/2 про залишення скарги № 9145253720 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660360/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31112/38978420/2 про залишення скарги № 9145264286 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660354/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; №31115/38978420/2 про залишення скарги № 9145273661 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660361/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31118/38978420/2 про залишення скарги № 9145265932 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660358/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31121/38978420/2 про залишення скарги № 9145257039 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660357/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31136/38978420/2 про залишення скарги № 9145249697 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660355/38978420 від 23 червня 2020 року без змін; № 31142/38978420/2 про залишення скарги № 9144661425 від 24 червня 2020 року без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1660356/38978420 від 23 червня 2020 року без змін.  
Підставою для залишення скарг без задоволення зазначалося ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся в суд з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Суд вказав, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не виказано у відповідному рішенні, а відмова у реєстрації спірних податкових накладних фактично обґрунтована відсутністю документів щодо придбання товарів/послуг, складських документів (інвентаризаційних описів) та інше. З наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірних накладних. З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про протиправність оскаржених рішень про відмову у реєстрації податкової накладної та про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні у ЄРПН.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними, законними та обґрунтованими, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до підпунктів “а, б” пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 “Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних”, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246 (далі Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг”  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
З  01 лютого 2020 року набрала чинності постанова КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі  Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпунктів “а” або “б” пункту 185.1 статті 185, підпунктів “а” або “б” пункту  187.1 статті 187, абзацу 1 пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно виконуються такі умови:
- загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;
- значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де- загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; - значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.
Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
За приписами пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв (додаток №3 до Порядку №1165) підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У спірних правовідносинах, зі змісту квитанцій вбачається, що відповідачем зазначено про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0202, 0209 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. 
За приписами пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у пункту 5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пункт 7 Порядку №520 передбачає, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги”   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пунктів 9-13 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає підстави дійти висновку про те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Матеріалами справи стверджується, що позивач надав до контролюючого органу пояснення та всі наявні у нього документи на підтвердження здійснених господарських операцій з його контрагентами.
Зокрема, як вбачається із матеріалів справи, позивачем надано відповідні пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме: договір купівлі-продажу товарів № 100/2017 від 04 травня 2017 року; видаткові накладні № РН-0002346 від 04 травня 2020 року, № РН0002413 від 07 травня 2020 року та № РН-0002519 від 14 травня 2020 року; товарно-транспортні накладні № 02346 від 04 травня 2020 року, № 02413 від 07 травня 2020 року та № 02519 від 14 травня 2020 року; виписки по рахунку за дату 05 травня 2020 року, за дату 12 травня 2020 року, за дату 20 травня 2020 року, за дату 27 травня 2020 року та за дату № 03 червня 2020 року; договір № 3 оренди холодильного приміщення від 01 березня 2017 року; акт прийому-передачі холодильного приміщення від 01 березня 2017 року; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу; договір №001/3/К купівлі-продажу товарів від 01 жовтня 2018 року; CMR; митна декларація; картка рахунку 631 за 26 лютого 2020 – 13 березня 2020 року; картка рахунку 632 за 26 лютого 2020 – 13 березня 2020 року; інвойси; ветеринарні сертифікати; договір купівлі-продажу №14/01/2019 від 14 січня 2019 року; видаткові накладні № 1840 від 28 квітня 2020 року, № 1854 від 29 квітня 2020 року та № 1869 від 30 квітня 2020 року; товарно-транспортні накладні № Р1840 від 28 квітня 2020 року, № Р1854 від 29 квітня 2020 року та № Р1869 від 30 квітня 2020 року; обвалка № 32 від 01 травня 2020 року; декларації виробника № 1840, 1854 та 1869; картка рахунку за 27 квітня 2020 - 31 травня 2020 року; платіжні доручення № 1135 від 04 травня 2020 року, № 3207 від 05 травня 2020 року, № 3232 від 08 травня 2020 року та № 1157 від 12 травня 2020 року; договір поставки № П-16/1904/19 від 19 квітня 2019 року; видаткова накладна № 679 від 04 травня 2020 року; товарно-транспортна накладна № Р679 від 04 травня 2020 року; обвалка №31 від 04 травня 2020 року; обвалка № 32 від 01 травня 2020 року; декларація виробника № 679 від 04 травня 2020 року; картка рахунку: 631 за 27 квітня 2020-31 травня 2020 року; оплати; договір поставки №03/20 м`яса та м`ясопродуктів (субпродуктів) від 03 лютого 2020 року; видаткові накладні № 2 від 09 квітня 2020 року, № 3 від 13 квітня 2020 року та № 5 від 28 квітня 2020 року; товарно-транспортні накладні № 2 від 09 квітня 2020 року, № З від 13 квітня 2020 року та № 5 від 28 квітня 2020 року; декларації виробника № 04/02 від 04 лютого 2020 року, № 09/04 від 09 квітня 2020 року, № 13/04 від 13 квітня 2020 року, № 16/04 від 16 квітня 2020 року та №28/04 від 28 квітня 2020 року; попередні калькуляції вартості № 30 від 13 квітня 2020 року та № КА-000040 від 29 квітня 2020 року; обвалка № 30 від 13 квітня 2020 року та № 0000000069 від 29 квітня 2020 року; платіжні доручення № 1065 від 13 квітня 2020 року, № 1109 від 22 квітня 2020 року, № 1116 від 24 квітня 2020 року, № 3199 від 30 квітня 2020 року та № 3213 від 05 травня 2020 року; картка рахунку: 631 за 09 квітня 2020 року – 05 червня 2020 року; видаткові накладні № РН-0002778 від 01 червня 2020 року, № РН- 0002779 від 01 червня 2020 року, № 2780 від 01 червня 2020 року, № РН-0002826 від 03 червня 2020 року, № РН-0002827 від 03 червня 2020 року, № РН-0002828 від 03 червня 2020 року, № РН-0002829 від 03 червня 2020 року та № РН-0002905 від 09 червня 2020 року; товарно-транспортні накладні № 228 від 01 червня 2020 року, № 230 від 01 червня 2020 року, № 237 від 01 червня 2020 року, № 251 від 03 червня 2020 року, № 252 від 03 червня 2020 року, № 253 від 03 червня 2020 року, № 254 від 03 червня 2020 року та № 265 від 09 червня 2020 року; декларації виробника № 228 від 01 червня 2020 року, № 230 від 01 червня 2020 року, № 237 від 01 червня 2020 року, № 251 від 03 червня 2020 року, № 252 від 03 червня 2020 року, № 253 від 03 червня 2020 року, № 254 від 03 червня 2020 року та № 265 від 09 червня 2020 року; протоколи випробувань №521/1 від 12 травня 2020 року, № 547/1 від 18 травня 2020 року, № 583/1 від 25 травня 2020 року та № 614/1 від 01 червня 2020 року; договір № 279/2016 про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом; акт надання послуг № 223 від 04 червня 2020 року; заявка-договір про надання транспортних послуг № 01/06-1 від 01 червня 2020 року; договір № 3 оренди холодильного приміщення від 01 березня 2017 року; акт прийому-передачі холодильного приміщення від 01 березня 2017 року; виписка по рахунку за дату 05 червня 2020 року; свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу; договір № 30/01-1 від 30 січня 2020 року; додаткова угода до договору №30/01-1 від 30 січня 2020 року.
Щодо доводів апелянта про те, що долучені до матеріалів справи документи не надавались комісії для розгляду, то колегія суддів такі до уваги не приймає, оскільки такі не спростовують наведених вище мотивів та встановлених обставин справи.
Колегія суддів вказує про те, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Разом з тим, відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійсненої позивачем господарських операцій з ТОВ "ОМК ІНВЕСТ" та з ТОВ «КАРИОТА» про купівлю-продаж товару, виконання яких відбулось в повному обсязі, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Крім того, як правильно враховано судом першої інстанції, податкові накладні з аналогічними даними були прийняті та зареєстровані податковим органом в період до 28 травня 2020 року та з 12 червня 2020 року без зауважень.
Колегія суддів звертає увагу на те, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Аналізуючи наведені вище правові норми та встановлені фактичні обставини справи в їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентами, а також на факт подання на вимогу контролюючого органу пояснень та документів, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарських операцій між ним та його контрагентами, чіткого переліку документів у повідомленнях про зупинення реєстрації податкових накладних зазначено не було, тому оскаржувані рішення відповідної комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН спірні ПН, то відповідно до пункту 19 Порядку №1246, крім іншого, визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до  ст.316 КАС України  апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки апеляційний суд залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України  понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

                                                     п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2021 року  у справі № 380/7411/20 – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише у випадках, передбачених ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	М. П. Кушнерик 	
 	 	В. В. Ніколін  	
Повне судове рішення складено 20 вересня 2021 року.