ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 серпня 2021 р.	Справа № 520/4610/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Подобайло З.Г. ,  Калиновського В.А. ,
за участю секретаря судового засідання Сузанського О.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції: Зоркіна Ю.В.) від 10.03.2021 року (повний текст складено 22.03.21 року) по справі № 520/4610/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КОМ-ФОР"
до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "КОМ-ФОР", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати частково протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 17.04.2019 року № 00001291403 форма “Р” в частині збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток у розмірі 806108,63 грн. (податкові зобов`язання - 644886,90 грн., штрафні санкції - 161221,73 грн.).
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року, позов задоволено.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 16 грудня 2020 рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року скасовані в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 00001291403 форми "Р" від 17 квітня 2019 року в частині нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств у сумі 97541,46 грн (дев`яносто сім тисяч п`ятсот сорок одна гривня 46 копійок) та нарахованих штрафних санкцій у сумі 24385,37 грн (двадцять чотири тисячі триста вісімдесят п`ять гривень 37 копійки). Справа в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року залишені без змін.
Протокольною ухвалою від 10.03.2021 замінено відповідача по справі на Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України .
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.03.2021 по справі №520/4610/19 позовні вимоги задоволено.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення рекомендованих поштових відправлень.
Колегія суддів визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу у відповідності до ч. 4 ст. 229 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Фахівцями Головного управління ДФС у Харківській області було проведено документальну планову перевірку ТОВ “КОМ-ФОР” з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, за результатами якої складено акт № 882/20-40-14-03-06/33337750 від 20.03.2019 р. 
За наслідками перевірки контролюючим органом встановлено порушення по податку на прибуток:  в порушення п.п.І4.1. 11 п.14. 1 ст. 14, п. 44.1, п.44.2 ст. 44, п.п.134.1. 1. п.134.1 ст.134 п. 135.1 ст.135, п.п 139.2.1, п.п. 139.2.2, п. 139.2 ст.139. Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-V1 (зі змінами та доповненнями), з урахуванням вимог Закону України від 16.07.1999, № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства  фінансів України” від 24.05.1995, № 88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704), П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за №27/4248,  П(С)БО №1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, затвердженого наказом Мінфіну України від 07.02.2013 № 73 та зареєстрованого в Мінюсті України 28.02.2013 за №336/22868, П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Мінфіну України від 29 листопада 1999 р. № 290 та зареєстрованого в Мінюсті України 14 грудня 1999 р. за N860/4153, п. 5 П(С)БО № 1 1 “Зобов`язання”, затвердженого наказом Мінфіну України від 31.01.2000 № 20 та зареєстрованого в Мінюсті України 11.02.2000 за № 85/4306, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженого наказом МФУ від 10 серпня 2000 р. № 193, занижено фінансовий результат до оподаткування за 1 квартал 2016р. в сумі  5126 грн. (наведено до відома згідно ст. 102.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VІ), за півріччя 2016р. в сумі 1307 грн. (2 кварталі307 грн.), за 9 місяців  2016 р. в сумі 3673 грн. (3 квартал 2366 грн.), за 2016 рік у сумі 854637 грн. (4 квартал 2016 року 850964 грн.), 1 квартал 2017 року в сумі 2011775 грн., за півріччя 2017р. в сумі 2064045 грн. (2 квартал 52270 грн.), за 9 місяців 2017р. в сумі 2156169 грн. (3 квартал 92124 грн.), за 2017 рік у сумі 2299707 грн. (4 квартал 2017 року 143538 грн.), 1 квартал 2018 року в сумі 401383 грн., за півріччя 2018р. в сумі 265638 грн. (2 квартал - 135745 грн.). за 9 місяців 2017р. в сумі 428360 грн. (3 квартал 162722 грн.), та в результаті заниження показників рядка 03 Декларацій „Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України у розмірі 577105 грн. в тому числі: завищення показників на загальну сумі 291989 грн., в тому числі за І квартал 2016 року в сумі 5733 грн. (наведено до відома згідно ст. 102.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ), за півріччя 2016 року в сумі 10869 грн., за 9 місяців 2016 року в сумі 13344 грн., за 1 квартал 2018 в сумі 278645 грн. та його заниження в тому числі за 1 квартал 2017 року в сумі 157840 грн., за півріччя 2017 року в сумі 303397 грн., за 9 місяців 2017 року в сумі 324532 грн., за 2017 рік в сумі -29813 1 грн., за півріччя 2018 року в сумі 121254 грн., за 9 місяців 2018 в сумі 278974 грн., встановлено заниження об`єкту оподаткування “+”  (від`ємне значення “-”) (ряд. 04 Декларації): за 2016 рік у сумі 854637 грн. (4 квартал 2016 року 850964 грн.), 1 квартал 2017 року в сумі 2169615 грн., за півріччя 201 7р. в сумі 2367442 грн. (2 квартал 197827 грн.), за 9 місяців 2017р. в сумі 2480701 грн. (3 квартал 113259 грн.), за 2017 рік у сумі 2597838 грн. (4 квартал 2017 року 117137 грн.), 1 квартал 2018 року в сумі 122738 грн., за півріччя 2018 р. в сумі 386892 грн. (2 квартал 264154 грн.), за 9 місяців 2018р. в сумі 707334 грн. (3 квартал 320442 грн.), що призвело до заниження визначення податку на прибуток за період з 01.01.2016 по 30.09.2018 на загальну суму 748768 грн., в тому числі за 2016 рік у сумі 153835 грн., за 1 квартал 2017 року у сумі 390531 грн., за 2 квартал 2017 року у сумі 35609 грн., за 3 квартал 2017 року у сумі 20387 грн., за 4  квартал 2017 року у сумі 21085 грн., за 1 квартал 2018 року у сумі 22093 грн., за 2 квартал 2018 року у сумі  47548 грн. за 3 квартал 2018 року у сумі  57680 грн.
03.04.2019 р. на акт перевірки позивачем було подано заперечення, за результатами розгляду яких, висновки акту перевірки № 882/20-40-14-03-06/33337750  від 20.03.2019 року ГУ ДФС у Харківській області було залишено без змін, а заперечення – без задоволення, про що підприємство було повідомлено листом № 18617/10/20-40-14-03-13 від 12.04.2019. 
На підставі зазначених висновків контролюючим органом 17 квітня 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 00001291403 форма “Р”, яким збільшено суму грошового зобов`язання ТОВ “КОМ-ФОР” по податку на прибуток у розмірі 748768.00 грн. та нараховано штрафних санкцій на загальну суму 187192.00 грн.
Не погодившись частково з винесеним контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням (в частині збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток у розмірі 806108.63 грн. (податкові зобов`язання - 644886,9грн., штрафні санкції -  161221.73 грн.), позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами. 
З урахуванням Постанови Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 16 грудня 2020 щодо скасування  рішень першої та другої інстанцій в частині  задоволення позовних вимог про нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток 97541,46 грн. та нарахованих на цю суму штрафних санкцій у розмірі 24385,37 грн. справа  розглянута в  межах цих вимог.
Задовольняючи позовні вимоги судом встановлено, що нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток 97541,46 грн. та нарахованих на цю суму штрафних санкцій у розмірі 24385,37 грн. ґрунтується на висновку про заниження суми доходів по рядку 01 Декларації з податку на прибуток підприємства в загальному розмірі 547023,00 грн., за рахунок заниження інших операційних доходів (показник по рядку 2120 “Інші операційні доходи” Звіту про фінансові результати у відповідних розмірах та періодах внаслідок не включення до складу інших доходів коштів, отриманих від ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” (пн. 40462777) та ПП “Олімп” (пн. 31414089), які, як вважає відповідач не пов`язані з постачанням товарів, не можуть вважатись отриманими в рамках договорів з постачання, документальне оформлення позивачем поставки товарів на адресу цих підприємств здійснено лише формально за відсутності факту реального здійснення господарської операції, проведеним аналізом податкової інформації встановлено, що у ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” та ПП “Олімп” відсутня можливість фактичного здійснення господарських операцій з одержання товарів широкого асортименту, робіт, послуг для подальшого їх використання у власній господарській діяльності або реалізації на адресу покупців, оскільки на підприємствах окрім керівника відсутні працюючі, ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” та ПП “Олімп” не відображають у податковій звітності інформацію, яка засвідчує наявність основних фондів, транспортних засобів, що необхідні для здійснення господарських операцій з придбання, навантаження, розвантаження, транспортування та зберігання товарів у задекларованих обсягах, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень бухгалтерського обліку у рядку 02 Декларації з податку на прибуток всього у сумі 547 023 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 410 161 грн. (за 4 квартал 2016 року на суму 401 362 грн.), за 1 квартал 2017 року на суму 136 862 грн., за 1 квартал 2016 року на суму 5126 грн. (до відома), півріччя 2016 року на суму6433 (2 квартал 2016 р. у сумі 1307 грн.), за 9 місяців 2016 року на суму 8799 грн. (3 квартал 2016 року – на суму 2366 грн.).
Разом з тим, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції ТОВ "КОМ-ФОР" з його контрагентами мали реальний характер, призвели до зміни майнового стану учасників господарських відносин, що підтверджується наявними в матеріалах справи первинними документами.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Судовим розглядом встановлено, що нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток 97541,46 грн. та нарахованих на цю суму штрафних санкцій у розмірі 24 385,37 грн. ґрунтується на висновку про заниження суми доходів по рядку 01 Декларації з податку на прибуток підприємства в загальному  розмірі 547023,00 грн., за рахунок заниження інших операційних доходів (показник по рядку 2120 “Інші операційні доходи” Звіту про фінансові результати у відповідних розмірах та періодах внаслідок не включення до складу інших доходів коштів, отриманих від ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” (пн. 40462777) та ПП “Олімп” (пн. 31414089), які, як вважає відповідач не пов`язані з постачанням товарів, не можуть вважатись отриманими в рамках договорів з постачання, документальне оформлення позивачем поставки товарів на адресу цих підприємств здійснено лише формально за відсутності факту реального здійснення господарської операції, проведеним аналізом податкової інформації встановлено, що у ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” та ПП “Олімп” відсутня можливість фактичного здійснення господарських операцій з одержання товарів широкого асортименту, робіт, послуг для подальшого їх використання у власній господарській діяльності або реалізації на адресу покупців, оскільки на підприємствах окрім керівника відсутні працюючі, ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” та ПП “Олімп” не відображають у податковій звітності інформацію, яка засвідчує наявність основних фондів, транспортних засобів, що необхідні для здійснення господарських операцій з придбання, навантаження, розвантаження, транспортування та зберігання товарів у задекларованих обсягах, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень бухгалтерського обліку у рядку 02 Декларації з податку на прибуток всього у сумі 547023,00 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 410161,00 грн. (за 4 квартал 2016 року на суму 401362,00 грн.), за 1 квартал 2017 року на суму 136862,00 грн., за 1 квартал 2016 року на суму 5126,00 грн. (до відома), півріччя 2016 року на суму 6433,00 (2 квартал 2016 р. у сумі 1307,00 грн.), за 9 місяців 2016 року на суму 8799,00 грн. (3 квартал 2016 року – на суму 2366,00 грн.)
Також судовим розглядом встановлено, що між ТОВ “КОМ-ФОР ” (Постачальник) та ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” укладено Договір № МО-566/16 від 10.10.2016 р., згідно п. 1.1. якого Постачальник зобов`язується передати (поставити) у власність Покупцеві матраци, наматрацники та інші супутні товари, далі по тексту “Товар” , у строки та на умовах, передбачених даним Договором, а Покупець зобов`язується прийняти такий Товар, оплатити його у термін, передбачений даним Договором. 
На підтвердження виконання умов договору та передачі товару, позивачем долучено до матеріалів справи видаткові накладні за період жовтень 2016 по квітень 2017 року, які містяться в матеріалах справи.
Згідно наданого позивачем витягу Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основними видами діяльності ТОВ “КОМ-ФОР” є виробництво матраців, та неспеціалізована оптова торгівля.
Позивач є виробником поставленого ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” за договором № МО-566/16 від 10.10.2016 р. товару.
Розрахунок за поставлений товар проводився у безготівковій формі, заборгованість за поставлений товар відсутня, що підтверджується наявними в матеріалах справи банківськими виписками про надходження грошових коштів на поточний рахунок ТОВ “КОМ-ФОР” від ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум”.
Крім того, судом встановлено, що 26.02.2013 р. між ТОВ “КОМ-ФОР” та ПП “Олімп” було укладено Договір № МО-32/13, згідно п. 1.1. якого Постачальник зобов`язується передати (поставити) у власність Покупцеві матраци, наматрацники та інші супутні товари, далі по тексту “Товар”, у строки та на умовах, передбачених даним Договором, а Покупець зобов`язується прийняти такий Товар, оплатити його у термін, передбачений даним Договором.
На підтвердження виконання умов договору та передачі товару, позивачем долучено до матеріалів справи видаткову накладну К-2931 від 05.09.2016 р. Судом встановлено, що отриманий ПП “Олімп” за цією накладною товар було повернено 23.09.2016 року за накладною на повернення КП-0387.
Згідно наданої позивачем Оборотно-сальдова відомість по рах361 по операціям з ПП “Олімп” вбачається, що поставка товарів ПП “Олімп” здійснювалась і до перевіряємого періоду, з жовтня 2015 року, і кошти за такий товар надходили вже в 2016 року, та були враховані відповідачем при визначенні податкових зобов`язань.
Товар, який поставлений ПП “Олімп” за видатковою накладною К-2931 від 05.09.2016 р. придбано позивачем у ФОП ОСОБА_1 (іпн. НОМЕР_1 ) за видатковою накладною № 0000041 від 31.05.2016 року.
Розрахунок за поставлений товар проводився у безготівковій формі, заборгованість  ПП “Олімп” за поставлений товар відсутня, що підтверджується наявними в матеріалах справи банківськими виписками про надходження грошових коштів на поточний рахунок ТОВ “КОМ-ФОР” від ПП “Олімп”.
В судовому засіданні, та додаткових поясненнях, представник позивача зазначила, ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум” отримання товару здійснювало шляхом самовивозу з місця розташування оптового регіонального складу ТОВ “КОМ-ФОР” у м. Дніпропетровську, який використовується ТОВ “КОМ-ФОР” на підставі Договору оренди , укладеного з ТОВ “МАС ЦЕНТР” (пн.37805784). 
На підтвердження переміщення товару від місця виробництва у смт. Солоницівка Харківської області до м. Дніпропетровська позивачем надано товарно-транспортні накладні, які містять підпис та печатку перевізника.
Позивачем надано договори-заявки на перевезення ТМЦ та актів виконаних робіт з перевезення по маршруту смт. Солоницівка – м. Дніпропетровськ, тобто до місця розташування регіонального оптового складу ТОВ “КОМ-ФОР”, з якого відбувався відпуск товару ТОВ “Будівельна компанія “Елізіум”.
На підтвердження доставки товару, який отриманий ПП “Олімп” за видатковою накладною № 2931 від 05.09.2016 року – каркас ліжка до складу у м. Києві позивачем надано копії акту про надані транспортні послуги за маршрутом Запорізька область – м. Київ від 01.06.2016 року, товарно-транспортної накладної № 52 від 31.05.2016 р.
Колегія суддів зазначає, що суд касаційної інстанції направляючи справу в частині взаємовідносин ТОВ «КОМ-ФОР» з ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум» та ПП «Олімп» на новий розгляд, вказав, що суди мають встановити рух кримінальних проваджень відносно ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум», а також наявність інших судових рішень, в яких можливо встановлювався факт причетності такого суб`єкта господарювання до злочинних дій у фінансовій сфері, а саме під час господарських правовідносин з позивачем за період 2016-2018 років. Крім того, в своїй постанові Верховний Суд звернув увагу на необхідність дослідити відповідні обставини щодо вироку Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 16 червня 2017 року за результатами розгляду кримінального провадження № 201/8082/16-к (пр.1-кп/201/11/2017) щодо вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. ч. 3, 5 ст. 27, ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. 3 358, ч. 4 ст.358, ч. 2 ст. 212 КК України, посадовими особами IIII «Олімп». При цьому, під час касаційного перегляду справи Верховний Суд не висував будь-яких зауважень до наданих первинних, та інших документів, що були складені на виконання вищезазначених договорів, та які були досліджені судами попередніх інстанцій.
В доводах апеляційної скарги відповідач по справі послався на наявність вироку про створення фіктивного підприємництва по ПП «Олімп» та кримінальних проваджень відносно ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум». Також, апелянт зазначив, що виходячи із наявної податкової інформації, вищезазначені суб`єкти господарювання не мали можливості для здійснення фактичної (реальної) господарської діяльності з ТОВ «КОМ-ФОР», з огляду на відсутність працюючих на зазначених підприємствах, необхідної матеріально-технічної бази, відсутності подальшої реалізації придбаних у ТОВ «КОМ-ФОР» товарів за даними Єдиного реєстру податкових накладних. На підставі цього вважає, що відсутня реальність господарських операцій із вищевказаними платниками податків, оскільки наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух товарів, а не задекларовані на папері, а тому кошти отримані від вказаних контрагентів не є оплатою за поставлену в рамках укладених договорів продукцію, а є активом, який слід враховувати у складі інших доходів відповідного звітного періоду.
Вирішуючи спірні правовідносини, з урахуванням висновків Верховного Суду, які викладені в постанові від 16.12.2020 р. та доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне. 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Згідно з пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до п. 7 П(С)БО «Дохід» Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
До складу «інших доходів», п. 7 П(С)БО 15 «Дохід» відносить, зокрема, дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Аналіз наведеної норми дає підстави для висновку, що для віднесення грошових коштів до сум інших доходів повинні бути наявні певні умови: укладені договори фінансових інвестицій, інші договори, за якими ТОВ «КОМ-ФОР» міг би отримати дохід, непов`язаний з операційною діяльністю товариства.
Як було правильно встановлено судом першої інстанції, на підтвердження факту поставки ТОВ «КОМ-ФОР» вищевказаним контрагентам товарів як власного виробництва, так і виготовлених на замовлення підприємства, під час перевірки відповідачу, крім договорів, було надано видаткові накладні, банківські виписки, інші угоди, за якими позивачу надавались послуги, що необхідні були для виконання ним своїх договірних зобов`язань, зокрема перевезення, товарно-транспортні накладні, та дані бухгалтерського обліку за період 2016-2017 рік, 9 місяців 2018 року по рахунку 361 по цим контрагентам, які розкривають зміст господарської операції, підтверджують рух активів ТОВ «КОМ-ФОР», зміни у власному капіталі підприємства й отримання ним реального результату у процесі господарської діяльності з контрагентами.
З матеріалів справи судом встановлено, що відповідачем не заперечувалась наявність первинної документації у ТОВ «КОМ- ФОР», що відображено як в Акті перевірки, так і в апеляційній скарзі. В свою чергу, підставою для висновку податкового органу про отримання інших доходів, став висновок відповідача про відсутність реальних господарських операцій із вищевказаними платниками податків- контрагентами.
Колегія суддів зазначає, що згідно з п. п. 36.1, 36.5 ст. 36, п. 38.1 ст. 38, п. 44.1 ст. 44, п. 47.1 ст. 47, п. 49.2 ст. 49 ПК України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов`язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.
На виконання вищезазначених норм ПК України, а також пп. 134.1. 1. п. 134.1 ст. 134, пп. а) п. 185.1 ст. 185, cт. 188, ст. 201 ПК України підприємством позивача результати операцій з постачання товарів відображено у відповідній податковій звітності, включено до складу доходів, виписано та зареєстровано податкові накладні, нараховано та сплачено в повному обсязі як податок на прибуток підприємств, так і податок на додану вартість.
Положеннями абз. 6 пп. 134.1.1. п. 134 ст. 134 ПК України визначено, що для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Досліджені судом первинні, та інші, надані ТОВ «КОМ-ФОР» документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів підприємства, зміни у власному капіталі, та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами.
В свою чергу, відповідачем не наведено аргументів та не надано доказів щодо того, як дохід від постачання/реалізації готової продукції, виробництво якої є основним видом діяльності ТОВ «КОМ-ФОР», може бути віднесено до складу інших доходів. Доказів обрахування в обліку у підприємства позивача заборгованості за зазначеними контрагентами до суду також не надано.
Що стосується посилання контролюючого органу на наявність негативної податкової інформації відносно контрагентів підприємства позивача, колегія суддів зазначає, що Згідно з п. 61.1 ст. 61 ПК України, податковий контроль – система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. 
Способи здійснення податкового контролю наведені у статті 62 цього Кодексу, за приписами пункту 62.1 якої податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом: інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органів державної податкової служби; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах органів державної податкової служби або безпосередньо посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та завдань (пункти 74.1, 74.2 статті 74 ПК України).
Процес зіставлення даних податкової звітності з ПДВ у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань та податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці. 
Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням та сплатою податків.
Відтак, наявна у контролюючого органу податкова інформація про контрагента позивача не є належним доказом безтоварності спірних господарських операцій, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок/надання послуг, як у дослідженому судом випадку, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи.
Вказана позиція узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, яка викладена у постановах від 26.03.2019 року по справі № 804/13206/13, від 02.04.2019 року по справі № 804/1444/14, від 09.04.2019 року по справі № 822/1602/13-а.
Крім того, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Вказана правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 10.09.2018 р. справа № 826/8016/13-а, адміністративне провадження № К/9901/4058/18, від 10.09.2018 р. справа № 826/25442/15, адміністративне провадження № К/9901/24925/18, від 11.09.2018 р. у справі № 810/2677/17, адміністративне провадження № К/9901/47242/18 та ін.
За таких обставин, позивач не може нести відповідальність за можливі порушення податкового законодавства його контрагентами, за умови необізнаності позивача щодо таких порушень.
Що стосується посилання апелянта на наявність кримінальних проваджень за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ст. ст. 205, 212 Кримінального кодексу України стосовно ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум», колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
При цьому, сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб господарюючих суб`єктів не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Практика Європейського суду з прав людини, яка відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" є джерелом права, свідчить про те. якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкту, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 р. у справі «Інтерсплав прози України»).
Разом з тим, відповідачем не надано вироків стосовно посадових осіб ТОВ «КОМ-ФОР», або ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум». Окремі документи з матеріалів кримінального провадження за відсутності вироку, що у встановленому законом порядку набрав законної сили, не можуть вважатися доказом, на який податковий орган вправі посилатися в обґрунтування безтоварності (нереальності) операції.
Крім того, перелік матеріалів, які можуть бути використані посадовими особами для висновків за результатами перевірок, визначено пунктами 77.8, 78.7 та 83 ПК України. Окремі документи з матеріалів кримінальних проваджень (за виключенням судових рішень), як-то протоколи допиту учасників кримінального провадження, письмові пояснення осіб, постанови слідчих, клопотання прокурорів, тощо не віднесені до такого переліку.
Відповідно до положень КАС України підстави для висновків суду є відомості отримані судом під час судового засідання, і суд не в праві обґрунтовувати свої рішення окремими твердженнями органів досудового слідства.
Преюдицію утворюють виключно лише ті обставини, які безпосередньо досліджувалися і встановлювалися судом, що знайшло відображення в мотивувальній частині судового акта. Лише згадувані, але такі, що не одержали оцінку суду, обставини не можуть розглядатися як встановлені судом і не набувають властивості преюдиціальності.
Саме по собі порушення кримінального провадження без доведеності фіскальним органом, на підставі належних та допустимих доказів здійснення контрагентом протиправної, злочинної діяльності, що спрямована па формування необґрунтованої податкової вигоди, та без доведення обізнаності платника податків про незаконний характер діяльності контрагентів, не може бути належним доказом протиправного формування платником податків даних податкового обліку.
В свою чергу, в апеляційній скарзі податковий орган посилається на дані Єдиного державного реєстру судових рішень, згідно яких по кримінальному провадженню № 3201703000000000 від 10.02.2017 р., винесено ухвалу Луцького міськрайонного суду Волинської області по справі № 161/4283/17 про надання дозволу на тимчасовий доступ до документів з можливістю їх вилучення, зокрема, оригіналів документів щодо відкриття та використання рахунків ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум». Разом з тим, ця ухвала не містить даних, що провадження відкрито за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 205 КК України, за фактом фіктивного підприємництва ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум». 
Щодо іншого кримінального провадження (№ 32017210000000007), на яке посилається податковий орган, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру судових рішень, це провадження відкрито за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1 cт. 205, ч. 3 cт. 15 ч. 5 cт. 27, ч. 3 ст. 212 КК України, але стосовно ТОВ «Інвос Сервіс» (код ЄДРПОУ 40860615). Як вбачається з ухвали Шевченківського районного суду м. Києва від 14 листопада 2018 року (Справа № 761/41787/18, Провадження № 1-кс/61/28347/2018): «Слідчим управлінням Фінансових розслідувань Головного управління Держаної фіскальної служби у м. Києві проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32017210000000007 від 23.01.2017 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27 ч. 1 cт. 205. ч. 1 cт. 205-1 та ч. 3 cт. 15 ч. 3 cт. 212 КК України. Згідно фабули внесеного до реєстру провадження, службові особи «Інвос Україна» незаконно формують податковий кредит, що стане наслідком заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 9,0 млн. грн. Окрім цього, досудовим розслідуванням встановлено ряд осіб, в тому числі ОСОБА 1 та ОСОБА 2, які спільно із іншими особами ймовірно можуть бути причетні до реєстрації та перереєстрації фіктивних суб`єктів господарської діяльності.»
Стосовно посилання на кримінальне провадження № 32016/00110000177 виходячи з ухвал Шевченківського районного суду м. Києва від 17.05.2017 року по справі № 761/16628/17 (провадження № 1-кс/761/10401/2017), та по справі № 761/16609/17 (провадження № 1 -кс/761/10387/2017) слідчими Слідчого управління фінансових розслідувань Офісу ВПП ДФС здійснювалось досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32016100110000177 щодо службових осіб ТОВ «Паритет-Агро». Ця обставина знайшла своє підтвердження і в Постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року по справі № 820/766/17. касаційне провадження № К/9901/2017/17.
Таким чином, відповідачем будь-яких належних та допустимих доказів про факт існування кримінальних проваджень стосовно ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум» не надано.
Що стосується посилання податкового органу на вирок Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 16 червня 2017 року за результатами розгляду кримінального провадження № 201/8082/16-к (пр. 1-кп/201/11/2017) щодо вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. ч. 3, 5 ст. 27, ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 358, ч. 4 ст. 358, ч. 2 ст. 212 КК України, посадовими особами ПП «Олімп», колегія суддів зазначає, що ні в описовій, ні в мотивувальній частинах цього вироку суду не зазначено обставин, які б свідчили про нереальність господарських операцій. 
Так, зі змісту цього вироку судом встановлено, що встановлено, що членами організованої групи для прикриття незаконної діяльності залучені суб`єкти господарювання в тому числі ПП «Олімп» в період з січня 2013 року по лютий 2015 року. Разом з тим, колегія суддів зауважує. що податковій перевірці підлягав період з 01.01.2016 року 3 квартали 2018 року.
Згідно встановлених судом обставин, викладених у вироку, інформації з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 25.06.2019 р., який додано до матеріалів справи, злочинні дії винних осіб щодо зміни складу або інформації про засновників, зміни керівника юридичної особи ПП «Олімп» було здійснено 25.06.2014 р., тобто вже після укладення договору. Описані у вироку злочинні дії стосовно ПП «Олімп» відбувались в період червня 2014 року по лютий 2015 року, коли злочинне угрупування було викрито. У цей період будь-яких поставок на адресу ПП «Олімп» ТОВ «КОМ-ФОР» не здійснювало, так як перші поставки було зроблено у жовтні 2015 року.
Також, згідно даних ЄДР, з 02.02.2015 р. внесено зміни щодо керівника підписанта ПП «Олімп», що свідчить про те, що господарські операції між ТОВ «КОМ-ФОР» та ПП «Олімп» відбувались після того, як осіб, які шляхом підроблення статутних документів здійснили злочинні дії щодо зміни керівника та складу засновників ПП «Олімп», було усунено від керівництва підприємством, та припинено можливість використання його у злочинній діяльності. Таким чином, будь-якої участі в господарських операціях з ТОВ «КОМ-ФОР». в тому числі у перевіряємий період, особи, які були визнані винними за вироком від 16.06.2016 року - не брали.
При цьому, кошти у сумі 8799,00 грн., які перераховані ПП «Олімп» за поставлені згідно замовлення покупця 034410 від 19.10.2015 року товари, і які відповідач відносить до «Інших доходів», надходили на рахунок ТОВ «КОМ-ФОР» вже у перевіряємий період, тобто у 2016 році. На підтвердження цього до матеріалів справи було залучено оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 по ПП «Олімп», а також банківські виписки, з яких вбачається, що у призначенні платежу міститься посилання на замовлення 034410 від 19.10.2015 р.
Таким чином, господарські операції між ГОВ «КОМ-ФОР» та ПП «Олімп» відбулись вже після того, як осіб, які є обвинувачуваними за вищезазначеним вироком було усунено від керівництва та управління підприємством, і дійсні власники та керівники були поновлені в правах управління, з якими, власне і було укладено договір, та здійснено господарську операцію.
Відповідачем не доведено, що ТОВ «КОМ-ФОР», як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускали його контрагенти, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цим підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди. Господарська діяльність суб`єкта господарювання не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.
Колегія суддів зазначає, що за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій ТОВ «КОМ-ФОР» та його контрагентів для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.
Згідно позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Так, суд першої інстанції, керуючись цим принципом, наведені відповідачем аргументи обґрунтовано визнав не достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між ТОВ «КОМ-ФОР» та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень КАС України.
Посилання податкового органу на висновки касаційного суду колегія суддів відхиляє, оскільки у цих рішеннях спірні правовідносини склалися щодо права покупця на віднесення до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та права на формування податкового кредиту, де стороною є платники податку, що є покупцями товарів, послуг, замовниками робіт, та які на підставі первинних документів з постачальниками товару, чи виконавцями робіт сформували податкову вигоду на суму витрат, зменшено дохід до оподаткування, чи сформовано податковий кредит з ПДВ.
Разом з тим, по господарським операціям, які ГУ ДПС вважає нереальними, підприємство позивача є постачальником товарів, і будь-якої податкової вигоди не отримував, адже не формував витрат, чи податкового кредиту. Отримані від покупців - ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум» (код ЄДРПОУ 40462777) та ПП «Олімп» (код ЄДРПОУ 31414089) кошти за договорами поставки було відображено у складі доходу товариства, бухгалтерській та податковій звітності, нараховано та сплачено податкові зобов`язання з ПДВ та податку на прибуток.
На підставі цього, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ТОВ «КОМ-ФОР» з ТОВ «Будівельна компанія «Елізіум» та ПП «Олімп» належним чином оформили договірні правовідносини та на виконання вимог податкового законодавства оформили первинні документи податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України.
Податковим органом належними та допустимими доказами не було доведено порушення ТОВ «КОМ-ФОР» вимог податкового, та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.03.2021 по справі №520/4610/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош	
Судді	(підпис)  (підпис) 	З.Г. Подобайло    В.А. Калиновський   	

Повний текст постанови складено  09.09.2021 року