ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/5737/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лисенко В.І.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 серпня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
                                     судді-доповідача Кузьменка В. В.,
                                     суддів: Степанюка А.Г., Карпушової О.В.,
                                                             
розглянувши у порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АПТТ-Трейдинг ЛТД" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форм, за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року,
В С Т А Н О В И Л А:
Товариство з обмеженою відповідальністю "АПТТ-Трейдинг ЛТД" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області,  у якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.07.2019 №0021041414 та №0021051414, прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 19.07.2019 №0021041414 та №0021051414.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головним управлінням ДПС у Київській області подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалене з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. 
Доводи апелянта обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, позаяк за спірними господарськими операціями лише оформлювались окремі первинні документи та податкові накладні без фактичного виконання контрагентами обумовлених операцій, чим створювалась видимість (зовнішні ознаки) реального здійснення операцій та сформовано спірні суми у податковому обліку, наслідком чого є отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "АПТТ-Трейдинг ЛТД" зареєстроване рішенням Києво-Святошинської районної державної адміністрації Київської області, Запис про державну реєстрацію від 05.12.2014 № 13391020000010497. Взято на податковий облік до органів податкової служби 08.12.2014 за № 101314158090, перебуває на обліку у ГУ ДФС у Київській області (Києво-Святошинський район) та є платником податку на додану вартість відповідно до Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 01.01.2015 № 200200052, індивідуальний податковий номер 395329210132.
До основного виду діяльності ТОВ "АПТТ-Трейдинг ЛТД" за КВЕД відноситься: 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами.
У травні 2019 року на підставі наказу ГУ ДФС у Київській області від 10.04.2019 №788 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "АПТТ-Трейдинг ЛТД" щодо дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018., за результатами якої складено Акт від 28.05.2019 №433/10-36-14-14/39532924.
У ході перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем п.44.1. п. 44.2 п. 44.3 ст. 44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток за період, що перевірявся на загальну суму 2 313 745 грн., у тому числі за 2016 рік у сумі 482 894 грн., за 2017 рік у сумі 1 830841 грн., а також п. 44.1 44.3 ст. 44, пп. "а" п. 198.1 та абзаців першого і другого пп. 198.3, п.198.6 ст.198, п. 200.2 п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в період, що перевірявся на загальну суму 1 771 399 грн., у тому числі за грудень 2018 року у сумі 1 771 399 грн.
За результатами перевірки відповідачем було прийнято податкові повідомлення-рішення від 19.07.2019:
- № 0021041414, згідно з яким позивачу збільшено суму з грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 2 313 745 грн., нараховані штрафні санкції в сумі 578 434 грн., 
- №0021051414, згідно з яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 1 771 399 грн.
В основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень покладено висновок податкового органу про нереальність правочинів, укладених між позивачем та ТОВ "24 Елемент", ПП "Лоріус Компані" (попередня назва ПП "АМТТ-Трейд") у зв`язку з відсутністю їх документального підтвердження, наявністю кримінального провадження за ст. 190 КК України, в межах розслідування якого допитано в якості свідка директора ТОВ " 24 Елемент", а також наявністю інформації про здійснення слідчим підрозділом одного з органів, що здійснює нагляд за дотриманням податкового законодавства кримінального провадження за ст.212 КК України (умисне ухилення від сплати податків), розслідуванням якого встановлено причетність ТОВ " 24 Елемент" до схеми ухилення від сплати податків у якості транзитного підприємства. На думку контролюючого органу, наведене у сукупності свідчить про заниження позивачем податку на прибуток на загальну суму 2313745,00 грн., у тому числі за 2016 рік у сумі 482894,00 грн., за 2017 рік у сумі 1830841,00 грн. в результаті відображення в бухгалтерському обліку та податковій звітності підприємства операцій щодо реалізації товарно-матеріальних цінностей в адресу ТОВ " 24 Елемент". Також, податковий орган дійшов висновку про завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту на загальну суму 1771399,00 грн., у тому числі за грудень 2018 року у сумі 1771399,00 грн. в ході декларування фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ " 24 Елемент" щодо придбання товарно-матеріальних цінностей та з ПП "Лоріус Компані" (попередня назва ПП "АМТТ-Трейд") щодо придбання послуг. Окрім того, позивачем проігноровано запит відповідача від 26.04.2019 №1 та не надано до перевірки запитувані документи.
Вважаючи прийняті податкові повідомлення-рішення №0021041414, №0021051414 протиправними, позивач звернувся зі скаргою до Головного Управління ДФС у Київській області.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами, оформленs достатньою та достовірною доказовою базою, наявною в матеріалах справи (договорами, видатковими накладними, рахунками-фактурами, актами здачі-прийняття послуг тощо), а тому податкові повідомлення-рішення від 19.07.2019 № 0021041414 та № 0021051414 Головного управління ДФС у Київській області є протиправними та підлягають скасуванню.
Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються  Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VI  (далі -  ПК України).
Як визначено пп.  14.1.36  п.  14.1  ст.  14 ПК України  господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до вимог пп.  14.1.181  п.  14.1  ст.  14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.
Згідно з п.  44.1 ст.  44 ПК України        для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пп. 134.1.1  п. 134.1  ст.  134 ПК України, об`єктом оподаткування є  прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень  ПКУ.
Згідно з п.  135.1  ст. 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  ст. 134 ПК України  з урахуванням положень цього  Кодексу.
У відповідності до вимог п.  198.1  ст.  198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до вимог п.  198.2  ст.  198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з вимогами п.  198.3  ст.  198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.  193.1  ст.  193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом  198.6  ст.  198 ПК України  передбачено,        що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV  (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності.
Виходячи з вимог п. 2 ст. 3  Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-ХІV  встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.
Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
У відповідності до  ст. 1 Закону № 996-XIV  господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
При цьому, фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, 14 грудня 2015 року між позивачем (замовник) та ПП "АМТТ-Трейд" (теперішня назва ПП "Лоріус Компані") (виконавець) укладено договір №14/12/2015, згідно з умовами якого виконавець зобов`язується за завданням замовника виконати за оплату наступні роботи: високотемпературна обробка металу (обжиг), очистка поверхні металу механічним методом, інші роботи згідно рахунків-фактур, а замовник зобов`язується сплачувати надані роботи (т.2, а.с. 105-107).
Крім того, 05 жовтня 2016 року між позивачем (замовник) та ПП "АМТТ-Трейд" (теперішня назва ПП "Лоріус Компані") (виконавець) укладено договір №051016, згідно з умовами якого виконавець зобов`язується за завданням замовника виконати за оплату наступні роботи: збирання обігрівачів з додаванням дрібних частин, пакування обігрівачів, інші роботи згідно рахунків-фактур, а замовник зобов`язується сплачувати надані роботи (т.2, а.с. 102-104).
На підтвердження здійснення господарських операцій із ПП "АМТТ-Трейд", позивачем до перевірки та до суду надано: податкові накладні, видаткові накладні та довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей (т.3, а.с. 177, 180, т. 4, а.с. 232); прибуткові накладні (т. 3, а.с. 178-181, 183-184); акти здачі-приймання виконаних робіт (послуг) (т. 3, а.с.139-176, 179, 182, 185); акти здачі-приймання виконаних робіт (послуг) за договором від 05.10.2016 №051016 та акти приймання-передачі давальницької сировини (матеріалів) (т. 3, а.с. 185-186, т. 4, а.с. 181-231); рахунки на оплату, оборотно-сальдові відомості по товарно-матеріальних рахунках (т. 3, а.с. 137); інформація про рух грошових коштів (здійснення розрахунків з контрагентом) по рахунках позивача за період 2016-2017 р.р. (т.2, а.с.108-250, т.3, а.с. 1-23).
Як убачається із матеріалів справи, між ТОВ "АПТТ-Трейдинг ЛТД"  (постачальник) та ТОВ "24 Елемент" (покупець) укладено договір поставки від 11.05.2015 №11/05-2015, згідно умов якого постачальник зобов`язується поставити та передавати покупцю металопрокат в найменуванні, асортименті, кількості та за ціною зазначеними у видаткових накладних та рахунках постачальника, а покупець зобов`язується прийняти його та оплатити на умовах Договору.
Також, 20 березня 2017 року між позивачем (покупець) та ТОВ " 24 Елемент" (постачальник) укладено договір поставки № 20-03/2015, згідно з умовами якого постачальник зобов`язується поставити та передавати покупцю металопрокат в найменуванні, асортименті, кількості та за ціною зазначеними у видаткових накладних та рахунках постачальника, а покупець зобов`язується прийняти його та оплатити згідно умов Договору.
На підтвердження здійснення господарських операцій із ТОВ " 24 Елемент" на підставі вказаних договорів, позивачем до перевірки та до суду надано: податкові накладні, видаткові накладні та довіреності на отримання ТМЦ (т.3, а.с. 24-136, 187-250, т. 4, а.с. 1-178); рахунки на оплату (т. 3, а.с. 137, т.4, а.с. 179); оборотно-сальдові відомості по товарно-матеріальних рахунках; товарно-транспортні накладні за період із грудня 2015 року по липень 2017 року (т. 1, а.с. 14-219); інформація про рух грошових коштів (здійснення розрахунків з контрагентами) по рахунках позивача за період 2016-2017 р.р. (т.2, а.с.108-250, т.3, а.с. 1-23).
Крім цього, позивачем додано до матеріалів справи сертифікати відповідності металовиробів, що були предметом зазначених договорів  (т. 5, а.с. 44-143).
Колегія суддів вказує, що надані позивачем документи, досліджені під час розгляду справи підтверджують факт виконання вищеописаних операцій та не дають підстав для сумніву щодо реальності вчинення таких.
В свою чергу, відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції будь-яких належних доказів нереальності таких операцій.
Колегія суддів не приймає до уваги посилання відповідача на дані податкової звітності постачальників щодо відсутності інформації про трудові та інші ресурси, позаяк відсутність у контрагентів достатніх матеріальних або будь-яких інших ресурсів для здійснення господарської діяльності, як і наявність або відсутність останнього за юридичною адресою, не має своїм наслідком недійсності укладеного ним правочину і не слугує доказом наявності в зазначеного суб`єкта господарювання такої мети, як порушення інтересів держави у сфері оподаткування.
Колегія суддів зазначає, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника отримати певний результат від здійснення господарської операції.
Так, можлива відсутність у контрагента трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань, не свідчить про неможливість виконати відповідні роботи, послуги чи поставку та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів (робіт, послуг), у тому числі й по ПДВ.
Окрім того, під час апеляційного розгляду справи колегія суддів вказує на недопустимості притягнення до відповідальності платника податків з огляду на наявність сумнівів щодо фіктивності контрагента такого платника.
Висновки відповідача ґрунтуються на податковій інформації з баз даних щодо контрагентів позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у відповідному періоді, що, в свою чергу, також не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних господарських операцій.
Таким чином, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентом правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Така ж правова позиція підтримана Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24.01.2018 року у справі № 824/942/13, від 14.03.2018 року у справі № 803/1198/16.
За таких обставин, посилання відповідача на неможливість проведення спірних господарських операцій не підтверджуються матеріалами справи, а тому не може бути належним свідченням нереальності такої.
Беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто Позивача, на формування податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.
Згідно із частинами першою та другою  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»        підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі        статтею 1 цього Закону, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Визначальною ознакою господарської операції взагалі, і для цілей податкового обліку зокрема, є те, що вона спричиняє реальні зміни майнового стану платника податків.
Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та право на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог        закону        щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий не доведе зворотне.
Оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, то факт виконання поставки товару входить до предмету доказування у справі.
При цьому, довести правомірність своїх дій чи рішення відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.
В даному випадку, податковий орган відповідно до принципу офіційності повинен довести в суді фіктивність господарських операцій як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов`язань та правомірності прийняття свого рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20.02.2018 року у справі № 817/149/17 та від 29.03.2018 року у справі № 813/2758/16.
В той же час, податковий орган не надав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочинів (укладення договорів), на підставі яких виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентами не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності Товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та, які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.
Колегія суддів також зазначає, що чинне податкове законодавство не покладає на платника обов`язку контролювати діяльність осіб, що виконують роботи, послуги, не зобов`язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства чи походження товару під час його придбання,  перед тим як вносити відповідні суми витрат до складу валових витрат і суми ПДВ - до податкового кредиту, з чим погоджується колегія суддів. Вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.01.2018 року у справі № К/9901/2558718.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог пункту  44.1  статті  44 Податкового кодексу України,  статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Суд першої інстанції правомірно не взяв до уваги посилання контролюючого органу на податкову інформацію відносно контрагента позивача, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, складених за наслідками господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентом та не є належним доказом в розумінні процесуального закону, з чим також погоджується колегія суддів.
Первинні бухгалтерські та податкові документи, які складені з дотриманням  закону  і не були визнані судами нікчемними, документально підтверджують здійснення господарської операції, що призвело до реальних змін майнового стану платника податків. 
Щодо посилань відповідача в апеляційній скарзі на пояснення директора ОСОБА_1 , який заперечив ведення фінансово-господарської операції діяльності ТОВ « 24 ЕЛЕМЕНТ», суд апеляційної інстанції не погоджується із даними твердженнями відповідача, оскільки факт наявності кримінального провадження, або отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом.
Доказів наявності вироків суду відносно директора контрагента позивача за ознаками злочину, передбаченого ч. 2  ст. 205 КК України  (фіктивне підприємництво), відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції, а договори, укладені позивачем з даним товариством не визнано недійсним.
Отже, покази свідків, відібрані під час досудового розслідування, якщо вони не були безпосереднім предметом дослідження суду не можуть бути визнані доказами. В такому випадку тільки показання свідків, отримані в судовому засіданні можуть вважатися належними та допустимими доказами в рамках кримінального провадження.
Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або за довіреністю. Слід зазначити, що наявність мети зазначеної в диспозиції        статті 228 ЦК України        у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями        Кримінального кодексу України        за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину. Такі обставини можуть бути доведені лише обвинувальним вироком.
Вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою (ч. 6  ст. 78 КАС України).
Таким чином, належними засобами доказування, які підтверджують певні юридичні обставини та юридичні факти, є судові рішення, що набрали законної сили.
За певних обставин докази, отримані в межах кримінального судочинства, в т.ч. під час досудового розслідування, мають враховуватися адміністративними судами, однак такі докази в жодному разі не мають наперед встановленої сили для суду та мають оцінюватися з урахуванням вимог належності, допустимості, достовірності, а сукупність зібраних доказів - з точки зору достатності і взаємозв`язку для прийняття відповідного рішення у справі. Крім того, має бути забезпечено право особи, що є стороною адміністративного спору та проти якої може свідчити даний доказ, на надання пояснень та заперечень стосовно нього.
Більше того, сам факт наявності вироку у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили.
Один лише факт здійснення кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено обвинувального вироку або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, які набрали законної сили, в силу приписів ч.  6  ст. 78 КАС України  не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
Вказана правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 26.06.2018 року у справі № 826/24815/15, від 26.03.2020 року у справі № 826/9967/16, від 04.02.2020 року у справі  № 810/847/16.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що наявність кримінального провадження, протоколи допиту, показання свідків не можуть бути належним та достатнім доказом нереальності господарських операцій.
Відповідно до ч. 2  ст.  77 КАС України    в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
У свою чергу, податковий орган не надав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».
В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Висновки відповідача не підкріплені належними доказами та не спростовують реальність господарських операцій позивача з його контрагентами, що свідчить про неправомірне визначення позивачу сум грошових зобов`язань.
Колегія суддів вказує, що апеляційна скарга не містить суттєво інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на позовну заяву, з урахуванням яких, суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. 
Належних обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить.
Доказів, які б відповідали вимогам ст.ст. 73 - 76 КАС України, та спростовували зазначені вище мотиви або підтверджували відсутність підстав для задоволення позову апелянтом до суду апеляційної інстанції не надано.
Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не спростовують висновки суду першої інстанцій.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Таким чином, враховуючи вищенаведене у сукупності, беручи до уваги при цьому кожен аргумент, викладений учасниками справи, рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права ухвалив рішення повно і всебічно з`ясувавши  обставини справи.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,  
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АПТТ-Трейдинг ЛТД" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форм - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач:                                                              В. В. Кузьменко 

Судді:                                                                                 А. Г. Степанюк 

                                                                                          О. В. Карпушова