ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 серпня 2021 року 	м.Дніпро	справа № 340/5502/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Малиш Н.І., Суховарова А.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарг ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року                                      у справі № 340/5502/20 (суддя Черниш О.А.) за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки),

ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом про визнання протиправною та скасування вимоги Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач) про сплату боргу (недоїмки) №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року на суму 26 539,26 грн..
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначав про те, що оскаржена вимога суперечить нормам Податкового кодексу України щодо нарахування податкових зобов`язань та надіслання податкових вимог платникам податків. Вказував, що він був найманим працівником та єдиний внесок за нього сплачував роботодавець. Посилаючись на те, що відповідач з 2017 року не повідомляв його про існування жодних зобов`язань, що позбавило його права подати заяву про списання недоїмки відповідно до положень пункту 9-15 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року адміністративний позов задоволено частково, судом визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Кіровоградській області №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року в частині нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на суму 7 026,36 грн.. У задоволені решти позовних вимог відмовлено.
З рішенням суду першої інстанції не погодилися позивач та відповідач.
Позивач оскаржує рішення суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог. У скарзі, посилаючись на помилкове застосування судом норм матеріального права, неналежну оцінку доказів, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції в оскарженій частині та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної позивач зазначає, що в порушення вимог пункту 59.3 статті 59 ПК України оскаржена вимога не містить відомостей про підставу виникнення грошового зобов`язання так і не зазначено, що це за заборгованість чи зі сплати єдиного внеску, чи штрафів, чи пені. Вказує, що позивач перебував у трудових відносинах, має нараховану заробітну плату та отриманні і виплачені податки і збори. Тобто податковим агентом відповідно до норм податкового законодавства є працедавець (підприємство, установа, організація), а відтак у нього не може настати обов`язку самостійної сплати єдиного соціального внеску.
Відповідач, в свою чергу, оскаржує рішення суду в частині задоволених позовних вимог. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та залишити позовні вимоги позивача без розгляду. Вказує, що ФОП, які одночасно є найманими працівниками, звільняються від сплати за себе єдиного внеску за певних умов, лише після 01.01.2021р..
Сторони своїм правом на подання до суду апеляційної інстанції відзивів на апеляційні скарги не скористались.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню, з огляду на наступне.
З матеріалів справи встановлено, що ОСОБА_1 з 11.01.2002 року був зареєстрований як фізична особа-підприємець та з 30.01.2002 року взятий на облік як страхувальник та платник страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування в органах Пенсійного Фонду України. Державна реєстрація припинення його підприємницької діяльності за його рішенням відбулася 18.11.2020 року (а.с. 19, 31 - 33).
ГУ ДПС у Кіровоградській області відповідно до статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» сформовано вимогу №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року про сплату боргу (недоїмки), якою повідомлено ОСОБА_1 , що станом на 31.10.2019 року за даними інформаційної системи органу доходів і зборів його заборгованість зі сплати єдиного внеску становить 26539,26 грн. недоїмки (а.с. 45).
Вказана вимога у січні 2020 року була направлена позивачу поштою за адресою його місця проживання, але поштове відправлення повернуто до Кропивницького управління ГУ ДПС у Кіровоградській області за закінченням терміну зберігання (а.с. 46 - 47).
Кропивницьким управлінням ГУ ДПС у Кіровоградській області у серпні 2020 року вимогу №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року надіслано до Фортечного відділу державної виконавчої служби у місті Кропивницькому Південно-Східного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Дніпро) як таку, що узгоджена 05.05.2020 року, а державним виконавцем 28.08.2020 року відкрито виконавче провадження №62902099 з її примусового виконання (а.с. 14 - 17).
Позивач, вважаючи вимогу протиправною та незаконною, звернувся до суду з позовом про її скасування.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що позивач у І кварталі 2017 року та у І, ІІ кварталах 2018 року був найманим працівником та застрахованою особою у розумінні Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI і єдиний внесок за нього у ці періоди його працевлаштування щомісяця нараховував та сплачував роботодавець у розмірі не менше мінімального.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявних підстав для часткового задоволення позовних вимог, враховуючи наступне.
Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі -Закон № 2464-VI) в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі-ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю "працівник" - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону;
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Відповідно до статті 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:
застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;
страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:
для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом № 2464-VI не врегульовано.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного, можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Відповідач стверджує, що позивач у 2017, 2018, 2019 роках належав до кола платників єдиного внеску, передбачених пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI, як фізична особа-підприємець, що перебував на загальній системі оподаткування. Всупереч обов`язків платника єдиного внеску, позивач не нарахував та не сплатив у встановлений строк єдиний внесок у розмірі мінімального страхового внеску. У зв`язку з цим в облікових даних інформаційної системи органу доходів і зборів та в інтегрованій картці платника відображено недоїмку зі сплати єдиного внеску. 
Як свідчить інтегрована картка платника єдиного внеску (фізичної особи-підприємця), заведена в ГУ ДПС у Кіровоградській області щодо позивача, 09.02.2018 року у ній відображено нарахування недоїмки за 2017 рік у розмірі 8448 грн. (704 грн. х 12 міс.), 19.04.2018 року - за І квартал 2018 року у розмірі 2457,18 грн. (819, 06 грн. х 3 міс.), 19.07.2018 року - за ІІ квартал 2018 року у розмірі 2457,18 грн. (819, 06 грн. х 3 міс.), 19.10.2018 року - за ІІІ квартал 2018 року у розмірі 2457,18 грн., 21.01.2019 року - за ІV квартал 2018 року у розмірі 2457,18 грн. (819, 06 грн. х 3 міс.), 19.04.2019 року - за І квартал 2019 року у розмірі 2754, 18 грн. (918, 06 грн. х 3 міс.), 19.07.2019 року - за ІІ квартал 2019 року у розмірі 2754, 18 грн. (918, 06 грн. х 3 міс.), 21.10.2019 року - за ІІІ квартал 2019 року у розмірі 2754, 18 грн. (918, 06 грн. х 3 міс.). (а.с. 42 - 44) Таким чином станом на 31.10.2019 року недоїмка сягнула 26539, 26 грн.
З огляду на те, що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відомості про те, що позивач у період з 11.01.2002 року по 18.11.2020 року був зареєстрований фізичною особою-підприємцем, тому ці відомості вважаються достовірними та дають підстави для висновку, що у 2017 році, І-ІУ кварталах 2018 року, І-ІІІ кварталах 2019 року позивач, як фізична особа-підприємець, належав до кола платників єдиного внеску, передбачених пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI.
Обов`язок нарахування та сплати єдиного внеску, з огляду на норми абзацу 2 пункту 2 частини 1 статті 7, частини 12 статті 9 Закону №2464-VI, не залежав від отримання ним доходу (прибутку) від підприємницької діяльності у ці періоди та його фінансового стану.
Доказів того, що у 2017 - 2019 роках позивач перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, суду не надано.
За вказані періоди позивач не подавав до органів ДПС звіти про суми нарахованого єдиного внеску та, відповідно, єдиний внесок не сплачував.
Разом з тим, матеріали справи свідчать, що в окремі періоди 2017 та у 2018 років позивач був працевлаштований як працівник, що підтверджується записами у його трудовій книжці. Зокрема, у період з 01.07.2016 року по 31.03.2017 року, позивач працював у ТОВ "Дистрибуційна сервісна компанія" на посаді торгового агента, а з 22.01.2018 року по 20.06.2018 року – у ФОП ОСОБА_2 на посаді водія автотранспортного                                засобу (а.с. 21 – 25).
Як вбачається з наданих позивачем індивідуальних відомостей про застраховану особу форми ОК-7, у січні – березні 2017 році роботодавцем – страхувальником ТОВ "Дистрибуційна сервісна компанія" за позивача як за застраховану особу нараховувався та сплачувався єдиний внесок. Крім того, у січні – червні 2018 року роботодавцем – страхувальником ФОП ОСОБА_2 за позивача як за застраховану особу також нараховувався та сплачувався єдиний внесок. (а.с. 26)
Оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону              № 2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржена вимога, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Оскільки позивач у І кварталі 2017 року та у І, ІІ кварталах 2018 року був найманим працівником та застрахованою особою у розумінні Закону №2464-VI і єдиний внесок за нього у ці періоди його працевлаштування щомісяця нараховував та сплачував роботодавець у розмірі не менше мінімального, за відсутності доказів здійснення ним підприємницької діяльності з отриманням відповідного доходу від такої діяльності у ці періоди, він не мав обов`язку по сплаті єдиного внеску ще і як фізична особа-підприємець у розмірі мінімального страхового внеску.
Обчислюючи та нараховуючи в інтегрованій картці платника недоїмку як фізичній особі-підприємцю за ці періоди, зокрема за 3 місяці 2017 року у сумі 2112 грн. (704 грн. х 3 міс.) та за 6 місяців 2018 року у сумі 4914, 36 грн. (819, 06 грн. х 6 міс.), ГУ ДПС у Кіровоградській області діяло протиправно, оскільки у цей період позивач не отримував доходу від підприємницької діяльності, натомість був застрахованою особою, а платником єдиного внеску за нього були його роботодавці. 
Тож з огляду на відсутність у позивача обов`язку по сплаті єдиного внеску у вказані періоди, нарахування йому недоїмки у сумі 7 026, 36 грн. у спірній вимозі №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року, є незаконним.
Разом з тим, позивач як фізична особа-підприємець всупереч обов`язків платника єдиного внеску, не нарахував та не сплатив у встановлений строк єдиний внесок у розмірі мінімального страхового внеску за 9 місяців 2017 року (квітень – грудень) у сумі 704 грн. щомісяця, за ІІІ та ІУ квартали 2018 року у сумі 819, 06 грн. щомісяця, за І, ІІ, ІІІ квартали 2019 року у сумі 918, 06 грн. щомісяця. Тому, контролюючий орган на підставі облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів правомірно обчислив цю суму як недоїмку, розмір якої склав 19 512, 90 грн. (704 грн. х 9 міс. + 819, 06 грн. х 6 міс. + 918, 06 грн. х 9 міс.), та включив її до спірної вимоги №Ф-1092-52 від 05.12.2019 року.
Колегія суддів відхиляє посилання позивача на порушення відповідачем норм Податкового кодексу України, оскільки відповідно до пункту 1.3 статті 1 цього Кодексу він не регулює питання погашення зобов`язань зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а згідно з частиною 2 статті 8 Закону №2464-VI єдиний внесок не входить до системи оподаткування. Тож недоїмка зі сплати єдиного внеску не є податковим (грошовим) зобов`язанням у розумінні Податкового кодексу України, а податкова вимога та вимога про сплату боргу (недоїмки) є різними за своєю правовою природою рішеннями контролюючого (податкового) органу.
З огляду на викладене вище, суд першої інстанції обґрунтовано дійшов висновку про необхідність часткового задоволення адміністративного позову та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) в розмірі 7 026,36 грн.
Доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду, підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційні скарги ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2021 року у справі № 340/5502/20 - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров