П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/21262/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Капинос О.В.  
Суддя-доповідач -  Гонтарук В. М.   

21 вересня 2021 року
м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Білої Л.М.  Курка О. П. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 19 березня 2021 року у справі за адміністративним позовом Іноземного підприємства "Євроголд Індестріз ЛТД" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, визнання дій протиправними, 

В С Т А Н О В И В :

в грудні 2020 року позивач звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, визнання дій протиправними.
Рішенням Житомирського  окружного адміністративного суду від 19 березня 2021 року адміністративний позов задоволено частково.
Не погодившись з прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
23 червня 2021 року від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено про безпідставність її доводів.
Сьомий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07 липня 2021року, з урахуванням ст. 311 КАС України, вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України при розгляді справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів вважає, що остання не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що 07.07.2020 позивач звернувся до відповідача із заявою про отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі, у якій просив надати відповідь на наступні питання:
1.Яким слід вважати місце постачання послуг нерезидента згідно договору доручення від 01.09.2015 із пошуку потенційних партнерів, укладання ЗЕД-договорів від імені та в інтересах підприємства за межами території України - місце реєстрації отримувача послуг чи місце реєстрації постачальника послуг ?
2.Чи є об`єктом оподаткування ПДВ послуги нерезидента згідно договору доручення на надання послуг від 01.09.2015 із пошуку потенційних партнерів, укладання ЗЕД-договорів від імені та в інтересах підприємства за межами території України ?
Практична необхідність отримання податкової консультації пов"язана зі складністю застосування ПКУ та полягає у необхідності формування чіткого розуміння в питанні необхідності нарахування податку на додану вартість за операціями з отримання від нерезидента послуг повіреного за договором доручення на надання послуг від 01.09.2015.
На звернення позивача, ДПС України надала податкову консультацію від 28.08.2020 № 3607/ІПК/99-00-05-06-02-06, у якій повідомлено, що з урахуванням положень п.186.2-186.3 ст.186 Податкового кодексу України порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання нерезидентом резиденту послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання та категорії послуг, що постачаються. Крім цього, класифікація видів господарської діяльності платника податку не відносить до компетенції ДПС. Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.
Вважаючи таку консультацію протиправно, оскільки вона не містить відповіді на поставлені питання, позивач звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки позивач фактично погодився із висновками суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог, а тому, керуючись положеннями ч.1 ст.308 КАС України, колегія суддів здійснює перегляд оскаржуваного судового рішення в межах апеляційної скарги Державної податкової служби України лише щодо висновків суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог.
Відповідно до пп. 14.1.172-1 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Статтею 52 Податкового кодексу України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
За приписами ст. 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Аналіз викладених норм права дає можливість дійти висновку, що індивідуальна податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.
Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
Податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
При наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації, контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.
Тобто, надана податкова консультація, яка містить цитати нормативно-правових актів, але не містить висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника, який звернувся за таким роз`ясненням, підлягає скасуванню.
Виходячи із змісту положень наведених вище норм ПК України, обов`язковими складовими письмової податкової консультації є:
-опис питань, що порушуються платником податків;
-обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків;
-висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Аналогічна позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.04.2018 у справі №826/2032/16 та від 22.10.2019 у справі №520/10111/18, від 28.01.2020 у справі №804/8131/16.
Як вбачається зі змісту звернення позивача, останній просив, відповідача надати індивідуальну консультацію, а саме  просив надати конкретну відповідь на поставлені питання:
1.Яким слід вважати місце постачання послуг нерезидента згідно договору доручення від 01.09.2015 із пошуку потенційних партнерів, укладання ЗЕД-договорів від імені та в інтересах підприємства за межами території України - місце реєстрації отримувача послуг чи місце реєстрації постачальника послуг?
2.Чи є об`єктом оподаткування ПДВ послуги нерезидента згідно договору доручення на надання послуг від 01.09.2015 із пошуку потенційних партнерів, укладання ЗЕД-договорів від імені та в інтересах підприємства за межами території України?
Разом з тим, надаючи позивачу індивідуальну податкову консультацію відповідач процитував положення п.186.2-186.3 ст.186 ПК України та зазначив, що порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання нерезидентом резиденту послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання та категорії послуг, що постачаються. Крім цього, класифікація видів господарської діяльності платника податку не відносить до компетенції ДПС. Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.
Колегія суддів зазначає, що індивідуальна податкова консультація не може складатись лише з послідовного цитування нормативних актів і не містити остаточних та чітких висновків. Вона не повинна сама по собі давати привід для подвійного тлумачення тексту консультації. Рекомендація стосовно конкретної ситуації, що виникла у певному податковому періоді у платника податків має чітко зазначатись в тексті індивідуальної податкової консультації.
Крім того, з метою виконання вимог Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17.07.2015 № 655-VIII, забезпечення якісного надання платникам податків індивідуальних податкових консультацій ДФС України у листі "Щодо порядку надання узагальнюючих письмових податкових консультацій та індивідуальних податкових консультацій" від 11.09.2015 № 33705/7/99-99-19-03-02-17 ще раз наголосила на тому, що консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити: опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків; обґрунтування застосування норм законодавства; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Також необхідно звернути увагу, що у процесі нормативного регулювання оподаткування важливим є забезпечення справедливого балансу інтересів держави та платника податків, адже можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій має фундаментальне значення для правильності його застосування, а у випадку неоднозначності нормативних приписів підлягає застосуванню підхід, відповідно до якого істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.
Таким чином, отримання податкової консультації з чіткою відповіддю на поставлене питання сприяє уникненню в подальшому податкових спорів щодо поставленого питання та стабільності суспільних відносин, а відповідач як контролюючий орган зобов`язаний вживати заходів до уникнення можливих податкових спорів, в тому числі, шляхом надання податкових консультацій з конкретних питань, що ним в даному випадку зроблено не було.
Зазначене свідчить про те, що надана позивача індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам, встановленим положеннями пункту 52.4 статті 52 Податкового кодексу України, оскільки не містить обов`язкових вимог, а саме: опису питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків; обґрунтування застосування норм законодавства; висновку з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
З огляду на встановлені обставини та досліджені докази, які містяться в матеріалах справи, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач не виконав свій обов`язок щодо надання податкової консультації, що передбачений ст.52 ПК України.
Таким чином, оскільки оскаржувана індивідуальна податкова консультація не містить повної обґрунтованої відповіді на поставлені позивачем питання, а фактично складається лише з переліку правових норм, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, про недотримання відповідачем вимог податкового законодавства, що є підставою для скасування необґрунтованої індивідуальної податкової консультації, що свідчить про наявність підстав для задоволення адміністративного позову в цій частині.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 

П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 19 березня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
          
Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Біла Л.М.    Курко О. П.