ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 липня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/14514/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Трошиної А.С., 
розглянувши у відкритому 
судовому засіданні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу                               Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2021 року (головуючий суддя - Олійник В.М.) в адміністративній справі

за позовом                                         Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001»

до                                                   Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області

про                                                   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001» (далі  Позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі  Відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення по нарахуванню СТОВ «Україна - 2001»: 
- від 19.10.2020 року №0005360721 штрафних санкцій з акцизного податку за порушення п.117.3 Податкового кодексу України у сумі 105 378,82 грн.; 
- від 13.10.2020 року № 0004760718 по нарахуванню штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб на підставі п.54.3.3 та п.119.2. ПК України  у сумі 1020,00 грн. 
В обґрунтування адміністративного позову Позивач, зокрема, зазначив, що:
- Акт від 14.09.2020 року №48823/04-36-07-21/31131465, на підставі якого були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення,  не  підписаний  одним із  інспекторів, а  тому він не має  юридичної сили;
- Відповідач помилково прийшов до висновку про порушення Позивачем п. 117.3 ст. 117 ПК України, оскільки Позивач фактично не здійснював реалізацію пального, а тому у нього не виникає обов`язку реєструватися платником акцизного податку.
- граничний строк застосування штрафу сплинув 21.04.2020 року і платник податків вільний від зазначеного в Акті штрафу, а контролюючий орган не повинен виносити податкове повідомлення-рішення;
- згідно з п. 119.2 ПК України платника податків  штрафують на 340 грн., а не на 1020 грн., за не зазначення реєстраційного номера облікової картки платника податків в документах про об`єкти оподаткування, а не за не відображення доходу, виплаченого фізичним особам-підприємцям, в податковому розрахунку.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2021 року адміністративний позов Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001» до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено (а.с. 104-107).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.
В апеляційній скарзі Відповідач, із посиланням на порушення судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняте нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що суд першої інстанції не надав належної оцінки тим обставинам, що Позивачем були виписані видаткові та податкові накладні та реалізовано пальне покупцю ПП фірма «Оріон» без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального.
Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень Відповідач діяв не у відповідності до норм чинного законодавства України, так як: акт перевірки не підписаний одним із інспекторів, а тому не може бути підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень; станом на квітень 2020 року строки давності за ст. 102 ПК України сплинули; в межах спірних правовідносин не відбулось переміщення палива, оскільки останнє залишалось в одній і тій же ємкості, яку з місця не зрушували, тобто, реалізація підакцизних товарів фактично не здійснювалась; у перевіряємий період Позивач не мав господарських взаємин з фізичними особами, а по відношенню до фізичних осіб-підприємців останній не є податковим агентом.
Крім того, разом з апеляційною скаргою на адресу Третього апеляційного адміністративного суду надійшло клопотання від Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про заміну сторони в порядку правонаступництва, а саме: Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658).
Згідно зі ст. 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Розглянувши вказане клопотання, колегія суддів порадившись на місці ухвалила допустити заміну відповідача - Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на його правонаступника Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658).
Відповідач, належним чином сповіщений про дату, час і місце розгляду справи, у судове засідання свого представника не направив про причини неявки суд не сповістив, тому з урахуванням думки представника Позивача, колегія суддів ухвалила розглянути справу за відсутності представника Відповідача.
У судовому засіданні, заслухавши представника Позивача, який заперечив проти вимог апеляційної скарги, проаналізувавши її підстави, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на підставі  направлень, виданих ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 01.09.2020 року №2740, у зв`язку з отриманням інформації про внесення до ЄДР запису про рішення засновника (учасника) щодо припинення юридичної особи в результаті ліквідації сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна-2001, код ЄДРПОУ 31131465, на підставі ст.75. п.п.78.1.7 п.78.1 ст.78, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755, відповідно до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 28.08.2020 №1963-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна-2001» (код ЄДРПОУ 31131465) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по теперішній час та за період з 01.01.2011 р. по теперішній час з метою перевірки дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", проведено документальну позапланову виїзну перевірку Позивача. 
Копію наказу від 28.08.2020 року №1963-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна- 2001» (код ЄДРПОУ 31131465)» вручено 01.09.2020 року особисто під підпис голові ліквідаційної комісії підприємства СТОВ «Україна-2001» (код ЄДРПОУ 31131465) Вишницькому А.Б.
З направленнями на право проведення перевірки від 01.09.2020 №2740, №2741, №2742, виданими ГУ ДПС у Дніпропетровській області, ознайомлено під підпис 01.09.2020 голову ліквідаційної комісії підприємства СТОВ «Україна-2001» (код ЄДРПОУ 31131465) Вишницького А.Б.
Перевірку проведено з відома голови ліквідаційної комісії підприємства СТОВ «Україна-2001» (код ЄДРПОУ 31131465) Вишницького А.Б. та в присутності головного бухгалтера Яковенко О.А. 
Відповідно до акту від 14.09.2020 року №48823/04-36-07-21/1131465, проведеною перевіркою СТОВ «Україна-2001» встановлено порушення:
- п.117.3 ст. 117 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-УІ (із змінами і доповненнями), що тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального, а саме: 105 378,82 грн., у т.ч. березень 2017 року - 105 378,82 грн.; 
- р. ІІІ п.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, в частині не відображення доходу, виплаченого фізичним особам - підприємцям за ознакою доходу « 157» за період з 01.01.2017 по 31.08.2020 (а.с. 12-27).
На підставі вказаного акту Відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення:
- №0005360721 від 19.10.2020 р., яким до Позивача застосовано штраф у розмірі 105378,82 грн. з акцизного  податку (а.с. 7-8);
- №0004760718 від 13.10.2020 р., яким до Позивача застосовано штраф у розмірі 1020 грн. з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п (а.с. 5-6).
Зазначені податкові повідомлення-рішення Позивач отримав 28.10.2020 року.
Правомірність прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень №0005360721 та №0004760718 є предметом судового розгляду у даній справі.
При цьому, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Приймаючи рішення по суті заявлених позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновків, зокрема про те, що:
- акт від 14.09.2020 р. №48823/04-36-07-21/31131465 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна-2001» не може слугувати підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень;
- враховуючи, що СТОВ «Україна-2001» декларації з акцизного податку не подавало, граничний строк її подання в даному випадку припадав на 20.04.2017 р., то, встановлений п. 114.1 та п. 102.1 ПК України граничний строк застосування штрафу сплинув 21.04.2020 року.
Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Щодо питання відсутності в акті від 14.09.2020 року №48823/04-36-07-21/31131465 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна-2001» підпису одного з ревізорів, які проводили перевірку, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п. 86.1.  ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.21  р. №727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами,  положеннями якого передбачено обов`язкову наявність підписів посадових осіб контролюючого органу, які проводили перевірку.
Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. Водночас платник податку за обставинами справи заперечень на акт не подавав.
Відповідно до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 ПК України на підставі акта перевірки податковим органом приймається податкове повідомлення-рішення.
У разі незгоди з контролюючим органом платник податків має право оскаржити прийняте рішення (податкове повідомлення-рішення) (підпункт 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України).
За змістом пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу.
Зазначене свідчить про те, що доводи, судження, інформація акта перевірки, складеного особами, що її проводили, вивчається та оцінюється, зокрема начальником або заступником начальника контролюючого органу, і в разі наявності податкових порушень саме вони приймають податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов`язання платникові податків.
Сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта.
Таким чином, акт перевірки не є правовим документом, який встановлює відповідальність суб`єкта господарювання, й не є обов`язковим рішенням суб`єкта владних повноважень. Не підписання акта перевірки не можна ототожнювати, зокрема з не  підписанням судового рішення, наслідки чого прямо встановлені в законі, чи не  підписанням окремих рішень суб`єктом владних повноважень, коли негативні наслідки такого дефекту також можуть бути встановлені законом.
Суд апеляційної інстанції наголошує на тому, що чинне законодавство не встановлює такий наслідок відсутності в акті перевірки підпису одного з перевіряючих контролюючого органу, як його нечинність, недійсність. Зазначена вада акта не робить автоматично протиправними рішення контролюючого органу, що прийняті на підставі такого акта.
Акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються, доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
Водночас саме по собі порушення порядку оформлення акта перевірки (у частині обов`язку підписання особами, які здійснювали перевірку) не може бути підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, винесеного на підставі не підписаного одним із перевіряючих акта перевірки, але в сукупності з іншими порушеннями може слугувати обставиною для висновку щодо протиправності рішень контролюючого органу. Це стосується випадків, коли обставини, викладені в акті, не знайдуть підтвердження в суді.
Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 19 червня 2020 року у справі 140/388/19.
Так, у вказаній постанові суд касаційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для відступлення від правової позиції Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, визначеної, зокрема у постанові від 3 грудня 2019 року №1440/1965/18, та вирішив сформулювати новий правовий висновок, зазначивши про те, що відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку про те, що відсутність підпису головного державного ревізора-інспектора Ємцової В.О. в акті перевірки від 14.09.2020 року №48823/04-36-07-21/31131465, у зв`язку з перебуванням останньої у відпустці, не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта.
Щодо доводів Позивача про пропуск Відповідачем строку давності, передбаченого ст. 102 ПК України, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно до п. 102.2 ст. 102 ПК України грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:
пп.102.2.1. податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано;
пп.102.2.2. посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.
За визначенням в ст. 14 ПК України:
грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.39 п. 14.1 ст.14 ПК України);
податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України (пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України).
За приписами п. 15.1 ст.15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Відповідно до п.113.1 ст.113 ПК України строки застосування, сплата, стягнення та оскарження сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) здійснюються у порядку, визначеному цим Кодексом для сплати, стягнення та оскарження сум грошових зобов`язань. Суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) зараховуються до бюджетів, до яких згідно із законом зараховуються відповідні податки та збори.
Граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу (п. 114.1 ст.114 ПК України).
Виходячи з наведених норм, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що застосування контролюючим органом до платників податків, у тому числі податкових агентів, штрафних (фінансових) санкцій, передбачених Податковим кодексом України, повинно здійснюватись з дотриманням вимог п.102.1 ст. 102 ПК України, тобто в межах строків давності, передбачених наведеною нормою.
Однак, судом першої інстанції не було враховано те, що відповідно норма п. 102.2 ст. 102 ПК України передбачає початок нарахування грошового зобов`язання без дотримання строку давності у випадку, якщо платником податку податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано.
Згідно з п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Відповідно до п.п. 223.1 та 223.2 ст. 223 ПК України базовий податковий період для сплати податку відповідає календарному місяцю. Платники податку, визначені пунктом 212.1 статті 212 цього Кодексу (крім імпортерів підакцизних товарів, зазначених у підпунктах 215.3.4, 215.3.5, 215.3.5-1, 215.3.5-2, 215.3.6, 215.3.7, 215.3.8 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу), подають щомісяця не пізніше 20 числа наступного звітного (податкового) періоду контролюючому органу за місцем реєстрації декларацію з акцизного податку за формою, затвердженою у порядку, встановленому статтею 46 цього Кодексу.
Як встановлено з матеріалів справи та не заперечується учасниками справи, Позивачем декларація з акцизного податку за березень 2017 року взагалі не подавалась.
З огляду на вищезазначене та з урахуванням положень п. 102.2 ст. 102 ПК України, колегія суддів дійшла висновку про те, що у даному випадку грошове зобов`язання може бути нараховане контролюючим органом без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 статті 102 ПК України, з огляду на не подання Позивачем декларація з акцизного податку за березень 2017 року.
При цьому, суд апеляційної інстанції вважає висновки суду першої інстанції щодо початку відліку строку давності, помилковими та такими, що не узгоджуються з наведеними вище нормами чинного податкового законодавства, оскільки Позивач, в межах спірних правовідносин, самостійно не визначив грошове зобов`язання та не подав відповідну податкову декларацію з акцизного податку за березень 2017 року, а тому підстави для застосування положень пункту 102.1 статті 102 ПК України, в даному випадку, відсутні.
Щодо доводів Позивача про відсутність в діях (бездіяльності) останнього складу правопорушення, відповідальність за яке передбачена п. 117.3 ст. 117 ПК України, колегія суддів зазначає таке.
Питання щодо адміністрування акцизного податку врегульовано положеннями розділу VI ПК України.
Відповідно до пп. 212.3.4. п. 212.3 ст. 212 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.
Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.
Згідно з п. 213.1. ст. 213 ПК Украни об`єктами оподаткування є операції з: реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що:
отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних;
ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією;
вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Пунктом 216.12 статті 216 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального.
При цьому, відповідно до абз. 2 пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.
З матеріалів справи встановлено та не заперечується учасниками справи, що у перевіряємий період Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001» (код ЄДРПОУ 31131465) не було зареєстроване платником акцизного податку у відповідності до положень пп. 212.3.4. п. 212.3 ст. 212 ПК України.
Разом з цим, відповідно до договору купівлі-продажу від 29 березня 2017 року, укладеного між Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001» (код ЄДРПОУ 31131465) (Продавець) та Приватним підприємством фірмою «Оріон» (код ЄДРПОУ 24434654) (Покупець):
- п. 1.1 Розділу 1 «Предмет договору» Продавець зобов`язується передати належащий йому товар у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього на умовах Договору.
- п. 2.1, п. 2.2, п. 2.2.1 Розділу 2 «Відомості про товар» Найменування - дизпаливо, кількість товару - 6860, одиниця виміру кількості товару - літрів.
- п. 3.1 та п. 3.2 Розділу 3 «Порядок передачі товару» Продавець зобов`язаний: передати товар Покупцю у повному обсязі протягом 3 днів з моменту укладення договору, с. Лобойківка; забезпечити Покупця такими документами щодо товару: накладна, рахунок. Перехід права власності відбувається в момент передачі товару, що оформляється видатковою накладною (а.с. 37-39).
На виконання умов зазначеного договору Позивачем складено видаткову накладну №1 від 31 березня 2017 року, відповідно до якої: Постачальник - Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001», Покупець - Приватне підприємство фірма «Оріон», Договір - куплі-продажу дизпаливо №1 від 29 березня 2017 року, Склад - Склад ГСМ, Товар - Диз. паливо, Кількість 6860,6 л, Сума з ПДВ - 105378,82 грн. (а.с. 40).
Також, Позивачем на виконання умов зазначеного договору складено податкову накладну на загальну суму 105378,82 грн.
Під час аналізу оборотно-сальдових відомостей Відповідачем було встановлено, що дохід Позивача від реалізації палива за період березень 2017 року становить Дт 361 Кт 702 - 105378,82 грн, Дт 702 Кт 641 - 17563,14 грн., Дт 79 Кт 702- 82  815,68 грн., що не заперечується Позивачем.
При цьому, відповідно до п. 117.3 ст. 117 ПК України здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, - тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального.
Із аналізу вищенаведеного слідує те, що в діях Позивача, наявний склад податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена п. 117.3 ст. 117 ПК України, оскільки останнім реалізовано пальне без реєстрації Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Україна - 2001» платником акцизного податку у відповідності до положень пп. 212.3.4. п. 212.3 ст. 212 ПК України.
Натомість, Позивач посилається на те, що перед укладенням договору купівлі-продажу від 29.03.2017 року спірний товар (Диз. паливо у кількості 6860,6 л) було переміщено у ємність для зберігання ГСМ, яка належить на праві власності ППФ «Оріон», на виконання договорів оренди обладнання №12 від 01.10.2016 року та відповідального зберігання майна №1 від 28.02.2017 року, а тому, на думку останнього, передання права власності на такий товар (Диз. паливо у кількості 6860,6 л) на виконання умов договору купівлі-продажу від 29.03.2017 року не можна вважати реалізацією пального в розумінні абз. 2 пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Однак, суд апеляційної інстанції зазначає про те, що вказані дії Позивача щодо попереднього переміщення товару (Диз. паливо у кількості 6860,6 л) не свідчать про відсутність факту реалізації пального в розумінні абз. 2 пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України, оскільки відповідно до умов договору купівлі-продажу від 29 березня 2017 року Позивач як Продавець був зобов`язаний передати товар Покупцю у повному обсязі протягом 3 днів з моменту укладення договору, що і було здійснено останнім 31 березня 2017 року та підтверджується видатковою накладною №1 від 31 березня 2017 року.
Крім того, внаслідок виконання умов договору купівлі-продажу від 29 березня 2017 року та отримання доходу у розмірі 105378,82 грн. від реалізації пального у Позивача відбувся рух коштів, що встановлено Відповідачем з дослідження оборотно-сальдових відомостей та аналізу рахунків.
З огляду на вищенаведене, колегія суддів дійшла висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення №0005360721 від 19.10.2020 року, яким до Позивача застосовано штраф у розмірі 105378,82 грн. з акцизного податку.
Щодо податкового повідомлення-рішення 0004760718 від 13.10.2020 року, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п. 119.1 ст. 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Відповідно до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, у графі 3а «Сума нарахованого доходу» відображається (за звітний квартал) дохід, який нараховано фізичній особі відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до цього Порядку. У разі нарахування доходу його відображення у графі 3а є обов`язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні.; у графі 3 «Сума виплаченого доходу» відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом.; у графі 4а «Сума нарахованого податку» відображається сума податку, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством; у графі 4 «Сума перерахованого податку» відображається фактична сума перерахованого податку до бюджету.
Довідником ознак доходів, наведений у додатку до Порядку, визначено, що дохід, виплачений самозайнятій особі, відображається у податковому розрахунку за ф. 1ДФ під ознакою доходу « 157».
Відповідно до п. 177.8 ст. 177 ПК України під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
З матеріалів справи встановлено, що Позивачем не відображено дохід, виплачений фізичним особам-підприємцям ( ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 ) за ознакою доходу « 157» за період з 01.01.2017 року по 31.08.2020 року.
При цьому, матеріали даної справи не містять доказів державної реєстрації вказаних фізичних осіб-підприємців відповідно до закону як суб`єктів підприємницької діяльності.
Приймаючи рішення по суті заявлених апеляційних вимог, колегія суддів звертає увагу на те, що Позивач не надав жодних доказів на спростування виявленого Відповідачем порушення, обмежившись лише доводами про те, що по відношенню до фізичних осіб-підприємців останній не є податковим агентом.
З огляду на вищенаведене, колегія суддів дійшла висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення 0004760718 від 13.10.2020 року, яким до Позивача застосовано штраф у розмірі 1020 грн. з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи не повно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, однак зроблені судом першої інстанції висновки не відповідають фактичним обставинам справи, рішення суду першої інстанції про задоволення позову у даній справі прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі від 18 березня 2021 року підлягає скасуванню.
Керуючись статтями 243, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області - задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2021 року у справі №160/14514/20 - скасувати.
В задоволенні позову - відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.
В повному обсязі постанова складена  02 серпня 2021 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов